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第九章 企业所得税的税务筹划,第一节 企业所得税优惠政策的运用 第二节 应纳税所得额的税务筹划 第三节 所得税会计政策的税务筹划,学习重点、要求,重点：企业所得税的筹划主要侧重于收入和扣除项目的筹划，以及如何最大限度利用税收优惠政策。 掌握所得税筹划的基本操作方法，并能结合案例做出决策。,第一节 所得税优惠政策的运用,利用税收优惠政策节税的步骤： 了解税收优惠政策 确定可利用的政策 对经营活动进行相应的筹划安排,企业所得税的税收优惠政策,国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目，给予企业所得税优惠。,一、特定产业、行业的优惠,二、特定区域的优惠,三、优惠税率,四、其他优惠,西部大开发,产业优惠将代替原来的区域优惠成为最主要的优惠方式,第二十七条 企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税： （一）从事农、林、牧、渔业项目的所得； （二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得； （三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得； （四）符合条件的技术转让所得； （五）其他所得,注意,纳税人要从事这些受政策鼓励和扶持的项目，必须研究行业的具体规定，注意审批程序，取得行业准入资格。如选择公共设施免税项目，就必须符合公共基础设施项目企业所得税优惠目录的规定，否则即使从事公共设施建设，也不一定能享受免税。 此外，企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不能享受企业所得税优惠。,从事农、林、牧、渔业项目的所得是指：,（一）企业从事下列项目的所得，免征企业所得税： 1蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植； 2农作物新品种的选育； 3中药材的种植； 4林木的培育和种植； 5牲畜、家禽的饲养； 6林产品的采集； 7灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目； 8远洋捕捞。 （二）企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税： 1花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植； 2海水养殖、内陆养殖。 企业从事国家限制和禁止发展的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。,园林绿化公司承包土地进行林木、花卉的培育和种植，其所得税税率为？,国家重点扶持的公共基础设施项目,指公共基础设施项目企业所得税优惠目录规定的港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等项目。 企业从事前款规定的国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税（3免3减半）。 企业承包经营、承包建设和内部自建自用本条规定的项目，不得享受本条规定的企业所得税优惠。,符合条件的环境保护、节能节水项目,，包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。项目的具体条件和范围由国务院财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。 企业从事前款规定的符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税（3免3减半）。,符合条件的技术转让所得,指一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税； 超过500万元的部分，减半征收企业所得税。,区域优惠,根据国务院实施西部大开发有关文件精神，财政部 国家税务总局海关总署关于西部大开发税收优惠政策问题的通知（财税2001202号）中规定的西部大开发企业所得税优惠政策继续执行。 比如：对在西部地区新办交通、电力、水利、邮政、广播电视企业，上述项目业务收入占总收入70%以上的，内资企业可以享受自开始生产经营之日起的2免3减半的税收优惠， 因此，新办企业可以利用这些优惠政策，在西部大开发地区成立国家鼓励类的企业，享受所得税优惠。,小型微利企业,第二十八条 符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。 指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业： （一）工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元； （二）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。,高新技术企业,国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。 国家需要重点扶持的高新技术企业，是指拥有核心自主知识产权，并同时符合下列条件的企业： （一）产品（服务）属于国家重点支持的高新技术领域规定的范围； （二）研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例； （三）高新技术产品（服务）收入占企业总收入的比例不低于规定比例； （四）科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例； （五）高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。 国家重点支持的高新技术领域和高新技术企业认定管理办法由国务院科技、财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。,过渡性税收优惠,对经济特区和上海浦东新区内在2008年1月1日（含）之后完成登记注册的国家需要重点扶持的高新技术企业，在经济特区和上海浦东新区内取得的所得，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税（2免3减半）。,其他优惠,1、非居民企业优惠 2、软件产业的税收优惠 即征即退的增值税款不征企业所得税； 境内新办软件生产企业经认定后，自获利年度起2免3减半； 重点软件生产企业，如当年未享受免税优惠的，减按10%征企业所得税 3、集成电路产业的税收优惠 视同软件生产企业，享受上述优惠； 生产性设备，经主管税局核准，折旧年限可以适当缩短 4、证券投资基金的税收优惠,企业所得税应纳税所得额 第五条 企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。,第二节 应纳税所得额的税务筹划,收入的税务筹划,扣除项目的税务筹划,政策解读：,新法引入不征税收入的概念，将不征税收入和免税收入区分开来。 