中级财务会计课件第十章 借款费用学习资料

《企业会计准则第17号——借款费用》

2007－071CAS17借款费用一、相关概念1、借款费用的定义与内容借款费用是企业因借入资金所付出的代价，它包括按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定的实际利率法计算确定的——利息费用（包括折价或者溢价的摊销和相关辅助费用）——因外币借款所发生的汇兑差额等

2007－072CAS17借款费用——折价或者溢价主要是指发行债券等所发生的折价或者溢价，其实质是对债券票面利息的调整（即将债券票面利率调整为实际利率——辅助费用是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金等费用——承租人根据租赁准则所确认的融资租赁发生的融资费用也属于借款费用，其是否应予资本化或费用化，应按借款费用准则处理2007－073CAS17借款费用2、借款种类——专门借款是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。——一般借款是指除专门借款之外的借款，其用途通常没有特指用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。

2007－074CAS17借款费用二、借款费用的确认借款费用确认的原则符合资本化条件的资产范围借款费用资本化期间的确定2007－075CAS17借款费用（一）借款费用确认的原则

企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。（一般借款发生的汇兑差额，计入当期损益）

资本化期间开始资本化停止资本化2007－076CAS17借款费用（二）符合资本化条件的资产范围定义：符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产范围：

1、固定资产

2、投资性房地产

3、存货－－房地产开发企业开发的用于出售的房地产开发产品机械制造企业制造的用于对外出售的大型机械设备

4、建造合同

5、确认为无形资产的开发支出是指为资产的购建或者生产所必需的时间，通常为1年以上（含1年）。

2007－077CAS17借款费用不属于符合资本化条件的资产由于人为或者故意等非正常因素导致资产的购建或者生产时间相当长的资产购入即可使用的资产购入后需安装但所需安装时间较短的资产需要建造或者生产但所需建造或者生产时间较短的资产2007－078CAS17借款费用【例17-2】ABC公司于20×7年1月1日起，用银行借款开工建设一幢简易厂房，厂房于当月25日完工，达到预定可使用状态。【例17-3】甲企业向银行借入资金分别用于生产A产品和B产品，其中，A产品的生产时间较短，为15天；B产品属于大型发电设备，生产时间较长，为1年零3个月。2007－079CAS17借款费用【例17－4】下列项目中，属于借款费用应予资本化的资产范围的有（）。

A.经过相当长时间的购建达到预定可使用状态的投资性房地产

B.需要经过相当长时间的生产活动才能达到销售状态的存货

C.经营性租赁租入的生产设备

D.经过相当长时间自行制造的生产设备

E.经过1个月即可达到预定可使用状态的的生产设备

【答案】ABD2007－0710CAS17借款费用（三）借款费用资本化期间的确定1、开始资本化的时点－－同时满足三个条件

资产支出支付现金转移非现金资产承担带息债务形式发生的支出（一）资产支出已经发生；（二）借款费用已经发生；（三）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。2007－0711CAS17借款费用【例17-5】某企业因建设长期工程所需，于20×7年3月1日购入一批工程用物资，开出一张10万元的带息银行承兑汇票，期限为6个月，票面年利率为6%。对于该事项，企业尽管没有为工程建设的目的直接支付现金，但承担了带息债务，所以应当将10万元的购买工程用物资款作为资产支出，自3月1日开出承兑汇票开始即表明资产支出已经发生。若上述票据为不带息票据？

2007－0712CAS17借款费用【例17-6】某企业专门借入款项建造某符合资本化条件的固定资产，相关借款费用已经发生，同时固定资产的实体建造工作也已开始，但为固定资产建造所需物资等都是赊购或者客户垫付的（且所形成的负债均为不带息负债），发生的相关薪酬等费用也尚未形成现金流出。在这种情况下，固定资产建造本身并没有占用借款资金，没有发生资产支出，该事项只满足借款费用开始资本化的第二、三个条件，但是没有满足第一个条件，所以，所发生的借款费用不应予以资本化。

