第十三章财务信息披露规范

1、第十三章,财务信息披露规范,主讲：,*,主要内容,1.,非经营性损益的定义、内容及披露要求,2.,净资产收益率的计算,3.,每股收益的计算和列表,【提示】依据中国证监会的公告：,1.,公开发行证券的公司信息披露规范问答第,1,号非经常,性损益（,2008,年修订）；,第一节,非经营性损益的定义、内容及披露要求,一非经常性损益的定义,非经常性损益是指,与公司正常经营业务无直接关系，,以及虽与正常经营业务相关，但由于其性质特殊和偶,发性，影响报表使用人对公司经营业绩和盈利能力做,出正常判断的各项交易和事项产生的损益。,第一节,非经营性损益的定义、内容及披露要求,二、非经常性损益通常包括以下项目（,

2、21,项）：,(,一,),非流动性资产处置损益,，包括已计提资产减值准备,的冲销部分；,(,二,),越权审批，或无正式批准文件，或偶发性的税收返,还、减免,；,(,三,),计入当期损益的政府补助,，但与公司正常经营业务,密切相关，符合国家政策规定、按照一定标准定额,或定量持续享受的政府补助除外；,第一节,非经营性损益的定义、内容及披露要求,(,四,),计入当期损益的对非金融企业收取的资金占用费；,(,五,),企业取得子公司、联营企业及合营企业的投资成本,小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公,允价值产生的收益；,(,六,),非货币性资产交换损益；,(,七,),委托他人投资或管理资产的损益

3、；,(,八,),因不可抗力因素，如遭受自然灾害而计提的各项资,产减值准备；,(,九,),债务重组损益；,第一节,非经营性损益的定义、内容及披露要求,(,十,),企业重组费用，如安置职工的支出、整合费用等；,(,十一,),交易价格显失公允的交易产生的超过公允价值部,分的损益；,(,十二,),同一控制下企业合并产生的子公司期初至合并日,的当期净损益；,(,十三,),与公司正常经营业务无关的或有事项产生的损益；,第一节,非经营性损益的定义、内容及披露要求,(,十四,),除同公司正常经营业务相关的有效套期保值业务,外，持有交易性金融资产、交易性金融负债产生的,公允价值变动损益，以及处置交易性金融资产、

4、交,易性金融负债和可供出售金融资产取得的投资收益；,(,十五,),单独进行减值测试的应收款项减值准备转回；,(,十六,),对外委托贷款取得的损益；,(,十七,),采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产,公允价值变动产生的损益；,第一节,非经营性损益的定义、内容及披露要求,(,十八,),根据税收、会计等法律、法规的要求对当期损益,进行一次性调整对当期损益的影响；,(,十九,),受托经营取得的托管费收入；,(,二十,),除上述各项之外的其他营业外收入和支出；,(,二十一,),其他符合非经常性损益定义的损益项目。,第一节,非经营性损益的定义、内容及披露要求,三,.,非经常性损益的披露要求,（一）

5、公司在编报招股说明书、定期报告或发行证券的,申报材料时，应对照非经常性损益的定义，综合考,虑相关损益同公司正常经营业务的关联程度以及可,持续性，结合自身实际情况做出合理判断，并做出,充分披露。,第一节,非经营性损益的定义、内容及披露要求,（二）公司除应披露非经常性损益项目和金额外，还应,当对重大非经常性损益项目的内容增加必要的附注,说明。,（三）公司对“其他符合非经常性损益定义的损益项目”,以及根据自身正常经营业务的性质和特点将本规定,列举的非经常性损益项目界定为经常性损益的项目，,应当在附注中单独做出说明。,第一节,非经营性损益的定义、内容及披露要求,（四）公司计算同非经常性损益相关的财务指

