《高级财务会计》课件-第十四章 合并财务报表

第十四章合并财务报表

2019.12

第十四章合并财务报表合并财务报表的基本知识一主要内容合并报表编制的前期准备事项与程序合并财务报表合并范围的确定二三同一控制下企业合并报表的编制方法四非同一控制下企业合并报表的编制方法五合并报表编制的前期准备事项与程序同一控制下企业合并报表的编制方法非同一控制下企业合并报表的编制方法第十四章合并财务报表

一、合并财务报表的基础知识1.相关概念（1）母公司：指对其他企业拥有控制权的企业；（2）子公司：指被另一企业所控制的具有法人

(资格)地位的企业；（3）全资子公司：母公司拥有其100%有表决权股份的子公司；（4）非全资子公司：母公司拥有其５０％以上但不足100%有表决权股份的子公司；第十四章合并财务报表（5）少数股东权益：子公司所有者权益中不属于母公司拥有的份额；（6）少数股东损益：指子公司在一定财务期间内实现的净损益中不属于母公司的份额;（7）个别财务报表：是由母公司、子公司分别编制的本单位自身的财务报表;第十四章合并财务报表（8）合并财务报表：是指以母公司和子公司组成的企业集团为财务主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，抵消内部交易或事项对个别报表的影响后编制的反映企业集团的财务信息的报表。

特别注意：

合并财务报表是以母、子公司个别财务报表为基础编制的。第十四章合并财务报表2.合并报表的特点（与单独报表比较）反映的对象不同

编制主体不同

编制基础不同

编制方法不同

是企业集团整体财务信息（非单个企业）企业集团的控股公司或母公司

（非单个企业）单独个别财务报表

（非账簿记录资料）采用工作底稿，抵销分录

（非按账簿余额/发生额填列）

第十四章合并财务报表合并资产负债表合并利润表

合并财务报表合并现金流量表合并所有者权益变动表报表相关附注3.合并财务报表的组成第十四章合并财务报表重要性原则一体性原则以个别报表为基础编制

4.合并报表的编制原则

合并财务报表第十四章合并财务报表

（1）

一体性原则。将企业集团作为一个会计主体看待；对于企业集团内部所发生的经济业务应抵销；（2）以个别报表为基础的原则。

（3）重要性原则。在个别报表可能是重要事项,但在合并报表可能是非重要事项,重要性发生变化,会计方法随之发生变化；在编制抵销分录时,应按重要性进行取舍。母公司个别报表＋子公司个别报表±调整/抵消分录=合并报表第十四章合并财务报表二、合并财务报表合并范围的确定具体界定：母公司的全部子公司合并范围合并范围：是指纳入合并报表的企业范围确定基础：控制(实质)第十四章合并财务报表

1.纳入

合并范围的子公司

直接持有50%以上有表决权股份

间接持有50%以上有表决权股份母公司拥有50%以上表决权股份的子公司根据章程或协议规定，有权控制子公司的财务和经营政策。有权任免董事会等类似权利机构的多数成员。通过与其他投资者之间的协议而持有其半数以上表决权。在董事会或类似权利机构中拥有半数以上表决权。母公司通过其他方式实质上拥有控制权的子公司

直接加间接合计拥有50%以上表决权股份第十四章合并财务报表

甲公司

投资并控制

乙公司母公司子公司无论其规模大小、无论经营性质是否与母公司相同，均应纳入到合并范围。则都要纳入合并范围

如果第十四章合并财务报表2.不应纳入合并范围的子公司(重点)

（1）已准备关停并转的子公司；（2）按照破产程序,已宣告被清理整顿的子公司；（3）已宣告破产的子公司；（4）准备近期出售而短期持有其半数以上有表决权股份的子公司；

（5）非持续经营的所有者权益为负数的子公司；（6）受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司；（7）母公司拥有半数以上的表决权股份，但控制权受到限制的子公司。第十四章合并财务报表三、合并报表编制的前期准备事项与程序