2007－0713CAS17借款费用【例17-7】某企业为了建造一项符合资本化条件的固定资产，使用自有资金购置了工程物资，该固定资产也已经开始动工兴建，但专门借款资金尚未到位，也没有占用一般借款资金。在这种情况下，企业尽管满足了借款费用开始资本化的第一、三个条件，但是不符合借款费用开始资本化的第二个条件，因此不允许开始借款费用的资本化。

2007－0714CAS17借款费用2、借款费用暂停资本化的时间暂停资本化的时间－－发生非正常中断且中断时间连续超过3个月

---非正常中断通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见方面的原因等所导致的中断。

---正常中断限于该中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序的情况或者事先可预见的不可抗力因素导致的中断的情况。

在中断期间发生的借款费用应当确认为费用，计入当期损益。2007－0715CAS17借款费用【例l7-8】某企业于20×7年1月1日利用专门借款开工兴建一幢办公楼，支出已经发生，因此借款费用从当日起开始资本化。工程预计于2008年3月完工。

20×7年5月15目，由于工程施工发生了安全事故，导致工程中断，直到9月10日才复工。该中断就属于非正常中断，因此，上述专门借款在5月15日至9月10日间所发生的借款费用不应资本化，而应作为财务费用计入当期损益。

2007－0716CAS17借款费用3、停止资本化的时点

——符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态满足以下任何条件之一：(1)实体建造(包括安装)或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成；(2)与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或销售；(3)继续发生的支出金额很少或几乎不再发生。2007－0717CAS17借款费用需要试生产或者试运行的－－在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品、或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为该资产已经达到预定可使用或者可销售状态。2007－0718CAS17借款费用在资产分别建造、分别完工情况下(1)每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售、且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化;(2)必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。2007－0719CAS17借款费用三、借款费用的计量借款利息资本化金额的确定借款辅助费用资本化金额的确定外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定2007－0720CAS17借款费用（一）借款利息资本化金额的确定1、专门借款利息费用资本化金额的确定——专门借款利息费用资本化金额＝

专门借款当期实际发生的利息费用－将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益－－专门借款利息费用资本化金额的计算不必与资产支出相挂钩2007－0721CAS17借款费用2、一般借款利息费用资本化金额的确定在借款费用资本化期间内，为购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款的，应将一般借款的利息费用资本化。一般借款的利息费用资本化金额＝(累计资产支出－专门借款部分的资产支出)加权平均数×所占用一般借款的资本化率资产支出加权平均数

=Σ（每笔资产支出金额×该笔资产支出在当期所占用的天数/当期天数）

2007－0722CAS17借款费用资本化率

一般借款加权平均利率一般借款加权平均利率=

所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数所占用一般借款本金加权平均数=Σ（所占用每笔一般借款本金×每笔一般借款在当期所占用的天数/当期天数）2007－0723CAS17借款费用【例17-9】某企业借入两笔一般借款：第一笔为2007年1月1日借入的800万元，借款年利率为8%，期限为2年；第二笔为2007年7月1日借入的500万元，借款年利率为6%，期限为3年；该企业2007年为购建固定资产而占用了一般借款所使用的资本化率为多少（计算结果保留小数点后两位小数）？

资本化率=（800×8%+500×6%×6/12）÷（800+500×6/12）×100%=7.52%。2007－0724CAS17借款费用3、借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。4、利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。2007－0725CAS17借款费用【例17－10】华泰公司于20×7年1月1日动工兴建一办公楼，工程采用出包方式，每半年支付一次工程进度款。工程于20×8年6月30日完工，达到预定可使用状态。建造工程资产支出如下：

20×7年1月1日，支出1500万元

20×7年7月1日，支出2500万元累计支出4000万元

20×8年1月1日，支出1500万元累计支出5500万元2007－0726CAS17借款费用公司为建造办公楼于20×7年1月1日专门借款2000万元，借款期限为3年，年利率为8%。除此之外，无其他专门借款。办公楼的建造还占用两笔一般借款：

