第十一章 会计核算形式

第十一章会计核算组织程序第一节会计核算账务处理程序概述

一、会计核算账务处理程序概念

(一)会计核算账务处理程序的定义

会计核算账务处理程序也称会计核算组织形式或会计核算程序，是指会计凭证、会计账簿、会计报表相结合的方式，包括会计凭证和账簿的种类、格式，会计凭证与账簿之间的联系方法等。即由原始凭证到编制记账凭证、登记明细分类账和总分类账、编制会计报表的工作程序和方法，具体的说，就是从原始凭证的取得开始，整理、汇总、审核原始凭证，填制、汇总记账凭证，登记日记账、明细分类账、总分类账等各种账簿，编制会计报表的一系列业务处理的步骤和方法。

会计核算工作涉及到会计凭证的填制、会计账簿的登记、会计报表的编制等不同的业务处理环节，不同的会计主体在会计核算工作中采用的步骤和方法是不完全相同的。不同的会计主体在会计核算工作中，应该使用哪些凭证，应该设置哪些账簿；怎样设计凭证和账簿的种类及格式；如何确定各种凭证之间、账簿之间、会计报表之间的相互关系，并使之协调配合；如何根据凭证登记账簿，尤其是登记总分类账；如何确定从填制凭证到登记账簿再到编制会计报表的程序和步骤，这些都是正确组织会计核算工作首先必须解决的重要问题。

在会计核算工作的各个环节中，账簿体系是核心。围绕账簿体系，将不同的凭证填制、账簿组织、和记账方法相互结合在一起形成不同的记账程序，也就是构成了不同的账务处理程序。我国企业、机关、事业等单位一般都是根据单位的业务性质、经营规模和业务繁简以及财会人员的配备等的实际情况，选择适当的账务处理程序。

(二)会计核算账务处理程序的意义

在实际工作中，由于各单位的业务性质不同，经营规模大小不同，经济业务繁简不同，它们所需要设置的会计凭证、会计账簿的种类和格式以及记账程序和方法也不相同；又由于各单位的组织结构不同，会计管理的要求不同，导致会计处理的程序和形式不同。为了把会计工作科学的组织起来，企业应该根据相关的法规并结合本单位的实际情况，设计或选用恰当的会计处理程序。合理地组织会计核算账务处理程序对于加强会计核算、提高会计核算水平具有重要意义。

1.可以保证会计核算各个环节有序地进行，有利于分工协作，明确责任，加强岗位责任制，提高会计工作效率。

2.可以正确、及时地提供会计信息，保证会计工作的质量，更好地发挥会计在经营管理中的作用。

3.可以简化会计核算手续，节约人力、物力和财力。

(三)会计核算账务处理程序的选用原则

各单位应根据各自的实际情况和具体条件，把凭证和账簿合理地组织起来，设计出适合本单位经济业务特点的账务处理程序。会计核算账务处理程序的选用，总的来讲要求科学、适用，符合成本效益原则，一般应遵循以下原则：

满足经济管理的需要。

会计的本质是一种管理活动，因此，会计核算必须与经济管理的要求密切配合，贯彻国家的统一规定，符合财政部门制定的相关制度，为国民经济的综合平衡、为本单位的经济管理和国家及其有关部门监督经济活动提供正确、及时和完整的会计资料，以促进单位改进和提高经济管理工作。

2.适应本单位的经济活动特点。

要与本单位的业务性质、规模大小、繁简程度、经营管理的要求和特点等相适应，有利于加强会计核算工作的分工协作，有利于实现会计控制和监督目标以及建立岗位责任制。

3.能够提高核算工作质量与效率。

账务处理程序的建立，一方面要能如实地反映经济活动情况，提供有用的会计信息；另一方面要在保证会计资料正确、真实和完整的前提下，力求简化核算手续，提高会计工作效率，节约人力物力，使日常会计核算工作得到最佳的协调配合。

4.有利于逐步采用现代化的核算工具，适应会计电算化的要求。

随着电子计算机在会计领域里的逐步运用，客观上要求会计处理程序与之相适应，以提供快捷有用的信息资料，为企业现代化管理服务。

总之,各企业、机关和事业单位建立会计核算形式时，既要符合国家统一规定，又要接合本单位的实际情况，既有利于简化核算工作，又有利于经济管理。二、会计核算账务处理程序的种类

