旧固定资产会计准则的比较与思考论.doc

新旧固定资产会计准则的比较与思考徐芹芹目录：一 新固定资产准则的主要内容二 新旧固定资产会计准则差异比较三 执行新固定资产会计准则对企业的影响摘 要: 随着社会主义市场经济的深入发展，作为占企业总资产比重较大的固定资产在企业中的地位越来越重要,正确核算企业固定资产，准确反映固定资产真实情况，为财务信息使用者提供有用的决策信息十分重要。关键词: 固定资产； 会计准则； 减值准备固定资产是为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，且使用寿命超过一个会计年度的有形资产。固定资产作为企业资产负债表中的一个重要项目，其核算得正确与否，既会影响到资产负债表反映的信息质量，又会影响到利润表的信息质量。一 新固定资产准则的主要内容（一）固定资产确认企业将一项资产确认为固定资产需要满足两项标准：一是符合定义、二是符合确认条件。固定资产定义是“为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、使用寿命超过一个会计年度的有形资产”。1确认条件是“与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业，该固定资产的成本能够可靠地计量”。（二）固定资产初始计量的基本规定固定资产应当按照历史成本进行初始计量。不同取得方式有其实际成本计量的具体标准，固定资产准则涉及以下确认：1.外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等；购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。2.自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，符合资本化原则的借款费用应计入固定资产成本。3.投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。（三）弃置费用针对某些特定行业固定资产的弃置费用较高，要将其弃置费用折现构成固定资产初始成本。即固定资产初始价值确认时，就把未来处置时的弃置费用计入资产价值，同时确认为一项负债。4（四）后续支出的资本化和费用化新准则规定企业与固定资产有关的后续支出，符合固定资产确认条件的应当计入固定资产成本，不符合确认条件的应当在发生时计入当期损益。（五）固定资产后续计量1.折旧范围除已计提折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地外，企业应当对所有固定资产计提折旧。52.折旧及相关概念折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊；应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。3.使用寿命和预计净残值企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。预计净残值，是假定固定资产预计可使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。 4.折旧方法折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。准则规定固定资产按月计提折旧，即：企业在实际计提固定资产折旧时，当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起停止计提折旧。85.变更时不需要追溯企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命；预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值；与该固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。所有这些改变应当作为会计估计变更，不需要进行追溯调整。9（六）固定资产处置企业出售、转账、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益，该账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。固定资产盘亏造成的损失，也应当计入当期损益。二 新旧固定资产会计准则差异比较（一）固定资产定义的变化新准则规定，固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用寿命超过一个会计年度。旧准则规定，固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用年限超过一年；单位价值较高。新准则取消了单位价值较高的条件，改变了固定资产定义的价值标准；同时新准则用“使用寿命”代替“使用年限”、“会计年度”代替“一年”，新准则较旧准则对固定资产的定义用词更妥当、更准确。（二）固定资产适用范围的变化新准则规定,生产性生物资产、矿区权益和石油、天然气矿产储量、作为投资性房地产的建筑物适用其他相关会计准则。旧准则规定不涉及企业合并中所取得的固定资产的初始计量和经济林木和产役畜等与农业活动有关的生物资产。