6、标时，如,涉及少数股东损益和所得税影响的，应当予以扣除。,（五）注册会计师为公司招股说明书、定期报告、申请,发行证券材料中的财务报告出具审计报告或审核报,告时，应对非经常性损益项目、金额和附注说明予,以充分关注，并对公司披露的非经常性损益及其说,明的真实性、准确性、完整性及合理性进行核实。,第二节,净资产收益率的计算,公开发行证券的公司信息披露编报规则第,9,号,净资产收益率和每股收益的计算及披露（,2010,年修,订）,公司招股说明书、年度财务报告、中期财务报告等,公开披露信息中的净资产收益率和每股收益应按其规则,进行计算或披露。,第二节,净资产收益率的计算,净资产收益率的计算：,一公司编制

7、以上报告时，应以如下表格形式，列示按,加权平均法计算的净资产收益率，以及基本每股收益和,稀释每股收益。,第二节,净资产收益率的计算,第二节,净资产收益率的计算,二公司编制和披露合并财务报表的，“扣除非经常性,损益后归属于公司普通股股东的净利润”以扣除少数股,东损益后的合并净利润为基础，扣除母公司非经常性损,益（应考虑所得税影响）、各子公司非经常性损益（应,考虑所得税影响）中母公司普通股股东所占份额；“归,属于公司普通股股东的期末净资产”不包括少数股东权,益金额。,第二节,净资产收益率的计算,三加权平均净资产收益率的计算公式如下：,加权平均净资产收益率,=P0/(E0,NP,2,Ei,Mi,M0

8、,Ej,Mj,M0,Ek,Mk,M0),第二节,净资产收益率的计算,其中：,P0,分别对应于归属于公司普通股股东的净利润、,扣除非经常性损益后归属于公司普通股股东的净,利润；,NP,为归属于公司普通股股东的净利润；,E0,为归属于公司普通股股东的期初净资产；,Ei,为报告期发行新股或债转股等新增的、归属于,公司普通股股东的净资产；,Ej,为报告期回购或现金分红等减少的、归属于公,司普通股股东的净资产；,第二节,净资产收益率的计算,M0,为报告期月份数；,Mi,为新增净资产次月起至报告期期末的累计月数；,Mj,为减少净资产次月起至报告期期末的累计月数；,Ek,为因其他交易或事项引起的、归属于公司

9、普通,股股东的净资产增减变动；,Mk,为发生其他净资产增减变动次月起至报告期期,末的累计月数。,第二节,净资产收益率的计算,【提示】报告期发生,同一控制下企业合并的,，计算加权,平均净资产收益率时，,被合并方的净资产从报告期期初,起进行加权；,计算扣除非经常性损益后的加权平均净资,产收益率时，被合并方的净资产从合并日的次月起进行,加权。计算比较期间的加权平均净资产收益率时，被合,并方的净利润、净资产均从比较期间期初起进行加权；,计算比较期间扣除非经常性损益后的加权平均净资产收,益率时，被合并方的净资产不予加权计算（权重为零）。,第三节,每股收益的计算和列表,一每股收益概述,每股收益是指普通股股

10、东每持有一股普通股所能享,有的企业净利润或需承担的企业净亏损。,每股收益包括基本每股收益和稀释每股收益两类。,第三节,每股收益的计算和列表,二,基本每股收益,基本每股收益,=,归属于普通股股东的当期净利润,/,发,行在外普通股的加权平均数。,发行在外普通股加权平均数,=,期初发行在外普通股,股数,+,当期新发行普通股股数已发行时间,/,报告期时间,-,当期回购普通股股数已回购时间,/,报告期时间。,第三节,每股收益的计算和列表,【例题,1,】某公司,20,7,年期初发行在外的普通股为,30 000,万,股；,4,月,30,日新发行普通股,16 200,万股；,12,月,1,日回购普通股,7,2

11、00,万股以备将来奖励职工之用。该公司当年度实现净利润为,16 250,万元。假定该公司按月数计算每股收益的时间权重。,20,7,年度基本每股收益计算如下：,发行在外普通股加权平均数为：,30 000,12/12+16 200,8/12-7 200,1/12=40 200,（万股）,或者,30 000,4/12+46 200,7/12+39 000,1/12=40 200,（万,股）,基本每股收益,=16 250/40 200=0.4,（元,/,股）,第三节,每股收益的计算和列表,三,稀释每股收益,（一）基本计算原则,稀释每股收益是,以基本每股收益为基础，假设企业,所有发行在外的稀释性潜在普通

