回迁房收入的核算

1、回迁房收入的核算（ 一 ） 回迁房的概念 回迁房或拆迁安臵房是指按照城市危旧房改造的政策， 将危改区内的 私房或承租的公房拆除， 然后按照回迁或安臵的政策标准， 被拆迁人 回迁，取得改造后新建的房屋。 回迁的新建房屋产权按经济适用房产 权管理。回迁房政策的一般规定如下： 拆除住宅房屋以产权调换形式偿还的， 偿还的建筑面积与原建筑 面积相等的部分，按照重臵价格结合成新结算结构差价；偿还建筑面积不足原建筑面积的部分， 按照评估的市场价格结算 偿还建筑面积超过原建筑面积的部分属于安臵标准内的， 按市人 民政府颁布的上年房屋建安造价结算； 超过安臵标准的，按商品房价格结算。（二）回迁房的账务处理回迁房

2、视回迁方式、 是否收取价款以及收取价款性质不同， 采取不同 的会计处理方式：如果不收取价款， 回迁房发生的支出作为土地成本计人拆迁补偿费用 。此种情况属于非货币性资产交换，但其不具有商业实质，因此，应 当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本， 不确认损益。收取价款的情况下， 要根据合同约定具体判断收取的价款是补偿 性的还是约定了一个较低销售价格 （价格高于成本低于市场售价 ） 分 别处理：（1）如果属于以较低价格销售的，按销售业务处理。此情况因涉 及大量的货币性资产， 所以不属于非货币性资产交换， 应按销售业务 处理。（2）如果属于补偿性的， 回迁房发生的建造成本和其他相关

3、支出 （ 包括税金支出 ） 作为土地成本计入拆迁补偿费用，收到的价款冲减上 述成本支出。 此种情况因为只涉及少量的货币性资产， 所以也属于非 货币性资产交换，与不收取价款的账务处理基本相同。通常情况， 房地产企业建设回迁房是不收取价款的。 以下举例说 明在不收取价款情况下， 回迁房支出作为土地成本计入拆迁补偿费的 账务处理过程。【例 68】 中联房地产公司开发项目占地 10000平方米，土地 成本已发生货币性支出 5000万元，其中支付土地价款 3500万元，拆迁 货币补偿 1500万元。另外，在本项目中，需要按照 1：1的比例，与拆 迁户兑现回迁房 60套（平均每套 150平方米） 。开发项

4、目分两期进行建设。 一期项目占地面积 6000平方米， 二期 项目占地面积 4000平方米。 2009年9月，完成一期 12座500套75000平 方米楼房建设，建安成本实际支出 7000万元( 基础设施费、公共配套 设施费等暂不计 ) ，一期有回迁房 40套，剩余的 20套回迁房在二期待 建。假设一期房屋对外售价为 3000元平方米。 中联公司根据有关原 始凭证结转销售收入，编制会计分录如下：(1) 支付货币性土地成本支出时。土地成本货币性支出=3500+ 1500= 5000(万元) 借：生产成本土地征用及拆迁补偿费 50000000贷：银行存款 50000000(2) 分摊已建回迁房建造

5、成本时。第一期回迁房40套建造支出=7000- 75000X 40 X 150 = 560(万 元)借：生产成本土地征用及拆迁补偿费 5600000 贷：生产成本建筑安装工程费 5600000(3) 预提未建回迁房建造成本时。第二期回迁房 20套因未实际发生，为反映成本的完整性， 按照预 算成本或第一期成本预提入账：7000 - 75000X 20X 150= 280(万元 )借：生产成本土地征用及拆迁补偿费 2800000 贷：应付账款预提费用 2800000(4) 分配一期土地成本时。土地成本合计= 5000+ 560+280=5840(万元)第一期分配土地成本=5840- (6000 +

6、 4000) X 6000= 3504(万元) 单位可售建筑面积土地成本=35040000- (75000 40 X 150) = 507.83(元平方米 )单位可售建筑面积建筑成本=(70000000 5600000) - (75000 40 X 150)=933. 33(元平方米 )一期建安成本= 7000 560=6440(万元)借：库存商品一期 99440000 贷：生产成本土地征用及拆迁补偿费 35040000建筑安装工程费 64400000(5) 结转收入成本时。一期销售款= (75000 40X 150) X 0. 3=20700(万元) 借：预收账款 207000000贷：主营