----A银行长期贷款2000万元，期限为20×6年12月1日至20×9年12月1日。年利率为6%，按年支付利息。

----发行公司债券1亿元，发行日为20×6年1月1日，期限为5年，年利率为8%，按年支付利息。闲置专门借款资金用于固定收益债券短期投资，假定短期投资月收益率为0.5%。假定全年按360天计。2007－0727CAS17借款费用计算专门借款利息资本化金额:

20×7年专门借款利息资本化金额

=2000×8%-500×0.5%×6=145万元

20×8年专门借款利息资本化金额

=2000×8%×180/360=80万元2007－0728CAS17借款费用计算一般借款利息资本化金额:一般借款资本化率（年）=(2000×6%+10000×8%)/(2000+10000)=7.67%20×7年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数=2000×180/360=1000万元20×7年一般借款利息资本化金额=1000×7.67%=76.70万元20×8年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数=(2000+1500)×180/360=1750万元20×8年一般借款利息资本化金额=1750×7.67%=134.23万元.2007－0729CAS17借款费用公司建造办公楼应予资本化的利息金额如下:20×7年利息资本化金额=145+76.70=221.70万元

20×8年利息资本化金额=80+134.23=214.23万元.有关账务处理如下:-20×7年:

借:在建工程2217000

贷:应付利息2217000-20×8年:

借:在建工程2142300

贷:应付利息2142300

2007－0730CAS17借款费用【例17－11】企业为建造一项固定资产于2007年1月1日发行3年期债券，票面价值为1000万元，票面年利率为5%，每年年末支付利息，到期还本，债券发行价格为900万元（不考虑发行债券的辅助费用）。采用出包方式建造固定资产，2007年2月1日支付工程款300万元，2007年7月1日支付工程款200万元，2008年1月1日支付工程款50万元，由于工程质量问题，2月1日开始停工，经过调解2008年6月1日又开始建造，同时支付工程款100万元，2008年12月31日该工程已经完工，并支付余款10万元。

2007－0731CAS17借款费用（1）计算第一年借款利息资本化金额50×(P/A,i,3)+1000×(P/F,i,3)=900，运用内插法计算实际利率i=8.95%（计算过程略）。2007－0732CAS17借款费用各年折价摊销额计算如下表（单位：万元）日期利息费用①=④×8.95%应计利息②=1000×5%折价摊销③=①-②账面价值④=期初④+③发行日

900.00第1年末

80.555030.55930.55第2年末83.285033.28963.83第3年末86.175036.17*1000.00合计250.00150100.00*做尾数调整：36.17=100-30.55-33.28，86.17=50+36.172007－0733CAS17借款费用假定未动用的借款（债券）资金存在银行，存款年利率1%。第一年资本化期间尚未动用的借款资金利息收入

=(900-300)×1%×5/12+（900-300-200）×1%×6/12=4.5(万元)。第一年借款利息资本化金额

=80.55(实际利息)×11/12-4.5=69.34（万元）。2007－0734CAS17借款费用借：在建工程69.34

财务费用6.71

应收利息4.5

贷：应付债券——债券折价30.55

应付利息502007－0735CAS17借款费用（2）计算第二年借款利息资本化金额2月1日至6月1日共4个月应当暂停借款费用的资本化。第二年年初借款资金结余400万元。第二年资本化期间尚未动用的借款资金利息收入=（400-50）×1%×1/12+(400-50-100)×1%×7/12=1.75(万元)。第二年借款利息资本化金额=83.28×8/12-1.75=53.77（万元）。2007－0736CAS17借款费用借：在建工程53.77

应收利息1.75

财务费用27.76

贷：应付债券——债券折价33.28

应付利息502007－0737CAS17借款费用（二）借款辅助费用资本化金额的确定专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。一般借款发生的辅助费用，比照上述原则处理。2007－0738CAS17借款费用（三）外币专门借款汇兑差额