1.合并报表编制的前期准备事项（1）统一母子公司的会计政策；（2）统一母子公司资产负债表日和会计期间；（3）对子公司外币报表进行折算；（4）搜集合并报表编制的其他相关资料。第十四章合并财务报表2.编制程序（1）设置合并工作底稿；（2）过入母公司、子公司个别报表资料；（3）编制调整分录和抵销分录；（4）计算合并财务报表各项目的合并金额；（5）填列正式的合并财务报表。详细流程见下图所示：第十四章合并财务报表开设合并财务报表工作底稿过入母、子公司报表数据，并合计根据合并数编制正式合并财务报表所以，编制合并会计报表的关键步骤是合并工作底稿。编制合并会计报表，是通过合并工作底稿完成的，其步骤为：编制抵销与调整分录计算合并财务报表各项目的合并数第十四章合并财务报表项目P公司S公司合计调整（抵消）分录少数股东权益合并金额应收账款投资收益第十四章合并财务报表特别注意：▲合并报表编制的直接依据：是母、子公司的个别财务报表，不是会计账薄记录，即:“以表编表”——它是理解抵销分录的关键；▲抵销分录：只在编制工作底稿中编制并抵消，不登入财务账簿。第十四章合并财务报表四、同一控制下企业合并报表的编制方法

1.合并日（控股子公司之日）合并报表的编制（1）设置合并工作底稿；（2）过入母、子公司报表数据并合计同类项目金额,应按账面价值过入；（3）编制调整与抵销分录（集团公司内部的抵消处理---重点）看下例：第十四章合并财务报表是否反映了真实财务状况？A公司投资时：借:长期股权投资100

贷:银行存款100B公司接受投资时：借:银行存款100

贷:实收资本

100

借：实收资本100

贷：长期股权投资100母公司对子公司的投资，在合并时，应视为企业集团内部资金的调拨。第十四章合并财务报表编制抵销分录应注意的问题：①是站在企业集团的角度；②以母、子公司个别财务报表为基础，即以表编表；③是对合并后重复事项的抵销。

1）合并日----合并财务报表需要抵销的有关事项①合并日----各子公司所有者权益项目与母公司长期股权投资的抵消；②母子公司之间以及子公司之间相互之间债权债务的抵销；③合并日合并方的资本公积和留存收益的调整。第十四章合并财务报表2）合并抵消处理：抵消分录的编制①子公司所有者权益与母公司长期股权投资的抵销第一，母公司持有子公司全部股份的抵消母公司的投资成本=子公司所有者权益借:实收资本（子）资本公积（子）盈余公积（子）未分配利润（子）贷：长期股权投资（母）它是财务处理的对冲分录，因为从企业集团的角度看，母公司对子公司的投资只属于集体内部的资金调拨，不会增加企业集团的投资和所有者权益，所以要将其抵销掉。第十四章合并财务报表第二，母公司持有子公司部分股权的抵消

母公司的投资成本=子公司所有者权益×持股比例借:实收资本（子）

资本公积（子）被合并方所有者权益的抵消

盈余公积（子）

未分配利润（子）贷：长期股权投资（合并方原投资的抵消）

少数股东权益（非全资子公司下少数股

东拥有的权益）第十四章合并财务报表A公司：被合并方甲公司：合并方合并日的抵消处理所有者权益：（账面）股本2000万元资本公积800万元盈余公积120万元未分配利润280万元合计：3200万元公允价值：3500万元对A投资时其投资成本为2560万元，占80%股份；甲拥有份额=3200X80%=2560（万元）原投资时分录：借：长期股权投资

2560贷：银行存款

2560借：股本2000资本公积800盈余公积120未分配利润280

贷：长期股权投资

2560少数股东权益

640例题:合并工作底稿编制见教材。第十四章合并财务报表（4）将合并抵消分录过入到合并工作底稿中；（5）计算合并财务报表各项目的合并数。将工作底稿中各项目的合计数加上或者减去抵消和调整分录的借贷方余额，即可得出合并会计报表各项目的合并数；（6）根据合并数，编制正式的合并财务报表。将合并工作底稿中计算得出的各项目金额的合并数，过入合并报表相应项目内，即可编制出正式的合并财务报表。第十四章合并财务报表1）资产类各项目

