房地产全程纳税筹划详细PPT

房地产企业开发项目全程税收风险防范及纳税筹划第一节 公司设立与征地环节一设立房地产公司1、工商管理部门对抽逃出资的处罚公司登记管理条例第71条：公司的发起人、股东在公司成立后，抽逃出资的，由公司登记机关责令改正，处以所抽逃出资金额5%以上15%以下的罚款。构成犯罪的，依法追究刑事责任。2、开发资质管理新设立的房地产开发企业应当自领取营业执照之日起30日内，持下列文件到房地产开发主管部门备案：（1）营业执照复印件； （2）企业章程； （3）验资证明；（4）企业法定代表人的身份证明；（5）专业技术人员的资格证书和劳动合同；（6）房地产开发主管部门认为需要出示的其他文件。房地产开发主管部门应当在收到备案申请后30日内向符合条件的企业核发暂定资质证书。暂定资质证书有效期1年，房地产开发主管部门可以视企业经营情况延长有效期，但延长期限不得超过2年。但自领取暂定资质证书之日起1年内无开发项目的，有效期不得延长。3、股东借款税法界定为分利财税200883号：符合以下情形的房屋或其他财产，不论所有权人是否将财产无偿或有偿交付企业使用，其实质均为企业对个人进行了实物性质的分配，应依法计征个人所得税。（1）企业出资购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员的；（2）企业投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员向企业借款用于购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者、投资者家庭成员或企业其他人员，且借款年度终了后未归还借款的。4、注册子公司、分公司？法人投资/自然人投资？跨地区的项目公司如何注册？（1）子公司、分公司税收管辖权（2）跨地区项目的税收管辖权（3）税后分配利润，法人股东与自然人股东税收待遇的差异5、出资方式的涉税问题：（1）货币印花税（2）货物增值税、印花税（3）无形资产印花税（4）不动产/土地契税、土地增值税、企业所得税、印花税（5）股权或债权6、个人股权转让公司法、公司登记管理条例、税法（工商局与税务局的协调）国税函2009285号：股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前，负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应到主管税务机关办理纳税（扣缴）申报，并持税务机关开具的股权转让所得缴纳个人所得税完税凭证或免税、不征税证明，到工商行政管理部门办理股权变更登记手续。对申报的计税依据明显偏低（如平价和低价转让等）且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定。国家税务总局公告2010年第27号：申报的股权转让价格符合下列情形之一且无正当理由的，可视为计税依据明显偏低： 低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的； 低于对应的净资产份额的； 低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让价格的； 低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格的； 经主管税务机关认定的其他情形。本条第一项所称正当理由，是指以下情形：所投资企业连续三年以上（含三年）亏损；因国家政策调整的原因而低价转让股权；将股权转让给配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；经主管税务机关认定的其他合理情形。纳税人再次转让所受让的股权的，股权转让的成本为前次转让的交易价格及买方负担的相关税费。7、公司筹办阶段，筹办费用的会计处理与税务处理“开始生产经营年度”如何界定？二土地使用权的取得储备中心完成一级开发（或委托开发），出让净地1取得转让土地使用权的不同方式（1）直接购买土地使用权（出让；如果转让，投资额要超过25%）即招拍挂城市房地产管理法第38条，以出让方式取得土地使用权的，转让房地产时，应符合下列条件：按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书；按照出让合同约定进行投资开发，属于房屋建设工程的，完成开发投资总额的25以上，属于成片开发土地的，形成工业用地或者其他建设用地条件；转让房地产时房屋已经建成的，还应当持有房屋所有权证书。（2）拆迁方式取得（国有土地上房屋征收与补偿条例）a、货币补偿入账票据政府文件、协议、清单、收据b、拆迁补偿收入的涉税问题营业税、个税、土地增值税、企业所得税c、实物补偿“拆一还一”，营业税、所得税、土地增值税如何确认？实物补偿取得土地是否作为“预售款”对待？国税发200931号文第31条：换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。