资本化金额的确定在资本化期间内，外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。除外币专门借款之外的其他外币借款本金及利息的汇兑差额应当作为财务费用，计入当期损益。2007－0739CAS17借款费用四、报表附注披露企业应当在附注中披露与借款费用有关的下列信息：（一）当期资本化的借款费用金额。（二）当期用于计算确定借款费用资本化金额的资本化率2007－0740CAS17借款费用五、比较与衔接新旧比较中外比较新旧衔接2007－0741CAS17借款费用五、比较与衔接（一）新旧比较1、扩大了借款费用允许资本化的资产范围旧准则：仅为固定资产。新准则：包括固定资产、需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的的存货以及投资性房地产等。2、扩大了可予资本化的借款范围旧准则：仅为专门借款。新准则：包括专门借款和一般借款。2007－0742CAS17借款费用3、改变了借款利息资本化金额的计算方法专门借款－－旧准则：新准则：以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定当期资本化的借款费用。2007－0743CAS17借款费用一般借款－－旧准则：一般借款的借款费用可在企业生产经营期间直接计入当期损益。新准则：企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。

2007－0744CAS17借款费用4、辅助费用的资本化不同旧准则：因安排专门借款而发生的辅助费用，在所购建的固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应予资本化，如果辅助费用金额较小，也可以在发生时费用化。新准则：不区分辅助费用金额大小2007－0745CAS17借款费用（二）新旧衔接不追溯调整。首次执行日后，企业新发生的借款费用应当按照新准则的规定进行确认与计量。2007－0746CAS17借款费用六、对企业的影响

1.新借款费用准则将会改善企业的财务状况2.新借款费用准则将会提升企业的经营成果3.新借款费用准则能够增强企业会计信息的可比性2007－0747CAS17借款费用七、实施问题1．可予资本化的资产存在多项的情况下，如何合理分配一般借款的借款费用在各项资产中的资本化金额？2．计算借款费用的加权平均值时，应否考虑关联方资金占用问题？2007－0748CAS17借款费用练习题1.某公司2007年1月1日借入1000万元修建一固定资产，4月1日又借入500万元。这两笔借款的利率分别为10%和12%。2007年9月30日该固定资产达到使用状态，同年10月31日办理了竣工验收手续。2007年资产支出如下表：2007－0749CAS17借款费用日期每期支出数资产支出累计金额1.12002003.16008005.120010007.15001500要求：计算应予资本化、费用化的利息以及在建工程的金额，并作出相关的会计处理。2007－0750CAS17借款费用本例中，资本化期间为1月1日至9月30日。按照新准则，有关计算应当如下：资本化期间专门借款实际发生的利息之和=1000×10%×9/12+500×12%×6/12=105（万元）假定未动用的借款资金存在银行，存款年利率为1%。资本化期间尚未动用的借款资金利息收入=(1000-200)×1%×2/12+(1000-200-600)×1%×2/12+500×1%×3/12=2.92(万元)2007－0751CAS17借款费用应予资本化利息的金额=105-2.92=102.08（万元）2002年9月30日以后的借款利息=（1000×10%+500×12%）×3/12=40（万元）应予费用化利息的金额=105+40-102.08=42.92（万元）在建工程=1500+102.08=1602.08（万元）

2007－0752CAS17借款费用借：在建工程102.08

财务费用42.92

贷：长期借款1452007－0753CAS17借款费用2.某大型船舶制造企业于2007年1月1日借入1000万元生产远洋巨轮，借款利率为10%。预计生产周期为15个月，该船舶于2008年4月1日达到使用状态，同日办理了竣工验收手续。该企业2007年4月1日取得一般借款500万元，借款利率为12%。2002年资产支出如下表：2007－0754CAS17借款费用日期每期支出数资产支出累计金额1.12002003.16008005.120010007.110011009.1200