合并数＝该项目加总的合计数额＋该项目抵销分录有关的借方发生额－该项目抵销分录有关的贷方发生额2）负债类各项目和所有者权益类项目合并数＝该项目加总的合计数额－该项目抵销分录有关的借方发生额＋该项目抵销分录有关的贷方发生额第十四章合并财务报表3）有关收益类各项目合并数＝该项目加总的合计数额－该项目抵销分录的借方发生额＋该项目抵销分录的贷方发生额4）有关费用类项目合并数＝该项目加总的合计数额＋该项目抵销分录的借方发生额－该项目抵销分录的贷方发生额第十四章合并财务报表2.合并日后、当年年末合并报表编制的抵消处理在取得子公司后，子公司在母公司的控制下从事经营活动，并按照母公司统一的会计政策进行日常核算，并编制个别财务报表。

根据现行会计准则规定，母公司在取得子公司后，应当按照相关法规的要求，将所有的子公司的财务报表予以合并，编制和对外报送合并财务报表。（1）编制合并日后（当年年末）合并财务报表时，应按以下步骤进行：第十四章合并财务报表1）将母公司对子公司长期股权投资由成本法核算的结果调整为权益法核算的结果，使母公司对子公司长期股权投资项目反映其在子公司所有者权益中所拥有权益的变动情况；（追溯调整法）2）母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目等内部交易相关的项目进行抵消处理，将内部交易对个别财务报表的影响予以抵消；3）在编制合并日合并工作底稿的基础上，编制合并财务报表。第十四章合并财务报表（2）合并抵消处理1）将长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果（追溯调整）第一，调整被投资单位盈利借：长期股权投资贷：投资收益第二，调整被投资单位分派现金股利借：投资收益贷：长期股权投资注意：成本法下不需要编制这两笔分录。第十四章合并财务报表第三，调整被投资单位分派现金股利借：投资收益贷：长期股权投资第四，调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加）借：长期股权投资贷：其他综合收益其他权益变动注意：成本法下被投资方所有者权益变动时，投资方不需要编制分录。权益法下原分录为：借：长期股权投资贷：投资收益第十四章合并财务报表A公司：被合并方A公司：被合并方甲公司：母公司（80%）2002年1月1日所有者权益：（账面价值）股本20000万元资本公积8000万元盈余公积1200万元未分配利润2800万元合计：32000万元2002年12月31日所有者权益：股本20000万元资本公积8000万元盈余公积3200万元未分配利润6800万元合计：38000万元当年实现净利润：10500万元，提取盈余公积2000万元，分派现金股利4500万元长期股权投资的成本：25600万元，确认当年投资收益时将成本法调整为权益法：借：长期股权投资8400贷：投资收益8400借：应收股利3600贷：长期股权投资3600例题：2002年末，如何将A公司所有者权益38000万元，与甲公司对应的长期股权投资进行合并抵消。第十四章合并财务报表甲公司长期股权投资账户：长期股权投资

2002年1月1日：256002002年末增加：84002002年末调整抵消：3600

2002年12月31日余额：30400

2002年12月31日集团公司合并抵消：

借：股本20000资本公积8000盈余公积3200未分配利润6800

贷：长期股权投资30400少数股东权益7600第十四章合并财务报表2）内部商品交易的抵销处理

第一、内部商品交易期末全部实现对外销售的合并处理借：营业收入贷：营业成本（注意：只将内部交易抵消即可）

第十四章合并财务报表例题甲公司（母公司）A公司（子公司）汇总借：银行存款3000

贷：营业收入3000借：营业成本2100

贷：存货2100借：存货3000（成本）

贷：银行存款3000借：银行存款3750

贷：营业收入3750借：营业成本3000贷：存货3000集团公司合并抵消分录：借：营业收入3000（母）

贷：营业成本3000（子）第十四章合并财务报表第二，内部商品交易期末全部未实现对外销售的合并处理借：营业收入贷：营业成本存货（即：期末将未实现内部销售利润予以抵消）第十四章合并财务报表例题：甲公司（母公司）A公司（子公司）汇总借：银行存款2000