目前,我国企业、机关和事业单位较常采用的会计核算形式主要有：

（1）记账凭证核算形式；

（2）汇总记账凭证核算形式；

（3）科目汇总表核算形式；

（4）日记总账会计账务处理程序；

（5）多栏式日记账会计账务处理程序

这些核算形式，都有各自的特点和内容，但是在实际工作中，同一会计核算形式，也会有大同小异的地方。第二节记账凭证账务处理程序

一、记账凭证账务处理程序的概念和特点

记账凭证账务处理程序是指直接以记账凭证为依据，登记总账获得总括数据的核算程序。它是会计核算中最基本的一种账务处理程序，其基本特点是根据记账凭证逐笔登记总分类账，即根据收款凭证、付款凭证和转账凭证,不经过汇总,而直接登记总分类账的一种核算形式。它是一种最基本的作为处理程序，其他账务处理程序都是在此基础上发展演变而形成的。

在记账凭证账务处理程序下，会计账簿一般应设置三栏式的库存现金日记账、银行存款日记账；总分类账均采用借、贷、余三栏式；明细分类账可根据实际需要，采用借、贷、余三栏式、数量金额式或多栏式。库存现金、银行存款日记账和总分类账一般采用三栏式；明细分类账可根据需要采用三栏式或数量金额式或多栏式。记账凭证可采用通用记账凭证，也可采用收款凭证、付款凭证和转账凭证等专用记账凭证。在这种核算形式下，总分类账一般是按户设账页。

二、记账凭证账务处理程序的基本流程

记账凭证账务处理程序对经济业务处理的基本步骤如下：

1.会计人员根据审核无误的原始凭证或原始凭证汇总表填制记账凭证，经凭证审核人员审核后将收款凭证和付款凭证传递给出纳人员，转账凭证传递给各明细账的记账人员。

2.出纳人员根据审核无误收款凭证和付款凭证，逐日逐笔登记库存现金日记账和银行存款日记账，凭证登记结束后再传递给明细账的记账人员。

3.明细账的记账人员根据收款凭证、付款凭证和转账凭证并结合其所附原始凭证逐笔登记各种明细分类账。

4.总账登记人员根据明细账记账人员转来的收款凭证、付款凭证和转账凭证逐笔登记总分类账。

5.期末，将库存现金日记账、银行存款日记账和各种明细分类账的余额与总分类账的有关账户的余额相互核对；总分类账户与明细分类账户核对。

6.期末，根据核对无误的总分类账和明细分类账的资料编制会计报表。

记账凭证账务处理程序基本流程如图11－1所示。三、记账凭证账务处理程序优缺点及适用范围

采用记账凭证账务处理程序的优点是在记账凭证上能够清晰的反映账户之间的对应关系，总账登记方法简单，易于掌握。由于这种核算形式是根据记账凭证直接登记总账，因此，总分类账能够比较详细地反映经济业务的发生情况，便于查账。

采用这种核算形式的缺点是，登记总账的工作量较大，也不便于会计分工,而且有一部分内容与明细分类账基本上是重复的。因此，这种核算形式一般只适用于规模较小、经济业务较少、记账凭证数量不多的小型企业或单位。

根据记账凭证登账总账的示意图如下：第三节记账凭证汇总表账务处理程序

一、记账凭证汇总表账务处理程序的概念和特点

记账凭证汇总表账务处理程序又称为科目汇总表账务处理程序，它是在记账凭证账务处理程序基础上发展起来的。它的基本特点是：根据记账凭证定期编制记账凭证汇总表（科目汇总表），然后根据记账凭证汇总表登记总分类账。

在记账凭证汇总表账务处理程序下，采用的记账凭证与记账凭证账务处理程序相比，存在较大的差别。除了采用专用记账凭证和通用记账凭证外，增加了“记账凭证汇总表（或科目汇总表）”这种具有汇总性质的记账凭证。而使用的会计账簿与记账凭证账务处理程序基本相同。

二、记账凭证汇总表账务处理程序图

记账凭证汇总表账务处理程序的具体核算步骤是：

1．制证人员根据当事人交来的经过审核的原始凭证或原始凭证汇总表填制收款凭证、付款凭证和记账凭证（或通用记账凭证），经过审核后，将收款凭证、付款凭证传给出纳人员，转账凭证传给明细账记账人员。