新准则较旧准则对固定资产的确认条件没什么变化，但确认标准变化了，由过去的侧重定量标准条件转为现在的侧重定性标准条件，较好地解决了过去企业在固定资产确认时难以把握的一些实际问题。（三）固定资产初始计量的变化。新准则对固定资产的初始计量仍然坚持实际成本计量，但对不同取得方式的初始计量、成本构成因素发生了较大的变动，主要表现在以下几个方面。1.固定资产弃置费用的变化新准则规定，对于特殊行业的特定固定资产，企业按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本，应当考虑弃置费用因素，其金额为折现值。旧准则没有固定资产弃置费用的规定。新准则考虑预计弃置费用的因素，相应增加了初始入账价值，体现了配比性原则的要求。2.外购固定资产初始计量的变化新准则规定，购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的固定资产成本，以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照借款费用准则应予资本化外，在信用期内按实际利率法摊销计入当期损益。旧准则没有借款费用这方面的规定。新旧准则对外购固定资产成本构成内容没有大的区别,新准则增加了借款费用处理的规定,更符合谨慎性原则的要求。3.投资者投入固定资产初始计量的变化新准则规定,投资者投入固定资产的成本,应当按照投资合同或协议价值确定,但合同或协议价值不公允的除外。旧准则规定,按投资各方确认的价值作为入账价值。新旧准则对比,新准则引入公允价值是其亮点之一，强调“投资双方确认”的形式是合同或协议价，强调合同或协议价必须公允，这样减少企业在固定资产投资转出业务中舞弊的可能性。4.债务重组和非货币性资产交换取得固定资产初始计量的变化新准则规定，债务重组时以非现金资产清偿债务的，债权人应当对接受的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益，债权人已对债权计提减值准备的应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。旧准则规定：以重组债权的账面价值入账。以非货币性资产交换取得的固定资产。以此方式取得的固定资产的成本，按照企业会计准则第7号非货币性资产交换相关规定处理11。即:非货币性资产交换同时满足具有商业实质和公允价值能够可靠计量的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益;换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确认换人资产成本的基础，除非有确凿证据表明换人资产的公允价值更加可靠。当未同时满足此条件的，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。在涉及补价时，同样区分按公允价值和不按公允价值人账两种方式。而旧会计准则则对换人的资产不区分是否按公允价值人账，均以换出资产的账面价值和应支付的相关税费，作为换人资产的成本。如不涉及补价时的固定资产交换时，新会计准则按换出资产的公允价值和应支付的相关税费，借记“固定资产”科目，按换出资产的账面价值和应支付的相关税费，分别贷记“固定资产清理”、“应交税金”等科目，按借贷差额确认当期损益，借记“营业外支出”或贷记“营业外收人”。旧会计准则非货币性资产交换取得的固定资产不区分是否公允,均以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。新旧准则对债务重组和非货币性资产交换取得的固定资产的入账价值规定的不同,新准则体现了谨慎性和客观性原则的要求。5.融资租入固定资产初始计量的变化新准则规定，融资租入固定资产的入账价值按租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值。旧准则规定，融资租入固定资产按租赁资产原账面价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值。（四）固定资产后续计量的变化新准则对固定资产后续计量规定的变化主要体现在以下几方面。1.固定资产减值准备的变化（1）认定标准分析比较：新会计准则规定：企业应当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象。即固定资产减值的气种确认标准：一是永久性标准，即对在可预见的未来不能恢复的资产减值给予确认，这个标准虽然避免了确认暂时价值波动形成的损失，但需要会计人员对暂时减值与永久减值进行判断；二是经济性标准，即在资产负债表日若资产账面价值低于可回收金额则确认其减值，它能如实反映资产负债表日资产的价值，避开了采用职业判断区分资产减值类型的难题，便于操作；三是可能性标准，即要求对可能的资产减值予以确认，其目的主要在于与历史成本保持一致，避免对不必要减值损失的确认。而旧会计准则未明确资产减值的确认标准，导致在会计实务中可操作性较差。（2）减值计量的比较：对于计提多少固定资产减值准备，实质是固定资产减值的计量问题。