第37条：企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理：企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。国税函2010220号第6条：房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国税发2006187号第三条第（一）款规定（即：发生所有权转移时）确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。问：房地产开发企业在取得开发用地时，不能取得“净地”，对原占地单位应给予的收回国有土地补偿，由土地管理部门与原占地单位在收回国有土地协议书中明确由取得土地方直接向原占地单位补偿，该补偿款是否可凭原占地单位开具的收据作为土地价款税前扣除？房地产开发企业旧城改造向被拆迁的个人支付的拆迁补偿费是否可凭收条税前扣除？例1：某房地产企业就地安置拆迁户5000平米，市场售价8000元，土地成本2亿元，建筑施工等其他开发成本1亿元，总可售面积8万平米。拆迁补偿费支出：50008000=4000万元视同销售收入：50008000=4000万元单位可售面积计税成本=（2亿+1亿+4000万）/80000平米=4250元/平米视同销售成本：42505000=2125万元视同销售所得：4000 -2125=1875万元需要在拆迁当期确认视同销售所得1875万元。例2：某房地产开发公司2009年度采取拆迁安置方式对某小区进行住宅开发建设，在安置方式上，公司采取“拆一还一，就地安置，差价核算，自行过渡”的产权调换方式对拆除被拆迁人房屋进行安置补偿。2010年6月该公司用已完工1000平方米的自建商品房偿还被拆迁人（其中等面积还原部分800平方米），同类住宅房屋建造成本2200元/平方米，销售价格3500元/平方米。营业税、土地增值税和企业所得税的计税依据如何确定？该房地产开发公司应就其补偿面积与拆迁面积相等部分，按同类住宅房屋的成本价（即本例中的商品房建安造价）缴纳销售不动产营业税88000元（80022005%）。而对超出部分则按同类商品房市场价格缴纳销售不动产营业税35000元（20035005%）。“拆一还一”等面积部分土地增值税的计税收入为280万元（8003500），同时，计入房地产开发成本中的土地征用及拆迁补偿费也是280万元，假如该省规定普通住宅的土地增值税预征率为2%，则应按规定预缴土地增值税56000元（280万元2%）。视同销售收入及作为开发产品计税成本的拆迁补偿支出均为280万元。但在企业所得税预缴申报时，应确认视同销售所得104万元 （35002200）800 。（3）购买整体资产（先分立后购入）（4）购买股权财税199548号（股权溢价）例：某地产公司取得一宗土地，原价8000万，转让方按12000万作价，以购入股权方式取得，土地成本如何确认？股权转让是否征收土地增值税？国税函2000687号，鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源（钦州）实业有限公司100的股权，且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，经研究，对此应按土地增值税的规定征税。a、转让100 %股权后原企业还存在（只保留空壳），房地产有所有权发生转移行为。不是整体资产转让而是出售转让房地产行为，应该征收土地增值税。 b、转让100 %股权后原企业还存在（继续经营），没有房地产所有权发生转移行为，不征收土地增值税。 c、转让100 %股权后原企业不存在（注销），房地产（股权）价值不增值，可以作为被合并业务计税基础延续，虽然房地产所有权发生转移，但是可以免征土地增值税。 d、转让100 %股权后原企业不存在（注销），如果房地产（股权）价值有增值，由于原企业不符合被合并处理规定，则只能以先转让股权行为和再清算注销行为两个经济业务来处理，原企业处置房地产时，应该征收土地增值税。股东将持有的企业股权转让，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收土地增值税案例 A公司和B公司分别出资1000万元设立C公司，C公司注册资本2000万元，C公司以此2000万元购买土地使用权并自建建筑物及附着物。随后，A公司和B公司分别将所拥有的C公司50%的股份各作价1500万元转让给D公司，应当如何缴纳土地增值税？财税200621号文：以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，具体需要区分投资主体、被投资行业及股权转让三种情况确定土地增值税征免。 第一，要区分投资主体是房地产开发企业还是非房地产开发企业。对于房地产开发企业，以其建造的商品房对外投资或联营的，属于土地增值税的征税范围。对于非房地产开发企业，如果以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，应属于土地增值税的征税范围。