2．出纳人员根据审核无误的收款凭证、付款凭证逐日逐笔登记库存现金日记账和银行存款日记账，登记结束后，凭证传给明细账人员。

3．明细账登记人员根据收款凭证、付款凭证和转账凭证及其所附原始凭证逐笔登记各种明细分类账。

4．总账登记人员收到全部收款凭证、付款凭证和转账凭证后，每日或定期编制记账凭证汇总表（科目汇总表）。

5．总账登记人员根据记账凭证汇总表每日或定期登记总分类账。

6．期末，将库存现金日记账、银行存款日记账分别与明细分类账、总分类账的发生额和余额核对；各种明细分类账的余额与总分类账的有关账户余额相互核对。

7．期末，根据核对无误的账簿记录定期编制会计报表。

记账凭证汇总表账务处理程序如图11-3所示。三、记账凭证汇总表的编制方法

（一）编制记账凭证汇总表的基本方法

记账凭证汇总表，又称为科目汇总表，是定期（业务量多的单位可每天汇总一次，一般间隔最长不超过10天）将一定时间内的记账凭证，按照相同会计科目归类，分别汇总并计算每一会计科目的借方本期发生额和贷方本期发生额，填写到“记账凭证汇总表”的有关栏内，然后再分别加计全部会计科目的借方本期发生额和贷方本期发生额，填写到“合计”栏内。根据借贷必相等原理，两个合计金额必然相等。

（二）记账凭证汇总表的编制

假设企业2013年6月份发生以下经济业务，编制的记账凭证如下（用会计分录代替记账凭证），如表11-1：根据以上经济业务的举例编制记账凭证汇总表过程如下：（1）在对这些会计科目分别按借、贷发生额进行汇总时，可利用编制记账凭证汇总表工作底稿（表11-2）的方法进行。（2）根据记账凭证汇总表工作底稿编制记账凭证汇总表（表11-3）。记账凭证汇总表可以每月编制一次，也可以根据实际需要定期（如十天）编制。编制科目汇总表的作用是可以对总分类账进行汇总登记，减少登记总账的工作量，而且还可以分期检查记账的正确性。根据记账凭证汇总表登记总账时，只需要将记账凭证汇总表中有关各科目的本期借、贷发生额合计数，分次或月末一次记入相应总分类账的借方或贷方即可。以下以“银行存款”为例，说明登记总账的方法。四、记账凭证汇总表账务处理程序优缺点及适用范围

记账凭证汇总表账务处理程序的优点是：由于总账是根据记账凭证汇总表进行登记的，所以能够减少登记总分类账的工作量，省去了与明细账一样登记的重复记录；汇总方法简便，易于掌握。同时，还可以根据记账凭证汇总表对全部会计科目的借方发生额、贷方发生额进行试算平衡，能够及时并纠正记账过程中的差错，保证会计记录的质量。

记账凭证汇总表账务处理程序的缺点是：由于记账凭证汇总表和总分类账中，不能反映科目之间的对应关系和经济业务的来龙去脉，因而不便于分析检查企业的经济活动情况和核对账目。

记账凭证汇总表账务处理程序可以适用于不同类型、不同规模的单位。企事业单位使用的较为普遍。第四节汇总记账凭证账务处理程序

一、汇总记账凭证账务处理程序的概念和特点

汇总记账凭证账务处理程序的基本特点是根据记账凭证编制汇总记账凭证，然后根据汇总记账凭证登记总账。

在汇总记账凭证账务处理程序下采用的记账凭证和会计账簿比较多。在账簿设置方面，设置的会计账簿与记账凭证核算程序基本相同。而凭证设置主要使用专用记账凭证，并增设汇总记账凭证。汇总记账凭证须分为汇总收款凭证、汇总付款凭证和汇总转账凭证三种，分别根据收款、付款、转账三种记账凭证汇总填制，并要求在这三种汇总记账凭证中反映科目的对应关系。

二、汇总记账凭证账务处理程序图

汇总记账凭证账务处理流程如下：（1）制证人员根据当事人交来的原始凭证或原始凭证汇总表进行审核后编制收款凭证、付款凭证和转账凭证，制证后，再经凭证审核人审核，然后将收款凭证和付款凭证传给出纳人员，转账凭证传给明细账的登记人员。

