会计实务：社会保障税制与政府责任的国际比较

社会保障税制与政府责任的国际比较萧明同

一、政府是社会保障独一无二的责任主体

2001年5月24日，我国劳动和社会保障部所属研究机构发表了《中国养老保险基金测算与管理报告》称，目前全世界实行社会保险制度的国家（地区）已有172个。由于这些国家政治、经济和文化基础不同，此项制度实施的时间、范围和水平差异甚大，对社会保障制度的定义有种种理论表述，归纳起来的要点是：（一）社会保障制度的责任主体是国家或政府；（二）目标是满足公民的基本生活需要；（三）必须经过国家立法实施。

由于社会保障事业通过立法强制实施，任何非政府机构无法担此重任，因而政府自然成为此项事业独一无二的责任主体。

国际货币基金组织（IMF）《2000年政府财政统计年报》（英文版）的“各国财政支出按功能性质分类统计表”，把政府财政支出分为12类，其中明显属于社会保障性质的有保健、社会保障及福利、住房及社区设施等三类。该表列举126个国家，其中有数据的98国无一不安排此三类支出。上述三类支出在总支出中占第1位的有59国，其比例为60%；占第2位的有15国，比例为16%。两项比例相加为76%。因此，从财政角度分析可见，世界各国政府都不同程度地承当起社会保障的责任，有四分之三以上国家在财政上把社会保障事业作为头等或第二等大事来抓。

各国社会保障基金大多发生不同程度的财务缺口。由于国家办理社保属非营利事业，收费不能过高，国际劳工局1952年通过的《社会保障最低标准公约》建议，对雇员缴纳保险费不得超过其工薪收入的25%，或赡养妻子费用的50%。另外政治动乱，经济衰退，通货膨胀以及普遍发生的对社保基金管理低效等因素，往往导致社保经费的入不敷出。以俄罗斯为例，该国1990年至1992年的卢布大幅贬值，1996年和1997年的税收急剧下降，以及1998年的金融危机，在这时期中先后几度发生许多地方的养老金（甚至工资、军饷等）无法发放。我国也不例外，据上述《中国养老基金测算与管理报告》称，1997年全国5个省市自治区的养老基金收不抵支，1998年扩大至21个，1999年又扩大至25个，天津、吉林等省市已把历年积累吃光，随时有发不出退休金的可能。各国对社保基金缺口，一般都给以财政拨款。发达国家的此项拨款占社保支出比重相当大。据统计，上世纪80年代中期的此项比重为：加拿大73%，英国58%，日本45%，美国43%，德国30%，法国28%，平均为51.4%。据《国际税收评论》（英文版）今年6月11日报道，德国政府决定，2001年新征的能源税223亿马克用于弥补社会保障经费的缺口。

二、我国社保费改税争论中涉及的政府责任问题

2000年12月，中国国际税收研究会在北京召开社会保险费改税研讨会中，与会代表对我国是否以征税取代社保收费，在认识上存在分歧。表示赞成的理由主要是：

（一）采用更具强制性的税法形式，才能有效地筹集社保经费。

（二）社会保障税与个人或企业所得税的纳税人、税基和征管程序等方面有许多共通之处，实行此项费改税有利各税互相勾稽，从而提高征管效率，并节约征收成本。

（三）把社保经费的筹集、使用和管理分由不同部门管理，更有利于财务监督和反腐倡廉。

不同意社保费改税的理由主要是：

（一）把社保收费改为收税，无异于政府向社会承诺承当起全部的社会保障责任，从而使政府背上沉重的财政包袱，在目前国力不足支应下，易于使纳税人对政府产生不满。

（二）税务干部担心开征社会保险税后（包括现在对保险费的征收）对现有征收对象从国营企业扩大及集体、外资、私营、个体等企业，还要纠正以往征收不足等偏向，势必把此税（费）的征纳矛盾集中到税务机关头上，这无异于引火烧身。

（三）目前企业经济效益一般较差，加上更加强制性的社保税足额负担，势必影响经济的整体活力，甚至伤害投资环境。

对上述反方意见，涉及的政府责任问题是：

（一）政府是社会保障事业独一无二的责任主体，公开承诺此项责任是题中应有之义，不因是否社保的费改税而变更。

（二）作为政府职能部门的税务机关，负责筹集社保经费是其应尽责任，在筹集中应千方百计克服困难，制订切实可行的政策法规，尽量使其有利于经济发展，并认真贯彻执行。如果实行此项费改税遇到“引火烧身”的困难，也应义无反顾勇往直前。

（三）现行社会保险费征缴暂行条例的法律层次较低与我国社会保障的重要地位极不相称。政府承担社会保障的根本目的是确保社会稳定，我国是人口最多的国家，而且领土辽阔，确保社会稳定比起任何国家都重要。邓小平同志说过，没有社会稳定，什么事情也办不成，许多人认为把社会保障列为我国国策也不为过。但我国目前的社保形势十分严峻，例如国有企业改革近三年下岗职工达3100万人，其中许多人一时难以安置；又如计划经济遗留的退休金制度，其覆盖面本已偏窄，但改革中许多人被“买断”工龄，导致又失去养老权利，再者“医药分开”的改革贯彻不下，过高的医疗费用狂升难降使广大病患者叫苦不迭。这些问题的一个根本原因是社保经费不足。因此实行社保费改税，使此项征缴法令更具权威性，以便有效地筹集社保经费，从而实现社会稳定的目标。