凡所投资、联营的企业从事非房地产开发的，则不属于土地增值税的征税范围。结论一：A公司和B公司不是以土地（房地产）作价入股C公司，不属于土地增值税的征税范围。 结论二：假如A、B公司以土地（房地产）作价入股C公司，A、B公司为房地产开发企业，作价入股的房地产属于自行建造的商品房，应当属于土地增值税的征税范围。 结论三：假如A、B公司以土地（房地产）作价入股C公司，A、B公司为非房地产开发企业，但C公司为房地产开发企业，应当属于土地增值税的征税范围。 结论四：假如A、B公司以土地（房地产）作价入股C公司，A、B公司为非房地产开发企业，C公司也为非房地产开发企业，不属于土地增值税的征税范围。 第二，要区分被投资联营企业是否属于从事房地产开发的行业。这里不再区分投资主体的行业性质，而以被投资、联营的企业所从事的行业是否属于房地产行业进行界定，对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，属于土地增值税的征税范围；凡所投资、联营的企业从事非房地产开发的，则暂免征收土地增值税。但对房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，不论被投资企业是否从事房地产开发均不适用暂免征收土地增值税的规定。 结论五：假如C公司为非房地产开发企业，A、B公司为非房地产开发企业，则不属于土地增值税的征税范围，同结论四。 结论六：假如C公司为非房地产开发企业，A、B公司为房地产开发企业，则属于土地增值税的征税范围，同结论二。 结论七：假如C公司为房地产开发企业，则不论A、B公司是否为房地产开发企业，都属于土地增值税的征税范围。 第三，股权转让不缴土地增值税。 无论房地产开发企业还是非房地产开发企业将所投资形成的投权进行处置转让时，由于股权已不对应其初始投资所形成的房地屋产权或土地使用权，所以不应当征收土地增值税。但是对被投资、联营企业将上述房地产再转让的，根据财税199548号第一条的规定，应征收土地增值税。 结论八：A、B公司转让C公司股权不征收土地增值税。 结论九：C公司转让C公司土地使用权、建筑物应征收土地增值税。（5）合并 财税2008175号（6）租赁取得甲方将土地使用权出租给乙方年，乙方投资在该土地上建造建筑物并使用，租赁期满后，乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。在这一经营过程中，乙方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权，发生了销售不动产的行为，对其按“销售不动产”税目征营业税；甲方是以出租土地使用权为代价换取建筑物，发生了出租土地使用权的行为，对其按“服务业租赁业”征营业税。（7）联合开发土地使用权、立项主体、初始产权2取得土地使用权环节涉及税种分析印花税、契税、土地使用税、耕地占用税土地征用及拆迁成本的计量及契税的计税依据财税2004134号出让国有土地使用权的，其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。以协议方式出让的，其契税计税价格为成交价格。成交价格包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等承受者应支付的货币、实物、无形资产及其他经济利益。以竞价方式出让的，其契税计税价格，一般应确定为竞价的成交价格，土地出让金、市政建设配套费以及各种补偿费用应包括在内。先以划拨方式取得土地使用权，后经批准改为出让方式取得该土地使用权的，应依法缴纳契税，其计税依据为应补缴的土地出让金和其他出让费用。政府减免出让金，契税如何交？国税函2005436号：不得因减免土地出让金，而减免契税。征用耕地，土地使用税啥时开始交？3承诺负担对方税收（买地、设计、建安）税负增加对利润的影响不得税前扣除转化加入合同金额（1）甲公司从A公司取得一宗土地，双方约定价款为8000万，并约定土地转让过程中的税费由甲公司承担，纳税义务人是哪一方？甲公司应如何处理？（2）乙公司为甲公司提供建筑业劳务，合同总价为100万元，约定税款由甲公司承担，甲公司代交的税金，是否可以税前扣除？第二节 前期报批报建阶段一前期报批报建准备工作1、规划设计户型影响土地增值税开发产品分项设成本、商业单设，成本对象确定后报税务局备案税负测算、盈利测算、资金预算2、前期工程支出3、取得建设用地规划许可证、建设工程开工许可证、建设工程规划许可证、国有土地使用权证4、立项审批、规划审批5、征地拆迁，申办并取得房屋拆迁许可证6、建设项目报建登记，申请招标，办理招标投标手续，确定勘察二财务预算、融资、可行性分析1、预算部门、工程部门单位建安成本/配套支出/装修支出测定2、销售部门销售价格的确定3、土地使用税单项计算4、企业所得税准确测算（利润/所得额，按比例换算）5、土地增值税2-3%预交，是否清算与征管环境有关（税务局的蓄水池）6、营业税金及附加7、期间费用测算8、项目投资额度，资金计划例：某房地产公司出让获得100亩土地，出让价150万元/亩，契税税率3%，单位面积土地使用税税额为8元/平方米，开发周期为2年。