12、股均已转换为普通股,，,从而分别调整归属于普通股股东的当期净利润以及发行,在外普通股的加权平均数计算而得的每股收益。,第三节,每股收益的计算和列表,（二）稀释性潜在普通股,目前，,我国企业发行的潜在普通股主要有可转换公,司债券、认股权证、股份期权等。,需要特别说明的是，潜在普通股是否具有稀释性的,判断标准是看其对持续经营每股收益的影响，也就是说，,假定潜在普通股当期转换为普通股，如果会减少持续经,营每股收益或增加持续经营每股亏损，表明具有稀释性，,否则，具有反稀释性。,第三节,每股收益的计算和列表,1.,分子的调整,计算稀释每股收益时，应当根据下列事项对归属于普通,股股东的当期净利润进行调整：

13、,（,1,）当期已确认为费用的稀释性潜在普通股的利息；,（,2,）稀释性潜在普通股转换时将产生的收益或费用。,上述调整应当考虑相关的所得税影响。,第三节,每股收益的计算和列表,2.,分母的调整,计算稀释每股收益时，,当期发行在外普通股的加权,平均数应当为计算基本每股收益时普通股的加权平均数,与假定稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加的,普通股股数的加权平均数之和。,计算稀释性潜在普通股转换为已发行普通股而增加,的普通股股数的加权平均数时，,以前期间发行的稀释性,潜在普通股，应当假设在当期期初转换；当期发行的稀,释性潜在普通股，应当假设在发行日转换。,第三节,每股收益的计算和列表,四可转换公

14、司债券,稀释每股收益,=,（净利润,+,假设转换时增加的净利润）,/,（发行在外普通股加权平均数,+,假设转换所增加的普通,股股数加权平均数）,第三节,每股收益的计算和列表,五认股权证、股份期权,对于盈利企业认股权证和股份期权等的行权价格低,于当期普通股平均市场价格时，应当考虑其稀释性。,增加的普通股股数,=,拟行权时转换的普通股股数,-,行,权价格拟行权时转换的普通股股数,/,当期普通股平均,市场价格。,第三节,每股收益的计算和列表,【例题,3,】某公司,20,7,年度归属于普通股股东的净利润,为,2 750,万元，发行在外普通股加权平均数为,5 000,万股，,该普通股平均每股市场价格为,

15、8,元。,20,7,年,1,月,1,日，该,公司对外发行,1 000,万份认股权证，行权日为,20,8,年,3,月,1,日，每份认股权证可以在行权日以,7,元的价格认购本,公司,1,股新发的股份。,第三节,每股收益的计算和列表,该公司,20,7,年度每股收益计算如下：,基本每股收益,=2 750/5 000=0.55,（元,/,股）,调整增加的普通股股数,=1 000-1 000,7/8=125,（万股）,稀释每股收益,=2 750/,（,5 000+125,）,=0.54,（元,/,股）,第三节,每股收益的计算和列表,六企业承诺将回购其股份的合同,对于盈利企业企业承诺将回购其股份的合同中规定

16、,的回购价格高于当期普通股平均市场价格时，应当考虑,其稀释性。,增加的普通股股数,=,回购价格承诺回购的普通股,股数,/,当期普通股平均市场价格,-,承诺回购的普通股股数,第三节,每股收益的计算和列表,【例题】某公司,20,7,年度归属于普通股股东的净,利润为,400,万元，发行在外普通股加权平均数为,1 000,万,股。,20,7,年,3,月,2,日该公司与股东签订一份远期回购合,同，承诺一年后以每股,5.5,元的价格回购其发行在外的,240,万股普通股。假设，该普通股,20,7,年,3,月至,12,月平,均市场价格为,5,元。,第三节,每股收益的计算和列表,20,7,年度每股收益计算如下：