贷：营业收入2000借：营业成本1400

贷：存货1400

借：存货2000

贷：银行存款2000

集团公司合并抵消分录：借：营业收入2000

贷：营业成本1400存货600（期末存货中包含的未实现利润）第十四章合并财务报表第三，内部商品交易期末部分实现对外销售，部分形成期末存货的合并处理借：营业收入贷：营业成本（即：将内部的购销业务抵消）借：营业收入贷：营业成本

存货（即：将期末存货中包含的未实现内部利润抵消）第十四章合并财务报表注意：以上可以合并编制为一笔抵消分录：借：营业收入贷：营业成本（金额到挤）存货（即：将期末存货中包含的未实现内部销售利润予以抵消）第十四章合并财务报表例题：子公司对外销售出60%、期末库存40%甲公司（母公司）A公司（子公司）汇总借：银行存款5000

贷：营业收入5000借：营业成本3500

贷：存货3500借：存货5000（成本）

贷：银行存款5000借：银行存款3750

贷：营业收入3750借：营业成本3000（=5000*60%）贷：存货3000

集团公司合并抵消分录：借：营业收入5000

贷：营业成本4400存货600第十四章合并财务报表第四、本期内部销售形成固定资产的合并抵销借：营业收入贷：营业成本

固定资产原值（即：将内部交易形成的固定资产原值中包含的未实现内部利润予以抵消）

借：累计折旧贷：管理费用（即：将内部交易形成的固定资产原值中包含的未实现内部利润多计提的折旧予以抵消）第十四章合并财务报表例题：母公司子公司汇总借：银行存款5000000

贷：营业收入5000000借：营业成本4000000

贷：存货4000000借：固定资产500,0000（原价）

贷：银行存款500,0000

集团公司合并抵消分录：借：营业收入5000000（母）

贷：营业成本4000000（母）固定资产1000000（子）第十四章合并财务报表第六、内部应收款项的合并抵销（内部债权/债务）发生在母、子公司之间的的内部债权/债务，一方反映为资产，另一方则反映为负债，但从企业集团整体考察，这只是内部的资金运动，既不会增加资产也不会增加负债。借：应付账款应付票据预收账款其他应付款贷：应收账款应收票据预收账款其他应收款

第十四章合并财务报表例题：母公司子公司借：应收账款600

贷：营业收入600借：应收票据400

贷：存货400借：持有至到期投资2500贷：相关账户2500借：存货600

贷：应付账款600借：存货400贷：应付票据400借：银行存款2500贷：应付债券2500

集团公司合并抵消分录：借：应付账款600（子）

贷：应收账款600（母）借：应付票据400（子）借：应付债券2500

贷：应收票据400（母）贷：持有至到期投资2500第十四章合并财务报表第七、内部应收款项计提坏账准备的全额抵消：例题甲公司：应收款项（个别报表）A公司（应付款项）应收账款余额：600万元；应收票据余额：400万元。计提应收账款坏账准备：20万元；计提应收票据坏账准备：10万元；借：资产减值损失30贷：坏账准备30应付账款余额：600万元；应付票据余额：400万元。集团公司合并抵消分录：同时：借：应付账款600（子）

贷：应收账款600（母）借：应付票据400（子）贷：应收票据400（母）借：应收账款20应收票据10贷：资产减值损失30第十四章合并财务报表4、连续编制合并报表时

--第二年即以后年度的合并抵消

第十四章合并财务报表（1）长期股权投资的成本法调整为权益法的抵消①调整以前年度被投资单位的盈利借：长期股权投资贷：未分配利润——年初②调整被投资单位本年的盈利借：长期股权投资贷：投资收益③调整被投资单位本年的亏损借：投资收益贷：长期股权投资④调整被投资单位以前年度分派的现金股利借：未分配利润——年初贷：长期股权投资⑤调整被投资单位当年分派现金股利借：投资收益贷：长期股权投资（6）调整子公司以前年度除净损益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：资本公积--年初其他综合收益--年初（7）调整子公司本年除净损益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：资本公积--本年其他综合收益--本年第十四章合并财务报表（2）内部商品销售连续合并抵消的处理当期购进、本期部分销售，上期形成的期初存货本期全部实现对外销售的合并抵消处理：（接上例题）集团公司上年年末的合并抵消分录：借：营业收入5000