规划批准的容积率为1.8，建筑面积12万平方米，建安成本为1500/平方米，配套及其它支出（不含息）800/平方米，单位平均售价为7000元/平方米。每年发生期间费用（不含息）600万元，借款为15000万，年利率8%。取得土地成本=100150（1+3%）=15450，建安及配套=230012=27600销售收入84000 营业税及附加840005.6%=4704预交土增税840002%=1680印花税1001500.05%+840000.05%+276000.03%=57.88土地使用税100666.6782=106.67土增税扣除项目（15450+27600）1.3+4704=60669增值额84000-60669=23331，增值率38.46%土增税2333130%=6999，补税6999-1680=5319开发成本=15450+27600+150008%2=45450毛利率（84000-45450）/84000=45.89%所得额=84000-45450-4704-6999-57.88-106.67-6002=25482.45，所得税6371总税负（不含契税）：4704+6999+6371+57.88+106.67=18238.55占收入21.7% 增加100万成本，土地增值税增值额减少130万，土地增值税减少39万（1001.330%），所得税额变化（100+39）25%= 15.25，合计减少54.25万三融资渠道（商业贷款、统借统还、委托贷款、个人、商业信用）1、委托贷款：贷款通则第七条，委托贷款，系指由政府部门、企事业单位及个人等委托人提供资金，由贷款人（即受托人）根据委托人确定的贷款对象、用途、金额期限、利率等代为发放、监督使用并协助收回的贷款。贷款人（受托人）只收取手续费，不承担贷款风险。2、统借统还财税20007号、国税发200213号（税前扣除凭证）、国税发200931号第21条（企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除）分摊利息费用应出具（取得）何种凭证？房地产企业应提供董事会决议、集团公司利息分摊办法，分摊企业名单，以及银行借款合同及利息结算单据等相关凭证。注意：利率水平、债资比例限定、合法有效扣除凭证3、联合开发项目投资，固定收益/或分配利润国税发200931号第36条：凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理：企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。四、借款费用（融资、担保）利息问题的十个专题1、企业间的资金占用费是否缴纳营业税和印花税暂行条例中规定的借款合同是指银行及其他金融组织和借款人（不包括银行同业拆借）所签订的借款合同2、利息收入的纳税义务发生时间（营业税、企业所得税）3、银行转贷的税务处理统借统还（财税20007号）4、无偿贷款的纳税调整问题无偿贷款是否可能被纳税调整？ 所得税（税务机关有权进行调整，条例25条将无偿赠送劳务界定为视同销售） 营业税（无偿赠送劳务不属于视同销售，如果是关联企业，税务机关会有权调整。争议点：可能认为“计税价格明显偏低并无正当理由”）思考：非金融企业之间拆借资金的损失，是否可以作为非正常损失扣除？5、利息费用的扣除政策企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。6、同期银行贷款利率如何掌握？7、向个人借款的利息是否允许扣除？国税函2009777号符合企业所得税法及实施条例的规定，企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的（发票？），并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；企业与个人之间签订了借款合同。法释201018号：未向社会公开宣传，在亲友或者单位内部针对特定对象吸收资金的，不属于非法吸收或者变相吸收公众存款。8、资本弱化假设A公司全资投资B企业，投资额度为1100万元，A公司有两个选择：注册资本为1100万元。B企业的税后利润分给A企业，A公司收到分红，不缴纳企业所得税。注册资本为100万元，同时借给B企业1000万元，此时B公司支付的利息可以在税前扣除，同时A公司作为利息收入。当B公司盈利，而A公司亏损时，或当A公司税率低于B公司，资本弱化会使得关联企业避税。9、资本未到位的利息问题（国税函2009312号）10、土地增值税的利息计算问题土地增值税开发成本中，不包含地价。根据国税发200991号文件第27条规定，土地增值税的开发成本中不含利息支出。思考：企业如果没有发生利息费用，如何处理？银行罚息和超息是否可以在土地增值税前扣除？