17、,基本每股收益,=400/1 000=0.4,（元,/,股）,调整增加的普通股股数,=240,5.5/5-240=24,（万股）,稀释每股收益,=400/,（,1 000+24,10/12,）,=0.39,（元,/,股）,第三节,每股收益的计算和列表,七多项潜在普通股,为了反映潜在普通股最大的稀释作用，稀释性潜在,普通股应当按照其稀释程度从大到小的顺序计入稀释每,股收益，直至稀释每股收益达到最小值。,第三节,每股收益的计算和列表,八子公司、合营企业或联营企业发行的潜在普通股,子公司、合营企业、联营企业发行能够转换成其普,通股的稀释性潜在普通股时，不仅应当包括在其稀释每,股收益的计算中，而且还应

18、当包括在合并稀释每股收益,以及投资者稀释每股收益的计算中。,第三节,每股收益的计算和列表,九,每股收益的列报,（一）重新计算,1.,派发股票股利、公积金转增资本、拆股和并股,企业派发股票股利、公积金转增资本、拆股或并股,等，会增加或减少其发行在外普通股或潜在普通股的数,量，但不影响所有者权益总额，也不改变企业的盈利能,力。企业应当在相关报批手续全部完成后，按调整后的,股数重新计算各列报期间的每股收益。上述变化发生于,资产负债表日至财务报告批准报出日之间的，应当以调,整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。,第三节,每股收益的计算和列表,【例题2单选题】甲公司,20,1,年,1,月,1,日发行在

19、外普,通股,9 000,万股，,20,1,年,4,月,30,日公开发行,3 000,万股，,20,1,年,9,月,20,日经股东大会审议通过资本公积转增股份,方案，以,20,1,年,6,月,30,日发行在外普通股总股本,12 000,万股为基数，每,10,股转增,5,股。甲公司,20,1,年,12,月,31,日,发行在外普通股,18 000,万股，,20,1,年度净利润,5400,万,元。甲公司,20,1,年度基本每股收益为（,）。,A,0.30,元,B,0.33,元,C,0.40,元,D,0.43,元,【答案】,B,【解析】基本每股收益,=5400/,（,9000+3000,8/12,）,1

20、.5=0.33,（元）。,第三节,每股收益的计算和列表,2.,配股,企业当期发生配股的情况下，计算基本每股收益时，应,当考虑配股中包含的送股因素，据以调整各列报期间发,行在外普通股的加权平均数。计算公式如下：,每股理论除权价格,=,（行权前发行在外普通股的公允价,值总额配股收到的款项）,/,行权后发行在外的普通股,股数,调整系数,=,行权前发行在外普通股的每股公允价值,/,每股,理论除权价格,第三节,每股收益的计算和列表,因配股重新计算的上年度基本每股收益,=,上年度基本每,股收益,/,调整系数,本年度基本每股收益,=,归属于普通股股东的当期净利润,/,（配股前发行在外普通股股数调整系数配股前

21、普通,股发行在外的时间权重配股后发行在外普通股加权平,均数）,第三节,每股收益的计算和列表,存在非流通股的企业可以采用简化的计算方法，不,考虑配股中内含的送股因素，而将配股视为发行新股处,理。,上述变化发生于资产负债表日至财务报告批准报出,日之间的，应当以调整后的股数重新计算各列报期间的,每股收益。,第三节,每股收益的计算和列表,3.,以前年度损益的追溯调整或追溯重述,按照企业会计准则第,28,号会计政策、会计估,计变更和差错更正的规定对以前年度损益进行追溯调,整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。,第三节,每股收益的计算和列表,（二）列报,企业应当在利润表中单独列示基本每股收益和

22、稀释,每股收益。,企业应当在附注中披露与每股收益有关的下列信息：,1.,基本每股收益和稀释每股收益分子、分母的计算过程；,2.,列报期间不具有稀释性但以后期间很可能具有稀释性,的潜在普通股。,3.,在资产负债表日至财务报告批准报出日之间，企业发,行在外普通股或潜在普通股股数发生重大变化的情况。,第三节,每股收益的计算和列表,【例题3单选题】甲公司,20,0,年,1,月,1,日发行在外,的普通股为,27 000,万股，,20,0,年度实现归属于普通股,股东的净利润为,18 000,万元，普通股平均市价为每股,10,元。,20,0,年度，甲公司发生的与其权益性工具相关的,交易或事项如下：,（,1,