2．出纳人员根据审核无误的收款凭证和付款款凭证序时逐笔的登记库存现金日记账和银行存款日记账，登记结束后，凭证传递给明细账的记账人员。

3．明细账的登记人员根据收款凭证、付款凭证和转账凭证及其所附的原始凭证，逐笔登记各种明细分类账。

4．总账登记人员，收到全部收款凭证、付款凭证和转账凭证后定期编制汇总收款凭证汇总付款凭证和汇总转账凭证。

5．总账登记人员根据汇总的收款凭证、汇总付款凭证和汇总转账凭证登记总分类账。

6．期末，将库存现金日记账、银行存款日记账、明细分类账分别与总分类账进行核对，做到账账相符和账实相符。

7．期末，根据审核无误的总分类账和明细分类账的资料编制会计报表。

汇总记账凭证账务处理程序，如图11-4所示。三、汇总记账凭证的编制方法

汇总记账凭证定期编制，间隔天数视业务量多少而定，一般为每隔5天或10天，每月汇总编制一张，月终结出合计数，据以登记总分类账。

1．汇总收款凭证，是根据库存现金、银行存款的收款凭证，分别按库存现金、银行存款科目的借方设置，定期按贷方科目加以归类汇总，月终时结出合计数，并据以登记总账。

在编制汇总收款凭证时，应确定以哪一个会计科目为主进行汇总。因为收款凭证反映的是收款业务，因而必须围绕“库存现金”和“银行存款”科目进行汇总。

【例12-1】某企业12月1-10日发生以下经济业务。会计凭证（会计分录）记录的经济业务如下（表11-5）：从以上举例可以看出，收款凭证中具有共同点就是借方科目均为银行存款，涉及的贷方科目有“应收账款”、“其他应收款”、“主营业务收入”、“其他业务收入”和“短期借款”五个会计科目。根据以上举例，编制“汇总收款凭证”如下（表11-6）：编制完成后根据合计栏数字分别登记各个总分类账户，根据合计栏数字登记银行存款总账。编制汇总收款凭证时注意，在日常编制收款凭证时只能编制以下几种形式的会计凭证：一借一贷、一借多贷，不能编制多借多贷的收款凭证。这是因为汇总收款凭证是按借方科目设置，编制多借多贷的收款凭证会给编制汇总记账凭证带来不便。

2．汇总付款凭证，是根据库存现金、银行存款的付款凭证，分别按库存现金、银行存款科目的贷方设置，定期按借方科目加以归类汇总，月终时结出合计数，并据以登记总分类账。

在编制汇总付款凭证时，应确定以哪一个会计科目为主进行汇总。因为付款凭证反映的是付款业务，因而必须围绕“库存现金”和“银行存款”科目进行汇总。【例12-2】某企业12月1-10日发生以下经济业务。会计凭证（会计分录）记录的经济业务如下（表11-7）：从以上举例可以看出，付款凭证中具有共同点就是贷方科目均为银行存款，涉及的贷方科目有“应付账款”、“管理费用”、“材料采购”和“短期借款”四个会计科目。根据以上举例，编制“汇总付款凭证”如下（表11-8）：编制完成后根据合计栏数字分别登记各个总分类账户，根据合计栏数字登记银行存款总账。编制汇总付款凭证时注意，在日常编制付款凭证时只能编制以下几种形式的会计凭证：一贷一借、一贷多借，不能编制多借多贷的付款凭证。这是因为汇总付款凭证是按贷方科目设置，编制多借多贷的付款凭证会给编制汇总记账凭证带来不便。

3．汇总转账凭证，一般根据转账凭证的贷方科目设置，并按对应的借方科目归类汇总，定期进行填列，月终时，结出本科目的合计数，并据以登记总账。

在编制汇总收款凭证时，应确定以哪一个会计科目为主进行汇总。因为收款凭证反映的是收款业务，因而必须围绕“库存现金”和“银行存款”科目进行汇总。【例12-3】某企业12月1-10日发生以下经济业务。会计凭证（会计分录）记录的经济业务如下（表11-9）：从以上举例可以看出，转款凭证中具有共同点就是贷方科目均为原材料，涉及的贷方科目有“生产成本”、“制造费用”、“销售费用”、和“管理费用”四个会计科目。根据以上举例，编制“汇总转款凭证”如下（表11-10）：编制完成后根据合计栏数字分别登记各个总分类账户，根据合计栏数字登记原材料总账。编制汇总转款凭证时注意，在日常编制转款凭证时只能编制以下几种形式的会计凭证：一贷多借，一贷一借，不能编制多借多贷的收款凭证。这是因为汇总转款凭证是按贷方科目设置，编制多借多贷的转款凭证会给编制汇总记账凭证带来不变。