五关于联合开发初始登记1、联合开发过程中的财务管控（核算、纳税申报、收款）（1）加强和完善对“共管账户”的管理措施（2）以合作开发为名，而行借贷之实，是无效合同2、房地产合作开发立项分为三种情况：（1）供地方申请立项供地方办理房屋初始登记时，分给出资方的房屋及其占用范围内的土地使用权，属于销售行为，应缴纳销售不动产营业税。而出资方分得的房屋及其占用范围内的土地实际上是出资方用建设资金购买的；固定收益（实际为债权性投资）按利息处理分配利润（注意投资主体，如果为个人需代扣个税）按股息红利（2）出资方申请立项在申请房屋产权登记前，应办理从供地方以转让方式获得的土地使用权转移登记手续；（3）合作双方共同申请立项在办理分配所得的房屋初始登记申请手续时，应先办理该房屋占用范围内土地使用权的转移登记手续。3、提供土地方收取固定收益的定性最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释（法释20055号）第24条：合作开发房地产合同约定提供土地使用权的当事人不承担经营风险，只收取固定利益的，应当认定为土地使用权转让合同。合作建房风险很大，风险有两个：一是股东合作不下去的风险；另一个的就是税务风险。合作建房常见有两种方式：一是甲方拥有土地，乙方拥有资金及资质，乙方立项，合作建房，然后分房子或者甲方提取固定利润；二是甲方拥有土地，也拥有开发资质，乙方拥有资金，合作建房，然后分房子。基本操作模式是：（1）以甲方为主体开发，实际由乙方运作；（2）乙方将资金投入到甲方，乙方提取固定利润或分配利润。国税函20051003号，鉴于该项目开发建设过程中，土地使用权人和房屋所有权人均为甲方，未发生转让无形资产的行为。因此，甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房，不适用国税发1995156号第十七条有关合作建房征收营业税的规定。国税函20051003号主要是针对乙方的，如果乙方提取固定利润，就相当于借款给甲方，当然就不是合作建房。对于甲方来说，只要甲方提取固定利润的模式，无论是甲方立项，还是乙方立项，都不影响认定为土地使用权转让。例1：A房地产开发公司受让了某破产企业的一宗土地，各项开发审批手续都已办齐，但迟迟未能动工。B建筑企业以3000万元的价格将A公司一部分土地进行开发，为了方便，建筑公司以A公司的名义进行开发，所以土地一直未办理过户手续。目前所开发的商品房也已开始预售。但最近税务机关在检查中发现，开发公司所取得的售房款均未确认收入，而是全额转给了建筑公司，且开发公司账务中未见开发项目支出票据。经过询问得知，开发过程中所发生的价款是B直接对外结算，票据直接开给了建筑公司，或者是发票虽开给开发公司，但最后也转给了建筑公司，即该项目实际是由建筑公司开发运作。税务机关认为：虽然开发公司转让给建筑公司的土地未办理过户手续，但按照国税函2007645号，土地使用者转让、抵押或置换土地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定缴纳营业税、土地增值税和契税等相关税收。在此基础上，检查人员认定：开发公司转让土地使用权未按规定缴纳营业税、土地增值税等相关税收，建筑公司未缴纳契税；建筑公司开发房地产所取得预售收入未按规定缴纳营业税，要求企业尽快整改，补办相关手续，规范运作。分析：建筑公司虽然名义上受让了土地，但没有过户，从法律上来说，该经济行为尚未完成，还有重新认识和定性的余地。即，可以规范为建筑公司与房地产开发公司以某种合作方式共同开发房地产。如何补救？例2：甲、乙公司均属房地产开发公司，以甲公司名义通过拍卖方式取得一块土地，并以甲公司为主体联合乙公司共同开发，双方约定不成立独立法人公司，共同投资，利润共享，风险共担，甲公司股份比例占60%，乙公司股份比例占40%。应成立非独立法人的项目公司（项目部），甲、乙双方按股份比例派员参与管理，以甲公司名义开设银行专户，在会计核算上作为一个会计主体，采取独立核算，自负盈亏，独立纳税，利润分成。会计处理为：1）项目部接受投资方按股份比例投入土地款及前期费用时借：银行存款专户贷：其他应付款甲公司乙公司同时，甲公司在投入资金时借：应收账款项目部贷：银行存款一般结算户2）支付土地价款或工程款时借：开发成本贷：银行存款专户3）开发产品预售时借：银行存款专户贷：预收账款4）预缴税款时以甲公司名义申报，按月计提交纳营业税时借：营业税金及附加/待摊税金贷：应交税金应交营业税按季计提预交所得税时借：所得税贷：应交税金应交所得税月末，项目部单独编制有关财务报表，但由于该项目从拍卖土地、立项、领取预售证等都是以甲公司名义办理，对外仍属于甲公司开发的项目之一，因此必须将项目部的财务报表与甲公司的财务报表合并。将两张报表相同的会计项目金额相加，把甲公司的“应收账款项目部”与项目部的“其他应付款甲公司”抵消。5）结转收入、成本并形成项目利润，交纳所得税后，对投资方分配利润时借：利润分配贷：其他应付款乙公司6）项目部业务结束，将全部资产、负债与甲公司（母公司）并账。例3：我公司几年前曾与A单位签订“委托建设集资房合同”。