23、）,4,月,20,日，宣告发放股票股利，以年初发行在外普通,股股数为基数每,10,股送,1,股，除权日为,5,月,1,日。,（,2,）,7,月,1,日，根据经批准的股权激励计划，授予高管人员,6 000,万份股票期权。每份期权行权时可按,4,元的价格购买甲,公司,1,股普通股，行权日为,20,1,年,8,月,1,日。,第三节,每股收益的计算和列表,（,3,）,12,月,1,日，甲公司按市价回购普通股,6 000,万股，以备实,施股权激励计划之用。,要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（,1,）,小题至第（,2,）小题。,（,1,）甲公司,20,0,年度的基本每股收益是（,）,A.0.

24、62,元,B.0.64,元,C.0.67,元,D.0.76,元,【答案】,A,【解析】基本每股收益,=18 000/,（,27 000+27 000/10,1 -6,000,1/12,）,=0.62,（元,/,股）。,第三节,每股收益的计算和列表,（,2,）甲公司,20,0,年度的稀释每股收益是（,）元,/,股。,A.0.55 B.0.56,C.0.58 D.0.62,【答案】,C,【解析】稀释每股收益,=18 000/,（,27 000+27 000/10,1 -6,000,1/12,）,+,（,6 000-6 000,4/10,）,6/12=0.58,（元,/,股）。,课后作业,【例题,1

25、,】,甲公司,20,7,年度归属于普通股股东的净利润,为,72 000,万元（不包括子公司乙公司利润或乙公司支付的股,利），发行在外普通股加权平均数为,60 000,万股，持有乙公,司,70%,的普通股股权。乙公司,20,7,年度归属于普通股股东的,净利润为,32 400,万元，发行在外普通股加权平均数为,l3 500,万股，该普通股当年平均市场价格为,8,元。年初，乙公司对外,发行,900,万份可用于购买其普通股的认股权证，行权价格为,4,元，甲公司持有,l8,万份认股权证，当年无认股权证被行权。假,设除股利外，母子公司之间没有其他需抵销的内部交易；甲公,司取得对乙公司投资时，乙公司各项可辨

26、认资产等的公允价值,与其账面价值一致。,课后作业,20,7,年度每股收益计算如下：,（,1,）子公司每股收益：,基本每股收益,=32 400/13 500=2.4,（元,/,股）,调整增加的普通股股数,=900-900,4/8=450,（万股）,稀释每股收益,=32 400/,（,13 500+450,）,=2.32,（元,/,股）,课后作业,（,2,）合并每股收益：,归属于母公司普通股股东的母公司净利润,=72 000,（万元）,包括在合并基本每股收益计算中的子公司净利润部分,2.4,13 500,70%=22 680,（万元）,基本每股收益,=,（,72 000+22 680,）,/60

27、000=1.58,（元,/,股）,子公司净利润中归属于普通股且由母公司享有的部分,2.32,13 500,70%,21 924,（万元）,子公司净利润中归属于认股权证且由母公司享有的部分,2.32,450,18/900,20.88,（万元）,稀释每股收益,=,（,72 000+21 924+20.88,）,/60 000=1.57,（元,/,股）,课后作业,【例题,2,】,某企业,20,6,年和,20,7,年归属于普通股,股东的净利润分别为,1 596,万元和,1 848,万元，,20,6,年,1,月,1,日发行在外的普通股,800,万股，,20,6,年,4,月,1,日按市,价新发行普通股,l

28、60,万股，,20,7,年,7,月,1,日分派股票股利，,以,20,6,年,12,月,31,日总股本,960,万股为基数每,l0,股送,3,股，,假设不存在其他股数变动因素。,20,7,年度比较利润表,中基本每股收益的计算如下：,课后作业,20,7,年度发行在外普通股加权平均数,=,（,800+160,288,）,l2/12=1 248,（万股）,20,6,年度发行在外普通股加权平均数,=800,1.3,12/12+160,1.3,9/12=1 196,（万股）,20,7,年度基本每股收益,=1 848/1 248=1.48,（元,/,股）,20,6,年度基本每股收益,=1 596/1 196