贷：营业成本4400存货600合并抵消的结果：集团公司存货减少600万元，这实际上是母公司销售时产生的毛利、是未实现的内部销售利润；这包含双重含义：一是抵消了集团公司的存货成本；二是抵消了集团公司未实现的内部利润（集团公司的未分配利润减少600），但在个别报表仍保持原数字，即母公司仍有600万元的利润，子公司仍包含有600万元的存货成本，而在连续编制合并报表时，首先应抵消上年度集团公司合并抵消对个别报表的影响。第十四章合并财务报表

当年年初合并报表数字：集团公司年初未分配利润600（-）母公司个别报表期初数：期初未分配利润600（+）子公司个别报表期初数：期初存货2000中成本多600（+）当期第一笔合并抵消：借：未分配利润--年初600贷：营业成本600

当期子公司将上年结存的期初存货予以出售：

借：银行存款贷：营业收入借：营业成本2000贷：存货2000本期销售的存货成本中包含有内部销售利润600，所以应进行合并抵消。第十四章合并财务报表

当期第二笔合并抵消分录（母子公司之间实现内部购销业务的抵消）借:营业收入（按其收入的金额抵消）贷：营业成本当期期末第三笔的合并抵消分录（将期末存货中包含的未实现内部利润予以抵消）借：营业成本

贷：存货（期末存货中包含的未实现内部销售利润）第十四章合并财务报表母公司

A公司（子公司）

借：银行存款6000，0000

贷：营业收入6000，0000

借：营业成本4200，0000

贷：存货4200，0000

（销售毛利率为30%）

借：存货6000，0000（成本）

贷：银行存款6000，0000借：银行存款4000，0000

贷：营业收入4000，0000（对外销售）本期购进并销售结转成本：借：营业成本3500，0000（本期购进销售结转）

贷：存货3500，0000期末存货：2500，0000，其中包含内部未实现利润750，0000（毛利率30%）

集团公司的合并抵消分录：

借：营业收入6000，0000借：营业成本750，0000贷：营业成本6000，0000贷：存货750，0000

本期母子公司之间又发生购销关系：例题第十四章合并财务报表（3）内部交易存货计提跌价准备的合并抵消处理a、初次交易的合并抵消处理：甲（母公司）A公司（子公司）

借：银行存款2000，0000贷：营业收入2000，0000借：营业成本1400，0000

贷：存货1400，0000

借：存货2000，0000（成本）贷：银行存款2000，0000期末、该存货的可变现净值为1840，0000因此计提存货跌价准备：借：资产减值损失160，0000贷：存货跌价准备160，0000

集团公司的合并抵消分录：借：营业收入2000，0000贷：营业成本2000，0000借：营业成本600，0000

贷：存货600，0000

借：存货160，0000(增加存货的成本）

贷：资产减值损失160，0000（合并结果：集团公司合并报表中存货成本增加160，0000，期末未分配利润增加160，0000，但其个别报表中仍保持原数字）

第十四章合并财务报表

b.第二年（下一年）连续编制合并报表的抵消分录下年初：合并报表期初余额：存货1600000（+）期初未分配利润1600000（+）而A公司个别报表下年初余额：存货1600000（-）期初未分配利润1600000（-）

下年初先合并抵消，保持合并报表年初与个别报表年初数一致：借：存货160，0000贷：未分配利润----年初160，0000第十四章合并财务报表b、连续编制计提存货跌价准备的合并抵消的处理（接上例题）甲（母公司）A公司（子公司）