三、对我国实行社会保障税制的几项建议

由于我国目前的社会保障制度不完善，管理基础差，我国在实行保障税的开始阶段肯定会遇到许许多多困难。对此提出三个建议：

（一）降低社会保障税税率

我国目前的社会保险基金缴费率，据国务院文件规定是，养老保险25%（其中企业交20%，至于工人1997年交纳不得少于4%，1998年起每2年增一个百分点，增至8%），失业保险3%（企业交2%，工人交1%），医疗保险10%（企业交8%，工人交2%）三项合计为38%。国务院规定的此率已经超过上述国际劳工局建议的25%水平。但许多省、市政府在“以支定收，略有节余”的思想指导下，纷纷加码。如试点中的养老保险费率，上海为25.5%，武汉为26%。如果以此计算，目前总费率将达38.5%左右。

值得注意的是，目前核定的社保费计交的工资基数大大低于实际，如福州市地税局2001年1-4月征收的工资基数人均为549.96元，据中国统计年鉴，福建省国有企业职工工资1999年人均9867元，月平均822元。这样应征和实征工资基数之比为822/549.96=149.5%，据此折算实际缴费率只25.75%（38.5/149.5）。

根据上述《国际税收概述》和《各国对个人征税概述》列举111个国家（地区）的社会保障税制资料，有可比税率数据的共92国，其中税率在10%以下的17国，10至20%的26国，20至30%的7国，30至40%的22国，40至50%的14国，50%以上的6国。各国税率高低悬殊大，其原因十分复杂，但一般取决于经济实力强弱和社保程度和范围的大小。92国中税率在25.75%以上的有46国，其中在世界银行统计1998年人均GNP中有可比数据的36国，这36国中人均GNP最低的是斯里兰卡为810美元，最高的是日本为32380美元，无一不超过我国当年的750美元水平。可见由人均GNP的国际比较，我国按实际工资基数以25.75%比率计征社会保险费显然偏高。

另外，我国政府文件在养老保险和医疗保险之前都冠上“基本”二字，意味着我国的社保水平基于最低要求，从社保范围和程度的国际比较看，现行社保缴纳的负担水平只能降低不可提高。

国际税收经验证明，过高社保税率，使劳动成本负担太重，限制了劳动和技术的国际流通，最终是伤害经济发展。另外，多数国家在实行此项税制开始时先用低税率，然后逐步提高，以求顺利推行。如美国1937年开始实行社会保障税时，其总税率是雇主与雇员共同缴纳1%，1950年增至劳资各1%，1960年又增至各3%，1982年再增至各6.7%，1994起至今终于增至各7.65%。因此对我国社会保障税税率设计，必需充分考虑纳税人的负担能力，在开始阶段要彻底放弃“以支定收，略有节余”设计原则，尽量采用低税费，对总税率（含养老、失业、医疗、工伤等项）限在实际工资总额的25%以内。各省、市、自治区不得层层加码，有可能的尽量降低。

（二）扩大社会保障税税基

前面说过，我国社会保障税的设计税率不能过高，但要考虑扩大税基，力求增加此税收入。

1.传统的社会保障税是以工薪所得为唯一税基，在社保基金拮据下，近年有所突破。如英国对雇主年营业所得超过7010磅的征6%（限征至1030.2磅）；法属波利尼西亚对公司或个人的股息、红利征1.5%社保税；新西兰规定雇主按应税所得交纳工伤保险费，税率按安全程度而定；台湾对大型企业以四种方法之一加征福利基金，即：资本额的5%，营业额的0.05-0.15%，工资的0.5%，废品收入的20-40%。

根据以上情况，我国可以考虑把税基向资本额、营业流转额，所得额等适当扩大。

2.许多国家因强调社保税收的权责对称，和有异于其它税种，对税基超过一定数额的实行封顶交税规定，以减轻其累进性，但事实上此税交纳结果普遍是纳税人享受权利多，付出义务少，因此不少国家改变了此项政策，如危地马拉和丹麦对社保捐交纳无封顶规定；瑞典、巴西对雇主的缴纳社保税不封顶；爱尔兰于2001年5月也取消对此税缴纳的封顶限制；瑞士除失业保险外，其它社保捐税的交纳不封顶。因此，我国可以考虑不实行此项封顶政策，但对外籍受雇人员例外。

（三）提高社会保障在财政中支出的比重

前面说过全世界有3/4国家的社保支出在财政总支出中居第一或第二位。

我国是世界上最大的发展中国家，如今政治、经济、军事等实力空前壮大。近年我国GDP增长率在全世界各国比较中名列前矛，可是我们社保支出的财政比重在IMF的上述《统计年报》的国际比较中却居倒数第2位，为0.79。不过，IMF的此项统计和《中国统计年鉴》统计的口径不同，不能反映我国实际，但我国已把社会确保稳定作为第一要务，那么在财政总支出中把社会保障的财政支出比重提高到第一位或第二位是十分必要的。如果参照上述75国（地区）资料，我国的社保支出的财政比重要逐步提高至40%为宜。

社会保障制度是一项系统工程，涉及方方面面，对它的每一项改革都应配套进