29、=1.33,（元,/,股）,课后作业,【例题3多选题】,甲上市公司,20,8,年,1,月,1,日发行,在外的普通股为,30 000,万股。,20,8,年度甲公司与计算,每股收益相关的事项如下：,（,1,）,5,月,15,日，以年初发行在外普通股股数为基数每,10,股送,4,股红股，以资本公积每,10,股转增,3,股，除权日为,6,月,1,日。,（,2,）,7,月,1,日，甲公司与股东签订一份远期股份回购合,同，承诺,3,年后以每股,12,元的价格回购股东持有的,1 000,万股普通股。,课后作业,（,3,）,8,月,1,日，根据经批准的股权激励计划，授予高级,管理人员,1 500,万股股票期权

30、，每一股股票期权行权时,可按,6,元的价格购买甲公司,1,股普通股。,（,4,）,10,月,1,日，发行,3 000,万份认股权证，行权日为,20,9,年,4,月,1,日，每份认股权证可在行权日以,6,元的价格,认购,1,股甲公司普通股。,课后作业,甲公司当期普通股平均市场价格为每股,10,元，,20,8,年,实现的归属于普通股股东的净利润为,18 360,万元。,要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列,第（,1,）题至第（,2,）题。,课后作业,（,1,）下列各项关于稀释每股收益的表述中，正确的有（,）。,A.,亏损企业发行的行权价格低于当期普通股平均市场价,格的认股权证具有稀释性,B

31、.,亏损企业发行的行权价格低于当期普通股平均市场价,格的股票期权具有反稀释性,C.,盈利企业发行的行权价格低于当期普通股平均市场价,格的认股权证具有反稀释性,D.,亏损企业签订的回购价格高于当期普通股平均市场价,格的股份回购合同具有反稀释性,E.,盈利企业签订的回购价格高于当期普通股平均市场价,格的股份回购合同具有反稀释性,课后作业,【答案】,BD,【解析】稀释性潜在普通股，是指假设当期转换为普通股会减,少每股收益的潜在普通股，对于亏损企业而言，稀释性潜在普,通股假设当期转换为普通股，将会增加每股亏损金额。,对于企业承诺将回购其股份的合同中规定的回购价格高于当期,普通股平均市场价格时，对于盈利

32、企业具有稀释性，对于亏损,企业具有反稀释性。认股权证和股份期权等的行权价格低于当,期普通股平均市场价格时，对盈利企业具有稀释性，对亏损企,业具有反稀释性。,课后作业,（,2,）下列各项关于甲公司在计算,20,8,年稀释每股收益时调,整发行在外普通股加权平均数的表述中，正确的有（,）。,A.,因送红股调整增加的普通股股数为,12 000,万股,B.,因承诺回购股票调整增加的普通股股数为,100,万股,C.,因发行认股权证调整增加的普通股股数为,300,万股,D.,因资本公积转增股份调整增加的普通股股数为,9 000,万股,E.,因授予高级管理人员股票期权调整增加的普通股股数为,250,万股,【答

33、案】,BCE,课后作业,【解析】因送红股调整增加的普通股加权平均数,=30,000,4/10=12 000,（万股），此项在计算基本每股收益时考,虑，在计算稀释每股收益时无需再进行调整，所以选项,A,错误；,因承诺回购股票调整增加的普通股加权平均数,=,（,12/10,1,000-1 000,）,6/12=100,（万股），选项,B,正确；因发行认股,权证调整增加的普通股加权平均数,=,（,3 000-3 000,6/10,）,3/12=300,（万股），选项,C,正确；因资本公积转增股份调整,增加的普通股加权平均数,=30 000,3/10 =9 000,（万股），,此项在计算基本每股收益时考虑，在计算稀释每股收益时无需,再进行调整，所以选项,D,错误；因授予高级管理人员股票期权,调整增加的普通股加权平均数,=,（,1 500-1 500,6/10,）,5/12=250,（万股），选项,E,正确。,课后作业,【例题4单选题】,丙公司为上市公司，,20,7,