7、业务收入 207000000 借：主营业务成本 99440000贷：库存商品一期 99440000（ 三 ） 回迁房的税务处理与会计处理的差异 土地征用费和拆迁补偿费构成房地产项目开发成本的重要组成部分， 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 （ 国税发200931 号） 规定，土地征用及拆迁补偿费支出是指为取得土地开发使用权 （ 或开 发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套 费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲臵费、土地变更用途和 超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安臵及动迁支出、回 迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。其中， 直接以货币形式支付的成本

8、支出， 会计和税务处理基本一 致，而以非货币性形式支付的拆迁补偿支出、安臵及动迁支出、回迁 房建造支出，由于其行为的特殊性，会计和税务处理有所不同，这种 不同直接影响到开发产品计税成本的确认。 1回迁房视同销售的规定 房地产开发业务中，拆迁补偿主要有三种方式：即产权调换、作价补 偿、产权调换与作价补偿相结合。 其中产权调换就涉及回迁房问题， 产权调换属于房地产企业以自己的 开发产品换取被拆迁人的土地使用权。 企业所得税税务处理上， 一般 情况下作非货币性交易处理，即按“以物易物”处理，根据国税发 200931 号文件的规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利 、奖励、对外投资、分配给股东或

9、投资人、抵偿债务、换取其他企事 业单位和个人的非货币性资产等行为， 应视同销售， 于开发产品所有 权或使用权转移， 或于实际取得利益权利时确认收入 （或利润） 的实现 。2回迁房换入土地成本确认的规定 对于非货币交易的产权调换方式， 同时涉及换入资产 （土地） 的计税成 本确认问题，国税发200931 号文件规定， 企业以非货币交易方式取 得土地使用权的，按下列规定处理： 换取的开发产品如为该项土地开发、 建造的， 接受投资的企业在接受 土地使用权时暂不确认其成本， 待首次分出开发产品时， 再按应分出 开发产品 （ 包括首次分出的和以后应分出的 ） 的市场公允价值和土地 使用权转移过程中应支付

10、的相关税费计算确认该项土地使用权的成 本。如涉及补价， 土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或 减除应收到的补价款。换取的开发产品如为其他土地开发、 建造的，接受投资的企业在 投资交易发生时， 按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移 过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。 如涉及补 价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的 补价款。【例 6 9】 续上例，第一期会计成本为：单位可售建筑面积土 地成本为 50783元平方米，单位可售建筑面积建筑成本为 93333 元平方米。计算第一期商品房的计税成本如下：第一期回迁房视同销售处理，销售收入为 1800

11、万元(40 x 150X 0 3) 。本例中，房地产开发企业在接受土地使用权时，暂不确认计税 成本，第一期 40套回迁房交付后，按照其公允价值，即视同销售收入 1800万元计入土地计税成本。第二期 20套回迁房因未建造且没有公允价值，不属于国税发 200931 号文件规定的可以预提的计税成本， 暂按成本为零计算。 另 外，根据国税发 -200931 号文件的规定，企业在结算计税成本时其 实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本， 待实际取得合法凭据时， 再按规定计入计税成本。 这20套回迁房计税 成本可以在二期房产中直接列支， 以后结算二期房产计税成本时， 不 需要再调整一期

12、的计税成本。该项目在第一期开发产品完工后，可以计入的计税土地成本为： 6800万元(350015001800)。因为该项目分两期开发， 所以土地成 本需要按照各期占地面积进行分配。第一期分配土地成本4080万元6800 - (6000 + 4000) x 6000，单位可售建筑面积土地成本为 544元 平方米，单位可售建筑面积建筑成本为 933(元平方米 )。以上计税成本高于会计入账成本，形成差异的原因可以归纳为：一是回迁房视同销售的处理。 二是以回迁房换取的土地使用权价值是 否可以预提人账的问题。 假如在分配一期回迁房时， 二期回迁房公允 价值也能够确定，则根据国税发 200931 号文件的

13、规定，可以将全 部回迁房公允价值计人换取的土地计税成本并再行分配回迁房的会计处理与税务分析大纲1、案例-会计处理与税务分析2、对“交换是否具有商业实质”和“公允价值的确定”进行分析3、细节问题的说明正文企业会计准则第7号-非货币资产交换规定：非货币性资产交换， 是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非 货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可 确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据 以及准备持有至到期的债券投资等。 非货币性资产，是指货币性资产 以外的资产。企业会计准则第7号