借：银行存款2000，0000贷：营业收入2000，0000借：营业成本1400，0000

贷：存货1400，0000

借：存货200，00000（成本）贷：银行存款2000，0000

企业集团的合并抵消分录：借：未分配利润--年初600，0000

贷：存货600，0000借：存货440，0000

贷：资产减值损失440，0000

（期末、在个别报表中又计提了存货跌价准备4400000，应予以抵消）第十四章合并财务报表

（4）连续编制内部形成应收账款及坏账准备的抵消期末集团公司的合并抵消分录：借：应付账款600贷：应收账款600借：应付票据400贷：应收票据400

1）上期末抵消对本期期初个别报表影响的抵消借：应收账款20应收票据10

贷：未分配利润----年初302）本期期末合并抵消第十四章合并财务报表3）内部应收账款坏账准备本期大于上期末余额时的抵消处理：

期末集团公司的合并抵消分录：借：应付账款800贷：应收账款800借：应付票据900贷：应收票据900

借：应收账款45应收票据15贷：资产减值损失60第一，上期末抵消对本期初个别报表影响的抵消借：应收账款20应收票据10贷：未分配利润--年初30第二，本期末的合并抵消在个别报表中、本期末甲公司补充计提坏账准备：借：资产减值损失60贷：坏账准备60第十四章合并财务报表4）内部应收账款坏账准备本期小于上期末余额时的抵消处理：

期末集团公司合并抵消分录：借：应付账款550贷：应收账款550借：应付票据380贷：应收票据380

借：资产减值损失12贷：应收账款8应收票据4第一，上期末抵消对本期初个别报表影响的抵消

借：应收账款20应收票据10贷：未分配利润--年初30第二，本期末的合并抵消

在个别报表中、本期末甲公司冲减多计提的坏账准备：借：坏账准备12贷：资产减值损失12第十四章合并财务报表（5）内部固定资产交易当期的抵消处理1）内部固定资产交易的抵消处理①内部变卖固定资产交易的抵消处理：

集团公司合并抵消分录：借：营业外收入220贷：固定资产原价220

A公司原分录：借：固定资产清理220

贷：营业外收入220第十四章合并财务报表

②内部购进作为固定资产使用交易的抵消处理：

（见教材例题）2）内部交易当期计提折旧的抵消处理：

（见教材例题）第十四章合并财务报表3）内部交易取得固定资产至处置之前期间的抵消处理：

当期计提折旧集团公司合并抵消分录：借：累计折旧120

贷：管理费用120第一、上期末合并抵消处理对本期初个别报表的影响借：未分配利润--年初480贷：固定资产原价480借：累计折旧120贷：未分配利润--年初120

第二，以后期间计提折旧集团公司连续合并抵消分录借：未分配利润--年初480贷：固定资产原价480借：累计折旧240贷：未分配利润--年初240借：累计折旧120贷：管理费用120第十四章合并财务报表4）内部固定资产交易清理期间的抵销处理：（见教材例题）5）内部固定资产交易超期使用进行清理的抵销处理：（见教材例题）6）内部固定资产交易使用期限未满提前进行清理的抵销处理：（见教材例题）第十四章合并财务报表五、非同一控制下企业合并形成长期股权投资与所有者权益的合并处理1.非同一控制下取得子公司购买日合并财务报表的编制2.非同一控制下取得子公司购买日后（合并当年年末）合并财务报表的编制3.非同一控制下连续编制合并报表（合并后每一会计期末）合并财务报表的编制第十四章合并财务报表

1、非同一控制下的企业合并，购买日合并工作底稿中抵销分录的编制思路为：第一、购买日，母公司编制抵销分录之前，先应按购买日确定的子公司各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值对子公司的财务报表进行调整，并编制调整分录。第十四章合并财务报表

第二、购买日，母公司已经按合并成本（合并对价的公允价值）确认了长期股权投资，在编制合并财务报表时，在合并工作底稿中直接抵销母公司的长期股权投资项目；同时，若长期股权投资成本大于母公司在子公司所有者权益享有的份额，则确认为合并商誉；若长期股权投资小于母公司在子公司所有者权益中所享有的份额，则调整留存收益（即：盈余公积和未分配利润）。第十四章合并财务报表