而确定固定资产可收回金额，是正确选择资产减值计量属性、合理计提固定资产减值准备的关键因素新会计准则的“可收回金额”是按“资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值孰高确定”，从以销售净价作为计量标准到以公允价值减去处置费用后的净额作为计量标准，笔者认为更符合企业持有资产的目的。而旧会计准则的“可收回金额”是按“周定资产销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值孰高确定”笔者认为此法欠妥，因为：销售净价是以买卖双方自愿的交易为基础的，会受到外界因素干扰，如供求关系、通货膨胀等，所以在某一时点上价格会背离其价值，根据企业持有资产的原本意义，资产的减值额应当根据将资产的账面价值与其内在价值比较后才能确定。（3）减值转回的比较：新会计准则规定：资产减值损失一经确认，在以后的会计期间不得转回。由于我国资产交易市场各项资产的交易不够活跃，公允价值很大程度只靠人为判断，目前还无法广泛使用公允价值，允许已计提减值准备转回使得调节利润的行为屡屡出现。新旧准则对固定资产减值是否转回规定的变化,新准则借鉴了国际准则的做法,符合谨慎性原则,有利于确保企业财务状况和经营业绩更加真实、可靠，避免企业利用资产减值调控利润。2.固定资产处置费用和预计净残值计量的变化新准则规定,固定资产预计的处置费用以折现金额计入了固定资产的成本，发生的符合条件的后续支出确认为固定资产。预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。3.固定资产折旧的变化新旧准则对比,固定资产折旧的变化主要体现在以下四方面：折旧范围的变化。新准则将折旧范围扩大到未使用、不需用的固定资产，符合谨慎性原则的要求。折旧开始时间的变化。新准则未规定固定资产从何时开始计提折旧,只规定固定资产应当按月计提折旧。而旧准则规定当月增加的固定资产,当月不提折旧,从下月起计提折旧，当月减少的固定资产，当月仍提折旧，从下月起停止计提折旧。折旧方法的变化。新准则规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法；可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。新准则放宽了企业使用加速折旧法的限制和约束。发生资产减值后折旧的变化。新旧准则对减值损失是否转回规定的不同，导致计提的折旧金额不相同，账务处理的方式和金额也出现了差异。4.固定资产期末计价方式的变化新准则规定，固定资产期末计价采用账面实际成本计价法；新准则规定，固定资产期末计价采用成本与可收回金额孰低法计价；即期末将固定资产的账面价值与其可收回金额进行比较，当账面价值低于可收回金额时，仍按账面价值计价，当账面价值高于可收回金额时，则改为按可收回金额计价。新准则改变了固定资产期末计价的方式，符合谨慎性原则和客观性原则，更准确地反映企业的财务状况和经营成果。5.固定资产信息披露的变化新准则不再要求披露固定资产的标准、计价方法；各类在建工程的期初、期末数额及增减变动情况；当期确认的固定资产减值损失及转回的固定资产减值损失；已承诺将为购买固定资产支付的金额；同时又增加披露固定资产的确认条件、计量基础；当期确认的折旧费用；准备处置的固定资产名称、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。12上述关于固定资产信息披露要求的变化，总体上新准则较旧准则披露的内容更细化、更规范；这种变化更有利于投资者了解企业固定资产的真实情况，提高了信息决策的有用性。三 执行新固定资产会计准则对企业的影响（一）对企业财务状况的影响新固定资产准则的实施，会对企业的财务状况产生影响。如对弃置费用的处理，由于新准则规定，在处置固定资产时，要考虑弃置费用，并且预计净残值要以现值入账。这一规定，无疑会对企业的财务状况产生一定的影响。新的固定资产准则将固定资产预计的处置费用以折现金额计入固定资产入账价值，将发生的符合条件的后续支出确认为固定资产，会使固定资产的计量结果增大，导致企业资产结构发生变化，从而使长期资产投资比重提高。固定资产计量结果增大，同时预计净残值强调现值，结果会使企业各期计提的折旧额增加，导致各期的支出费用增加，最终使企业的收益水平即所有者权益金额降低。上述情况的发生，与旧准则的计量方法相比，会影响到企业资产负债表上固定资产的各期的账面价值。固定资产前期的账面价值会增加，相关的费用也会增加，最终导致前期的账面利润减少，递延到以后各期。在通货膨胀的情况下，这一改变可以为企业带来资金时间上的价值。（二）对企业经营成果的影响新固定资产准则的实施，对企业经营成果的影响，实际上就是对企业利润表的影响。新准则的很多规定都会影响到企业的利润表的反映情况。例如，按照新准则的规定，从2007年开始，所有的上市公司以前计提的“固定资产跌价准备”以后将不能冲回，只能在处置相关资产后，再进行会计处理。13上文也提及到，这一政策的实施，截断了上市公司大玩调节利润的把戏。所以以前不管什么原因，计提了大量减值准备的企业，不在这最后的关头冲回减值，那么企业的这部分“隐藏利润”将再也没有机会浮出水面。（三）对企业现金流量的影响按照新准则的规定，对于接受捐赠的固定资产，当捐赠方未提供有关凭据时，同类或类似固定资产的存在活跃市场的，应按预计未来现金流量现值入账。而未来现金流量现值的确定取决于未来现金流量、固定资产的使用年限、折旧率等几个因素。对于这