不征税收入：是指从性质和根源上不属于企业营利性活动带来的经济利益。 免税收入：是企业应纳税收入总额的组成部分，是国家在特定时期给予的优惠照顾。,一、收入的税务筹划,1.不征税收入 第七条 收入总额中的下列收入为不征税收入： （一）财政拨款； （二）依法收取并纳入财政管理的行 政事业性收费、政府性基金； （三）国务院规定的其他不征税收入。,第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括： （一）销售货物收入； （二）提供劳务收入； （三）转让财产收入； （四）股息、红利等权益性投资收益； （五）利息收入； （六）租金收入； （七）特许权使用费收入； （八）接受捐赠收入； （九）其他收入。,企业所得税收入总额,2. 免税收入,第二十六条 企业的下列收入为免税收入： （一）国债利息收入； （二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益； （三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益； （四）符合条件的非营利组织的收入。,指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。 不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。,股息分派的税务筹划,P261例：A公司于X1年2月20日以银行存款900万元投资于B公司，占B公司股本总额的70%，B公司当年获得税后利润500万元。A、B公司所得税率分别为25%、15%。 假定A公司X2年内部生产经营所得为100万元，A、B公司均为居民企业。 请问：A、B公司应该如何选择？,方案2：B公司保留盈余不分配。X2年9月，A公司将其拥有的B公司股权全部转让给丙公司，转让价为1105万元，转让过程中发生税费5000元。,方案1：X2年3月，B公司董事会决定将税后利润的30%用于分配，A公司分得利润105万元。9月，A公司将其拥有的B公司股权全部转让给丙公司，转让价为1000万元，转让过程中发生税费5000元。,3. 减计收入,第三十三条 企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。 是指企业以资源综合利用企业所得税优惠目录规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。,（一）可税前扣除的项目 第八条 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。,二、扣除项目的税务筹划,（二）工资 实施条例第三十四条 企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。 前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。,（三）公益性捐赠支出 第九条 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。,会计上的利润总额,（四）业务招待费 实施条例第四十三条 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。,节税思路,一是提高税前费用扣除的计算基数，增加费用扣除限额。比如销售收入从10 000万元提高到20 000万元，按销售收入5计算的招待费用的扣除限额，就可从50万元提高到100万元；,二是利用多个公司分散相对集中的费用，化整为零，消化大额的限制性费用。,案例1：“拉长企业杠杆”，消化招待费用,A企业成立时间不长，市场处于开发阶段，公关也处于关键时刻。其产品性质和单位购买的营销模式决定了其是业务招待费的“高发单位”。 年A企业预计年销售收入20 000万元，当年预计发生业务招待费330万元。 按招待费发生额60%扣除的部分=33060%198万元， 按销售收入5进入税前扣除的部分， 即最高限额=20 0005100万元。 所以企业只能扣除100万元招待费，超过部分要作纳税调整。,采用“拉长企业杠杆”可以解决或部分解决这个问题。 “拉长企业杠杆”是一种节税技巧，也就是拆分企业的组织结构. 通过分设企业来增加扣除限额的计算基数，从而增加业务招待费的税前扣除额度，减轻企业税负。,如将企业的销售部门分离出去，成立一个独立核算的销售公司。企业生产的产品以18 000万元卖给销售公司，销售公司再以20 000万元价格对外销售；330万元的招待费用在两个公司分配：生产企业承担160万元，销售公司承担170万元。 增加一个独立核算的销售公司，同时增加了18 000万元的销售收入，也就增加了扣除限额；但最后对外销售仍是20 000万元，没有增值，所以不会增加增值税税负。 这样，在整个利益集团利润总额不变的情况下，业务招待费就以两家企业的销售收入为依据计算扣除限额，计算结果如下：,生产企业： 按招待费用发生额60%扣除的部分=16060%96万元 按销售收入5进入税前扣除的部分，即最高限额=18 000590万元 按税法规定企业只能扣除90万元的招待费。,销售公司： 按招待费用发生额60%扣除部分=17060%102万元 按销售收入5进入税前扣除的部分，即最高限额=20 0005=100万元 按税法规定，销售公司只能扣除100万元的招待费。,两个企业多扣除招待费90万元（90+100-100）， 可节约税款22.5万元（9025%）。,（五）广告费 实施条例第四十四条 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。,案例2：“拉长企业杠杆” 分散广告费用,B企业是一个医药集团，总资产约15亿元，处在不断兼并重组、开发产品和市场的阶段。 其旗下的一个主力公司是高科技企业，享受15%的企业所得税优惠税率，年预计销售额35 000万元，广告费和业务宣传费预计发生9 000万元。 依据税法“广告费和业务宣传费只能按销售总额15%在税前列支”的规定（余下的费用无限期往以后年度递延），这个公司当年只有5 250万元（35 00015%）能在税前列支，有3 750万元（9 000-5 250）当年产生不了抵税作用，相当于先垫付税款562.5万元（3 75015%）。针对这个状况，有两套节税方案。,方案一：拉长企业杠杆,把这个主力公司的销售部拉出去，专门成立一个独立核算的销售公司。 主力公司的产品以30 000万元卖给销售公司，销售公司再以35 000万元对外销售。 9 000万元的广告费和业务宣传费在两个公司分配：主力公司承担4 400万元，销售公司承担4 600万元。 在总体利益不变的情况下，广告费和业务宣传费就以两家企业的销售收入为依据计算扣除限额。 具体的计算方法略，计算结果是9 000万元广告费全部进入税前，原先垫付的562.5万元税款，现在不用垫付了。,方案二：分散广告费用,这个医药集团有很多公司，其中一些公司很少发生广告费用，因此，可将主力公司的9 000万元的广告费用向其他公司分散。 具体操作思路是：依据销售额的15%来确定各个公司应该承担的广告费用额度，让各个公司依据承担的额度分别与媒体或广告公司签订广告合同。 