第三、子公司的股东权益同时按公允价值予以抵销。第四、在母公司持股比例不足100%时，在进行上述处理的同时，还需要确认少数股东权益项目、即：被购买方所有者权益公允价值乘以少数股东的持股比例。第十四章合并财务报表

购买日、购买方在合并工作底稿中所做出的账务处理如下：1.按公允价值对非同一控制下取得子公司财务报表项目进行调整。以固定资产为例，并假定固定资产公允价值大于其账面价值。借：固定资产--原价（调整固定资产项目）贷：资本公积（注：资产的减值调整作相反分录，负债的调整与资产的调整处理相反；另外、为了简化起见，暂不考虑资产价值调整所涉及的递延所得税）第十四章合并财务报表

2.母公司长期股权投资与子公司股东权益相互抵销、并确认少数股东权益。借：股本资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润

商誉（借方差额）贷：长期股权投资少数股东权益

未分配利润（贷方差额）（注：母公司购买日不编制合并利润表、故不能调整利润表项目的营业外收入）第十四章合并财务报表

三、合并日后合并财务报表工作底稿中与股权投资有关的抵销处理不管是同一控制下的企业合并，还是非同一控制下的企业合并，合并日（或购买日）后编制与股权投资有关的抵销处理时，均需要先将长期股权投资的成本法调整成为权益法核算的结果。调整之后，再编制相应的抵销分录。第十四章合并财务报表

（一）长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果1.合并当年年末（1）调整被投资单位盈利借：长期股权投资贷：投资收益（2）调整被投资单位亏损借：投资收益贷：长期股权投资第十四章合并财务报表

（3）调整被投资单位分派现金股利借：投资收益贷：长期股权投资（4）调整子公司除净损益以外的所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：其他综合收益资本公积第十四章合并财务报表

或是相反的会计分录：借：其他综合收益资本公积贷：长期股权投资第十四章合并财务报表

2.连续编制合并财务报表（1）调整以前年度被投资单位盈亏：借：长期股权投资贷：未分配利润—年初若为亏损则作相反的分录，即：借：未分配利润—年初贷：长期股权投资第十四章合并财务报表（2）调整被投资单位本年度盈利借：长期股权投资贷：投资收益（3）调整被投资单位本年度亏损借：投资收益贷：长期股权投资第十四章合并财务报表

（4）调整被投资单位以前年度分派现金股利借：未分配利润—年初贷：长期股权投资（5）调整被投资单位当年分派现金股利借：投资收益贷：长期股权投资第十四章合并财务报表

（6）调整子公司以前年度除净损益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷贷：其他综合收益—年初 资本公积—年初（7）调整本年度除净损益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：资本公积其他综合收益第十四章合并财务报表第十四章合并财务报表

在购买日后，各期期末编制合并财务报表时，非同一控制下的企业合并除了调整长期股权投资的核算方法外，仍需根据母公司在购买日设置的备查账簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值、对子公司的个别财务报表中的相关数据进行调整，使子公司个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债在本期资产负债表日应有的金额。第十四章合并财务报表

1.以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于其账面价值，对子公司个别财务报表进行调整，调整分录如下：（1）投资当年年末（合并当年年末）借：固定资产—原价（调整固定资产项目）贷：资本公积借：管理费用（当年按公允价值应补提的折旧）贷：固定资产—累计折旧第十四章合并财务报表

（2）连续编制合并财务报表借：固定资产—原价贷：资本公积—年初借：未分配利润—年初（年初累计补提折旧）贷：固定资产—累计折旧借：管理费用（当年补提折旧）贷：固定资产—累计折旧第十四章合并财务报表

2.长期股权投资由成本法核算的结果调整为权益法下的核算结果（1）合并当年年末1）调整被投资单位盈利借：长期股权投资贷：投资收益2）调整被投资单位亏损借：投资收益贷：长期股权投资第十四章合并财务报表

3）调整被投资单位分派现金股利借：投资收益贷：长期股权投资第十四章合并财务报表

4）调整子公司除净损益以外的所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：其他综合收益资本公积或是相反的会计分录：借：其他综合收益资本公积贷：长期股权投资第十四章合并财务报表

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