14、-非货币资产交换应用指南规定：认定涉及 少量货币性资产的交换为非货币性资产交换， 通常以补价占整个资产 交换金额的比例低于25%乍为参考。以非货币性形式支付的拆迁补偿支出、 安臵及动迁支出、回迁房建造 支出，尽管其行为具有特殊性，但笔者认为其会计处理与税务处理是 相互联系的，适用上述企业会计准则第 7号-非货币资产交换的 规定，且在开发产品的会计成本与计税成本有共同之处， 现以案例分 析如下一、案例A房地产开发公司开发项目占地10000川，土地成本已发生货币性支 出5000万元，其中支付土地价款5000万元；另外，在本项目中，需 要按照1 : 1的比例，与拆迁户兑现回迁房60套（平均每套150

15、 m2）o 开发项目分两期进行建设。一期项目占地面积6000 m,二期项目占地面积4000 m。2009年9月，完成一期12座500套75000 m楼房 建设，建安成本实际支出7000万元（基础设施费、公共配套设施费 等暂不计），一期有回迁房40套，剩余的20套回迁房在二期待建。 假设一期房屋对外售价为3000元/ m。请确定第一期完工开发产品的 会计成本和计税成本（本例不考虑补价与相关税费）。1、支付土地出让金与发生的建筑支出借：开发成本-土地征用及拆迁补偿费5000 万贷：银行存款5000 万借：开发成本-建筑安装费7000 万贷：银行存款7000 万2、第一期回迁房40套与土地成本的账务

16、处理根据题目所示，其交换行为符合企业会计准则第7号-非货币资产交换规定，假设该交换具有商业实质，且换入换出资产的公允价值 能够可靠计量，则“应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费 作为换入资产的成本”一一换出资产二A公司建造的商品房换入资产二被拆迁户的房产二土地征用及拆迁补偿需要支出的费用在交付该40套商品房给被拆迁户时，可做如下会计处理：借：开发成本-土地征用及拆迁补偿费1800 万贷：主营业务收入1800 万(40X 150X 3000)3、为反映成本的完整，按照第一期项目销售单价预提土地成本 借：开发成本-土地征用及拆迁补偿费900万贷：预计成本-土地征用及拆迁补偿费900万(20X

17、150X 3000)4、土地成本合计: 5000+1800+900=7700万元。第一期项目应分配土地成本：7700宁10000X 6000=4620万元单位可售建筑面积土地成本：4620 75000=616元 /m²单位可售建筑面积建筑成本：7000 75000=933.33 元/m²5、第一期开发产品的会计成本借：开发产品-一期11620万贷：开发成本-土地征用及拆迁补偿费4620开发成本-建筑安装工程费70006、结转换出40套开发产品的主营业务成本借：主营业务成本-40套929.6 万贷：开发产品-一期929.6 万(11620- 75000X 40 X 150)7

18、、换入资产计税成本的分析第一期开发产品的计税成本是否与会计成本一致？答案是肯定的以换出商品房的公允价值来确定换入资产的计税成本，且可按此成本做为企业所得税、土地增值税的扣除项目，理由如下：第一，以换出商品房的公允价值来确定换入土地的计税成本可以真实 反映企业流出资产的真实价值；第二，换入资产的计税成本有合法、有效的凭证支撑。A公司换出的商品房需要开具发票给被拆迁户，以 A公司开具的发票 作为合法有效凭证；或者，由被拆迁户向主管税务机关申请代开销售不动产发票，开具发票的金额等于A公司换出的商品房公允价值。如此，则可以换出商品房的公允价值来确定换入资产的计税成本，在做企业所得税汇算清缴、土地增值税

19、清算时可将此成本列为扣除项目。二、交换是否具有商业实质与公允价值概念的分析对于“没有商业实质，或换入换出资产的公允价值不能够可靠计量的 情况下”的账务处理，在对“什么样的交换具有商业实质”与“公允 价值的确认”进行分析后，笔者得出的结论是不存在这种情况，理由 如下：1、什么样的交换具有商业实质企业会计准则第7号一一非货币性资产交换第四条：“满足下列 条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：（一）换入资产的未来 现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。 （二）换入 资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同， 且其差额与换入资产 和换出资产的公允价值相比是重大的 由于只有与被拆迁户达成一致情况下，才可以继续后面的房地产开发、 销售事宜；且一般情况下被拆迁户与房地产公司为相互对立的双方， 因此