比如，主力公司的年销售额35 000万元，那么它与媒体或广告公司签订的广告合同额度就应该控制在5 250万元（35 00015%）以内，以免发生“不允许当年在税前扣除”的超标费用。余下的3 750万元广告费用尚需25 000万元（3 75015%）的销售额指标来消化，在几个有富余销售额的公司分摊即可。,第二套方案的节税效果与第一套方案是一样的，依然可以不垫付税款562.5万元，并且没有关联交易的“嫌疑”：因为集团公司的下属公司众多，消化超标广告费用的能力就很强。这套方案很适合集团公司应用。 但第二套方案的操作难度在于内部核算。也就是这些名义上分配的广告费用最后到底由哪一个公司来承担，应该有个说法。董事会要拍板，财务人员要出制度，其中的工作量也不是个小数。,针对这两个案例，需要说明四点：,一、交易价格会影响两个公司的企业所得税，拉长企业杠杆后，生产企业以多少价款把产品卖给销售公司才能保证两个企业都不亏损，是需要算一算的。 如果一方亏损一方盈利，那亏损一方的亏损额就产生不了抵税作用，盈利的一方则必须多缴企业所得税。所以，交易价格一定要仔细核算。,二、生产企业和销售公司如果是关联企业，那么在确定交易价格时，也要注意关联交易的限制规定。 在实务中，产品大都有批发价和零售价，并且还可以根据批量大小确定不同的价格，所以生产企业和销售公司在确定交易价格上有很大的筹划空间。,三、这两个案例尽管发生在一般纳税人企业，但他们之间的货物“转手”对增值税税负不产生任何影响；同是一般纳税人、享受6%增值税优惠税率并且不允许抵扣的那些企业，则不适用“拉长企业杠杆”。 四、对于限制性费用的税前列支，前提是不能违法，并且要测算好相关的数据，不能“按下葫芦浮起瓢”。,摘自财务与会计2009年第5期限制性费用节税筹划实例两则 ,（六）固定资产折旧费,新法第三十二条 企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。,可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括： （一）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产； （二）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。 采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于规定折旧年限的60%； 采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。,对纳税有何影响？,加计扣除,第三十条 企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除： （一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用； （二）安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。,未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除； 形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。,在据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。,可弥补亏损,1、自身产生的可弥补亏损 2、其他企业的可弥补亏损,股权收购、合并等,可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。,税筹案例：股权转让的税收筹划,A公司 历年可弥补亏损2000万元,B公司,40%,C公司,2000万元投资收益,40%股权溢价转让,通过本笔业务，将A企业的亏损转移为C企业的投资成本,而C企业的投资成本如产生投资损失,还可以税前列支。 整体来说,解决了A企业亏损无法弥补的问题,同时,将损失转移到C企业,给未来企业所得税筹划创造空间。,A公司投资收益2000万元用于弥补亏损,无需交纳企业所得税。,C公司溢价取得B公司股权,投资成本增加,未来在B公司清算时,超过投资成本的部分才需交纳企业所得税(可通过分红将B公司的收益在清算前分配,则无需交纳企业所得税), 如清算所得低于投资成本,可作为投资损失在税前列支, 如C企业未来有足够的利润,则可减少C企业的企业所得税。,抵扣应纳税所得额,第三十一条 创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。,创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额； 当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。,国税局关于实施创业投资企业所得税优惠问题的通知国税发200987号,一、创业投资企业是指依照相关办法和规定，在中华人民共和国境内设立的专门从事创业投资活动的企业或其他经济组织。 二、 创业投资企业经营范围符合暂行办法规定，且工商登记为“创业投资有限责任公司”、“创业投资股份有限公司”等专业性法人创业投资企业。 三、创业投资企业按照暂行办法规定的条件和程序完成备案，经备案管理部门年度检查核实，投资运作符合暂行办法的有关规定。 四、 创业投资企业投资的中小高新技术企业，除应符合相关的规定，通过高新技术企业认定以外，还应符合职工人数不超过500人，年销售（营业）额不超过2亿元，资产总额不超过2亿元的条件。 五、财政部、国家税务总局规定的其他条件。,例：宇环创业投资有限责任公司拟用1200万元选一家未上市的企业进行股权投资。备选甲、乙两企业均为未上市的高新技术企业，情况如下表所示： 假定宇环公司在投资第二年预计应纳税所得额800万元，预计第三年应纳税所得额1100万元。 请问，从税务筹划的角度宇环公司应该如何选择？,应纳税额的计算 第二十二条 企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照本法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，为应纳税额。,政策解读：,应纳税额=应纳税所得额适用税率-减免税额-抵免税额,民族自治地方的减免税,第二十九条 民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。自治州、自治县决定减征或者免征的，须报省、自治区、直辖市人民政府批准。 对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业，不得减征或者免征企业所得税。,指依照中华人民共和国民族区域自治法的规定，实行民族区域自治的自治区、自治州、自治县,税额抵免,第三十四条 企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。 指企业购置并实际使用环境保护专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。 享受上述优惠的企业，应当实际购置并自身实际投入使用前款规定的专用设备；企业购置