应当指出，如果在汇总转账凭证中科目对应关系是多借多贷或一借多贷的会计分录，应分解为几个简单会计分录，然后再予以汇总记账。

四、汇总记账凭证账务处理程序优缺点及适用范围

汇总记账凭证账务处理程序的优点是：由于总分类账是定期根据汇总记账凭证进行登记，因此，减轻了登记总分类账的工作。同时，由于汇总记账凭证是根据记账凭证按照科目对应关系进行编制的，因此，它可以明确地反映科目对应关系，反映经济业务的来龙去脉，便于检查分析，发生差错，也便于查找。

汇总记账凭证账务处理程序的缺点是：由于汇总转账凭证是按照会计科目的贷方设置和编制的，不是按经济业务的性质归类汇总，因而，不利于对日常核算工作进行合理的分工；而且汇总记账凭证的工作量大，特别是对一借多贷的经济业务，必须分解为几个一借一贷的简单会计分录，不但不能完整的反映一项经济业务的全貌，反而增加了核算工作量。该种核算形式一般适用于企业规模较大、经济业务量较多的单位。

下面以汇总收款凭证为例，举例说明登记总账的方法（表11-11）。第五节日记总账账务处理程序

一、日记总账账务处理程序的概念和特点

日记总账账务处理程序，就是设置一本把日记账和总分类账结合起来的联合账簿一一日记总账，单位日常发生的各项经济业务都要根据记账凭证直接记入日记总账的一种核算组织程序。

在日记总账账务处理程序下，会计账簿一般应设置多栏式的库存现金日记账、银行存款日记账，库存现金日记账和银行存款日记账也可采用“三栏式”账簿，日记总类账一般采用多栏式；明细分类账可根据实际需要，采用借、贷、余三栏式、数量金额式或多栏式。记账凭证一般采用收款凭证、付款凭证和转账凭证等专用记账凭证，也可采用通用记账凭证。在这种核算形式下，总分类账一般是按户设账页。在日记总账账务处理程序下，除应设置一本“日记总账”用以序时分类地记录单位的全部经济业务外，仍应设置收款凭证、付款凭证和转账凭证等三种记账凭证以及库存现金日记账和银行存款日记账，以便对货币资金的收、付和结存情况加强监督，并应设置一定种类的明细分类账，进行必要的明细分类核算。

日记总账账务处理程序图

日记总账账务处理程序的流程如下：

1.会计人员根据审核无误的原始凭证或原始凭证汇总表填制记账凭证，经凭证审核人员审核后将收款凭证和付款凭证传递给出纳人员，转账凭证传递给各明细账的记账人员。

2.出纳人员根据审核无误收款凭证和付款凭证，逐日逐笔登记库存现金日记账和银行存款日记账，凭证登记结束后再传递给明细账的记账人员。

3.明细账的记账人员根据收款凭证、付款凭证和转账凭证并结合其所附原始凭证逐笔登记各种明细分类账。

4.总账登记人员根据明细账记账人员转来的收款凭证、付款凭证和转账凭证逐笔登记日记总分类账。

5.期末，将库存现金日记账、银行存款日记账和各种明细分类账的余额与总分类账的有关账户的余额相互核对；总分类账户与明细分类账户核对。

6.期末，根据核对无误的总分类账和明细分类账的资料编制会计报表。

日记总账账务处理程序，如图11-4所示。三、日记总账的格式与登记方法

日记总账是一种兼具序时账簿和分类账簿两种功能的联合账簿。在采用日记总账账务处理程序时，关键在于把握日记总账的登记方法。日记总账的登记要注意以下几点：

（1）根据记账凭证逐笔登记日记总账时，除写明业务的简要内容外，每一笔业务的借方发生额和贷方发生额，应该在同一行的有关科目的借方和贷方栏内分别登记，并将金额计入“发生额”栏。

（2）对于收款和付款业务，可以