合同规定，我公司根据A单位的要求取得了某块地的土地使用权，然后在该地为A单位开发建设职工住房，依据购地、办证等所有费用和综合工程款一并考虑的原则，我公司以每平方米750元的该地段市场价由该公司包干。住房建成后，我公司应在房屋竣工后3个月内办理好产权转移手续，向A单位提供土地使用证及房屋的分栋分户产权证。几年来，我公司按工程施工进度陆续向A单位收取房款950万元，如今房屋也早已竣工，且已交付A单位职工使用。税务机关责成我公司按“销售不动产”税目申报缴纳营业税。公司认为自己不应该缴纳营业税，请问税务机关的做法对吗？代建工程同时符合以下条件的，可就收取的代建手续费按“服务业-代理业”征收营业税，如不同时符合下述条件，应按照国税函1998554号的规定，受托方按“销售不动产”征收营业税。1）由委托方自行立项；2）不发生土地使用权或产权转移；3）受托方不垫付资金，单独收取代建手续费（或管理费）；4）事先与委托方订有委托代建合同。5）施工企业将建筑业发票全额开具给委托建房单位（原票转交）。六防范税务风险的根本税收政策的正确理解和运用（混合销售）例1：甲企业属于玻璃幕墙生产企业，具有施工资质，2010年3月销售给乙企业1000万元玻璃幕墙，合同约定，由甲企业负责施工安装，另外收取安装费200万元。A、1000万元缴纳增值税，200万元缴纳营业税B、1200万元全部缴纳增值税C、1200万元全部缴纳营业税D、都不对例2：甲企业生产锅炉设备，2010年销售给乙企业锅炉设备一台，不含税价格200万元，合同约定，由甲企业负责安装，另外收取安装费20万元。甲企业开具普通发票金额254万元给乙企业，会计上没有分别核算。问：上述混合销售行为应当缴纳一种税还是两种税？怎么缴纳？例3：某装修公司主要从事装修业务，2010年5月份采取“包工包料”方式为某企业进行装修，合同注明：材料款100万元，装修费30万元，工程款合计130万元。A、100万元征收增值税，30万元征收营业税B、130万元全部缴纳增值税，原因是材料款占工程款达到50%以上C、130万元全部缴纳营业税例4：甲企业销售给乙企业大型设备一台，销售价格1000万元，合同约定，由甲企业负责安装，另外收取安装费300万元。甲企业如何缴纳流转税？A1000万元缴纳增值税，300万元缴纳营业税B1300万元全部缴纳增值税C1300万元全部缴纳营业税D不一定如何理解“混合销售”（特殊混合销售销售自产货物同时提供建筑业劳务；一般混合销售视经营主业判断）（1）混合销售行为原则上只能缴纳一种税，要么缴纳增值税，要么缴纳营业税，具体要看企业的经营主业。经营主业为增值税项目的，全部的混合销售行为应当缴纳增值税；经营主业为营业税项目的，全部混合销售行为应当缴纳营业税。（2）修订后的增值税细则第6条及营业税细则第7条、国税总局2011第23号公告：混合销售行为同时具备二个条件，应当就其销售货物的销售额缴纳增值税，建筑业劳务的营业额缴纳营业税：A必须销售的是自产货物B提供的劳务必须是建筑业劳务不再强调必须要取得建设部门颁发的施工资质判别企业使用的是否为“自产货物”主要应注意以下两点：（1）是否符合货物的特点：自产货物，是指企业利用自身技术与各种资源，自己生产的可供出售的物品。自产货物也是货物的一种，应该具备一般货物基本特点：第一、经过企业的加工制造过程，所生产的物品与原来用于生产的原材料物品在形态、性能各方面都发生了变化；第二、产品本身的价值，既包含了物料消耗价值，也包含了人工价值；第三、可以单独作为一种产品对外销售。（2）加工过程是否属于“生产过程”：判别建筑企业使用的原材料是属于外购材料还是“自产货物”关键在于区分加工过程是属于“生产过程”，还是“施工过程”。如果加工过程是生产过程，则属于使用“自产货物”；如果加工过程属于“施工过程”则属于使用“外购材料”。第三节 项目施工建设阶段一开发成本核算内容 1、土地征用及拆迁补偿费：一般按占地面积法，否则需要商税务机关同意2、前期工程费：在所得税上分摊方法没有明确，可以用建筑面积3、基础设施费：在所得税上分摊方法没有明确，可以用建筑面积（建筑物以外为建筑物服务且不能作为独立项目的工程，建筑物2米以外和项目用地规划红线以内的各种管线和道路工程）4、建筑安装工程费1）甲供材的合法性及如何签订甲供材合同2）取得发票是否合规（发票开具地点）3）虚开发票/假发票/克隆发票遗留问题4）所得税无分摊方法明确规定，可以用建筑面法5）对单位建安成本的掌控6）工程结算和竣工结算5、公共配套设施费（为居民服务的各种非营利性的配套设施，且能作为独立项目的工程）1）在所得税上要求采取建筑面积分摊方法 2）是否可以所得税前扣除 3）人防工程处理 4）土地增值税6、开发间接费1）会计、所得税、土增税口径差别2）利息费用所得税要求直接成本法或预算造价法3）项目营销设施建造费4）期间费用及开发间接费用的范围及其对土地增值税的影响7、需要注意区分：期间费用和开发成本、开发产品会计成本同计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本的界限、直接成本和共同成本开发成本开发产品经营成本8、成本项目企业所得税与土地增值税的核算要求9、其他有关注意事项（1）权责发生制原则（如果界定“实际发生”）（2）发票问题（3）分配方法及原则（4）完工后续支出事项的处理（5）施工过程中的资产损失：土地、开发产品报废或毁损二项目开发成本对象的确定原则：可否销售、分类归集、功能区分、定价差异、成本差异、权益区分成本对象由企业在开工之前合理确定，并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意土地增值税清方面的要求区分普通住宅与非普通，分别核算增值额/增值率进行土地开发即转让，营业税、土地增值税如何交纳？三、业务部门与财务部门的衔接施工用水电及通讯线路接通，保证施工需要；施工场地平整，达到施工条件；施工通道疏通，满足施工运输条件；施工图纸及施工资料准备；施工材料和施工设备的准备；临时用地或临时占道手续办理；施工许可批文及办理开工手续；确定水准点与座标控制点，进行现场交验；组织图纸会审、设计交底编制工程进度计划设计、施工、监理单位的协调工程合同预算按进度拨款票据审核完工决算合同金额入账金额发票金额核对个人在税务局代开的工程款发票，付款时是否需代扣个人所得税？四甲供材料与工程甩项1、甲供材料票据如何开具、财务核算、计税依据、代扣义务2、甲供材料合同如何签订、如何结算（1）合同外甲供：在签订工程合同内注明，建筑材料由建设单位提供，销货方将材料发票开具建设方，建设方提供的材料价款，不包括在工程合同内。建筑安装企业承包工程在开具发票时“甲供材料”价款不能作为发票开具金额。建设单位将甲供材料直接列入开发成本，施工单位按税法有关规定在“建筑业”劳务发生地缴纳营业税。如果开发企业不能在结算时间内正确分解、统计甲供材料数据，就会对结算金额有影响，从而影响按建安发票计入成本的准确及时效性。 （2）合同内甲供（即甲控）：在签订工程合同内注明，建筑安装企业委托建设单位代购材料，销货方将发票开具给委托方（建筑安装企业），并由受托方将该项发票转交给委托方；受托方另外收取手续费。甲方为乙方代购材料，乙方将甲代购材料应全额计入工程造价，一并计征营业税开具“建筑业”发票。例：某房地产开发企业（甲方）开发“小区”，与某建筑公司（乙方）签订工程发包合同。合同约定所有材料均由甲方提供，另外支付建筑劳务费800万元。工程竣工决算后，确认乙方从甲方领用材料共计2000万元。税务机关要求乙方按照2800万元为营业额缴纳营业税及附加。乙方认为，我取得的收入仅仅是建筑劳务费收入，材料款要缴税也应该由甲方承担，于是开始和甲方谈判。问题：（1）该税款该由谁承担？（2）假如甲方承担该税款，该税款计入什么科目？如何在土地增值税、企业所得税税前扣除？（取得的税票应该是乙方的名字）（3）假如乙方承担该税款，那么，发票开800万元还是2800万元？如果开800万元，又如何按照2800万元交纳营业税？如果开2800万元，甲方就取得了2800+2000=4800万元的发票，发票的记账联为2800万元，确认收入为800万元还是其他2800万元？如果是2800万元，那么相应的材料成本2000万元又如何取得合法的扣除凭证？如果甲为乙付了该营业税，财务上甲可以做费用，但税法上是不让列支的，因为这与本企业的生产经营无关。如果甲还要列支，那只能是通过非法的途径了；如果乙自行交税，当然报2800的税基。发票就开800，这里不必与申报表一致，乙确认收入也确认800。甲方供材的四个关注点（1）无论2009年以前，还是2009年以后，甲方供材的发票都可以直接在开发企业所得税、土地增值税前扣除，而无需所谓的“发票转换”（2）税务机关对甲方供材关注两点： 由于建筑企业开具发票金额和缴纳营业税营业额有可能不一致，检查建筑企业是否按照规定足额缴纳了营业税； 开发企业：是否重复列支成本，将材料发票重复列支。（3）财税2006177号文已经作废，地产企业没有为建安企业代扣代缴营业税款的义务。（4）材料和设备的区别（因甲供设备不缴纳营业税：GB/T50531-2009）3、甲供材料是否涉及增值税4、甲供材料成本税前扣除凭什么发票，是否需要换开施工发票？税务机关要求甲方缴纳营业税并开具全部工程造价发票入账，不允许用自购材料发票和劳务费发票入账。税务机关的做法是否有依据？甲供材料涉及的建筑营业税金问题：并不是所有的甲供材料都要交纳建筑营业税金，只有那种属于建筑施工企业施工所用的甲供材料才会涉及甲供材料建筑税金。没有任何税法规定房地产企业不能取得材料发票扣除开发成本。即：甲方供材税务机关并不禁止。房地产开发企业在成本科目设置时，为方便核算甲供材料，以及税收管理的需要，可以在建筑安装工程费子目下把生产企业销售自产材料同时施工与其它的建筑材料分开，免得被税务机关将所有材料认定为应交纳建筑税金的甲供材料。房地产公司投资开发，是否属于自建？国税发1994159号，自建建筑物是指单位或个人在1994年1月1日以后建成并未缴纳“建筑业”营业税的建筑物。自建行为，是单位内部的施工队伍为本单位提供建筑业劳务的行为，自建不能等同于自己投资建设。部分税务机关认为，开发商甲供材又以货物发票入账，说明时甲方自己投资建房，可以认定为自建，需要对甲方征收建筑业营业税。当然，这是错误的。自建的核心在于是甲方自己施工建设，一般情况下可能会要求甲方自身有施工资质，仅仅因为有货物发票和甲供材就断言是开发商自建并无充足理由。许多税务机关一直坚持甲供材必须取得建安发票，在这个问题上，不能为了税源管理就不分青红皂白地要求甲供材取得建安票。 如果是包工不包材料，施工企业的计税依据是“建安+材料款”，但是施工企业只能就建安部分开具建筑业发票，材料款由开发商根据增值税发票入账。如果是包工包材料，施工企业的计税依据是“建安+材料款”，而且施工企业就“建安+材料”金额开具建筑业发票。 中华人民共和国发票管理办法第十九条规定，销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票。有收款才须有发票，或者说有应收款才须有索取应收款的凭证，也就是发票。 建设单位购买的材料实质上是自用行为，不能视为转售业务征收增值税。因此施工单位只须开具建筑劳务部分的建筑发票，甲供材料无须开具建筑发票。例1：某房地产商自行购买材料3000万元，同某建筑公司签订建筑安装工程费3000万元。虽然乙方实际收到了3000万元，开具3000万元的建安发票，并且会计计收入也按照3000万元。但是应当按照6000万元缴纳营业税，在纳税申报表上体现即可。也就是说对于甲方供材业务，对于乙方来说，实际上属于营业税的会计与税收差异。收入的金额同计税依据发生差异，属于纳税问题的常态。对于甲方来说，实际收到了两类发票，一类是建筑安装发票，另一类是材料发票，均可以作为开发成本。不能说材料发票就不能作为开发成本。销售自产的货物，并负责施工安装的；清包工装饰劳务，也是两种发票有的地方让甲方开具材料发票给乙方，乙方再全额按照6000万元开具建筑安装发票给甲方做为开发成本。一是没有必要；二是这样操作会产生一个无法解决的问题，即开发企业开具发票将材料卖给建筑方的时候必须要缴纳增值税，而这是开发企业绝对不能接受的。甲方供材在检查中的注意点：（1）注意甲方供材的材料已经计入开发成本了，不能再重复计入建安发票成本。因为反正乙方缴纳营业税是一定的，可能重复将含甲供材料金额开具发票。（2）不能认为材料发票不能列入成本。（3）不能将代付的营业税计入成本费用扣除，即使有合同规定由甲方负担营业税及附加，也不可以。例2：包工不包料工程应如何出具发票A房地产开发企业2009年有一项建筑工程委托甲施工企业进行施工，其结算方式是“包工不包料”，工程所耗用的2000万元材料A公司以增值税发票或商业零售发票入账；包工部分结算价为1000万元，甲公司开出“建筑安装业专用发票”予A公司。税务部门认为A公司作为房地产开发企业，其建筑工程的材料部分也应取得建筑安装业专用发票，即A公司建筑工程的入账发票只能是建筑安装业专用发票，因此，A公司以增值税发票或商业零售发票入账属于发票管理办法第36条第四款“未按照规定取得发票的”情况，应责令限期改正，并处一万元以下的罚款；且A公司未让甲公司出具2000万元材料的建筑安装业专用发票，致使甲公司偷逃营业税60万元，由于甲公司是外地企业，当地税务机关无法追征，因此，该笔税款应由A公司代为补缴。税务局的做法是否正确？5、工程甩项（甲方指定分包）与甲供材料的区别合同如何签订、票据如何开具、如何结算？五施工建设阶段各类合同签订与税收管理1、包工包料施工/装修全额纳税2、清包工施工计税依据包括甲供材料，不含甲供设备；3、清包工装修计税依据不含甲供装修材料4、销售非自产货物同时施工（1）建筑施工企业（2）增值税纳税人案例1：房地产开发商从一个商贸企业购买铝合金门窗并由其负责安装。案例2：开发商从一个建筑安装企业购买铝合金门窗并由其负责安装。案例3：开发商从一个生产铝合金门窗的工业企业购买铝合金门窗并由其负责安装。案例4：开发商购买铝合金门窗后交给一个建筑安装企业安装。5、销售自产货物同时施工特殊混合销售国家税务总局公告2011年第23号纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，应按照增值税暂行条例实施细则第六条及实施细则第七条规定，分别核算其货物的销售额和建筑业劳务的营业额，并根据其货物的销售额计算缴纳增值税，根据其建筑业劳务的营业额计算缴纳营业税。未分别核算的，由主管税务机关分别核定其货物的销售额和建筑业劳务的营业额。纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。建筑业劳务发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证明，按本公告有关规定计算征收营业税。本公告自2011年5月1日起施行，国税发2002117号同时废止。本公告施行前已征收增值税、营业税的不再做纳税调整，未征收增值税或营业税的按本公告规定执行。营业税计税收入为建筑安装费，增值税计税依据为货物销售额。此时，甲方取得了两类发票。问题：如果乙方没有分开核算，如何处理？提示：房地产开发企业在执行该新政策时，应注意以下几方面，以降低企业的涉税风险