第六章 生产成本、销售成本与存货

生产成本、销售成本与存货06宋献中谭小平巫岑石本仁

编著会计学原理（微课版第六版）章首故事宝钢股份营业收入与营业成本的相关资料如下：单位：百万元营业收入营业成本营业总收入

292057营业总成本

281609

营业收入

291594

营业成本

259871

其中：主营业务收入

290187

其中：主营业务成本

258819

其他业务收入

1

407

其他业务成本

1

052

利息收入

449

利息支出

178

手续费及佣金收入

14

手续费及佣金支出等* 21560*其他营业成本项目还包括营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用和资产减值损失。2019年末宝钢股份存货构成如下：

单位：百万元原材料半成品库存商品备品备件及其他小计跌价准备存货净额109101175214109503041774147540299了解企业的类型及其存货的种类掌握制造业存货成本的构成及会计处理理解实地盘存制与永续盘存制及存货盘存的会计处理掌握发出存货成本的计价方法掌握期末存货成本的计价了解存货管理的评价与控制学习要点学习导航生产成本、销售成本与存货企业的类型、存货的种类与会计信息处理系统企业的类型存货的种类存货与会计信息处理系统生产过程与存货的初始计量生产过程与成本构成存货购进与生产的会计处理永续盘存制与

定期盘存制实地盘存制永续盘存制两种盘存制度的比较存货盘存的会计处理发出存货计价与期末存货计价发出存货成本的计价方法期末存货的计价存货的管理评价与控制存货的管理评价存货的控制一、企业的类型服务企业商业企业制造企业企业二、存货的种类存货是指企业日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处于生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。生产性工业企业的存货主要有三种，即原材料、在产品、产成品及其他消耗品。这三类又可分为：1、销售用存货。销售用存货是指企业以对外销售为目的而持有的已完工产成品。2、生产用存货。生产用存货是指企业为生产、加工产品而库存的各种存货。主要包括原材料和在产品等。3、周转材料（消耗品）。消耗品是指除了以上存货外，供企业一般耗用的用品和为生产经营服务的辅助性物品。三、存货与会计信息处理系统经济业务资产负债表利润表现金流量表图6-1：产品生产活动与会计信息系统买价相关费用人工材料其他购进产品生产经营活动存货销售成本销售学习导航生产成本、销售成本与存货企业的类型、存货的种类与会计信息处理系统企业的类型存货的种类存货与会计信息处理系统生产过程与存货的初始计量生产过程与成本构成存货购进与生产的会计处理永续盘存制与

定期盘存制实地盘存制永续盘存制两种盘存制度的比较存货盘存的会计处理发出存货计价与期末存货计价发出存货成本的计价方法期末存货的计价存货的管理评价与控制存货的管理评价存货的控制一、生产过程与成本构成（一）生产过程与存货流转图图6-2：存货流程图购买期末期初原材料存货加：转换成本期末期初期末期初材料领用完工产品售出产

品成本一、生产过程与成本构成

（二）存货成本的构成1、原材料成本构成：原材料的成本就是它的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。2、在产品存货成本构成：在产品存货的成本由下列两个部分构成：（1）生产过程中领用的原材料存货成本；（2）从投入原材料开始生产到本会计期末所发生的加工成本。3、产成品成本构成：产成品存货的成本由产成品的制造成本和其他成本构成。原材料成本、人工成本、制造费用组成产品的完全生产成本，又称产品的制造

成本。二、存货购进与生产的会计处理业务1：原材料的采购业务2：原材料耗用业务3：产品生产产成品成本=期初在产品成本+本期耗用的原材料+本期加工成本（直接人工薪酬+分配的制造费用）-期末在产品成本业务4：产品生产完工，结转产成品成本业务5：销售产品成本销售产品成本=期初库存商品成本+本期完工产品成本-期末库存商品成本业务6：结转主营业务成本例6-1（P118-120）二、存货购进与生产的会计处理图6-3：生产过程与存货成本流转①购进35000②领用32000期末余额13000②料32000⑥完工73000期末余额9000③工22000⑤费23000⑥入库73000⑦销售75000期末余额8000⑦销售成本75000⑧结转75000⑧主营业务成本75000④计提折旧等23000⑤分配结转23000购进生产销售期初金额

10000原材料制造费用主营业务成本本年利润（原材料存货）期初金额

5000生产成本期初金额

10000产成品（库存商品）（在产品存货）（库存商品存货）学习导航生产成本、销售成本与存货企业的类型、存货的种类与会计信息处理系统企业的类型存货的种类存货与会计信息处理系统生产过程与存货的初始计量生产过程与成本构成存货购进与生产的会计处理永续盘存制与

定期盘存制实地盘存制永续盘存制两种盘存制度的比较存货盘存的会计处理发出存货计价与期末存货计价发出存货成本的计价方法期末存货的计价存货的管理评价与控制存货的管理评价存货的控制只有知道了各存货的期末余额，才能推算出已耗用的原材料成本、已完工入库产的成品成本和已销售产品的成本。上期的期末余额就是本期的期初余额，而本期增加平时随时都进行记录的，因此，进行上述推算关键的问题就是要解决各存货的期末余额。要解决期末存货的成本问题，就必须得解决期末存货的数量和期末存货的单位成本这两个问题。企业期末存货的数量可采用盘存的方法来确定，常用的盘存方法有实地盘存制和永续盘存制两种。关于期末存货单位成本的问题，也就是存货计价的问题，我们将在下一节（发出存货计价）进行探讨。一、实地盘存制实地盘存制，又称定期盘存制，是指会计期末对存货进行实地盘点来确定期末存货数量的方法。在实地盘存制下，企业日常只记存货的收入数，不计存货的发出成本，期末时，根据盘存的存货结存数乘以单位存货的盘存价，以倒扎出本期已耗用或已销售存货的成本。期初存货成本+本期购货（增加的在产品成本或入库产品）成本=本期耗用（已完工入库产品成本或已销售产品成本）成本+期末存货成本对此公式进行改写，则：本期耗用成本（已完工入库产品成本或已销售产品成本）=期初存货成本+本期购货（增加的在产品成本或入库产品）成本-期末存货成本二、永续盘存制永续盘存制，又称账面盘存制，是指对企业存货每一项变动（收入或发出）都逐笔进行记录，并随时结算出存货期末余额的方法。在永续盘制下，企业是逐笔确定已发出存货的成本，用期初存货成本加上本期增加的存货成本再减去发出存货成本后，即时得出期末存货成本。三、两种盘存制度的比较实地盘存制下，由于可以不登记存货明细账的发出栏，从而减少了存货核算的工作量，简化了核算手续，这是它的优点。实地盘存制的局限性表现在：实地盘存制是“以存计销，以存计耗”，容易造成存货保管中产生的自然损耗、损失浪费、差错、贪污盗窃等存货的减少都计入耗用或销售成本之中，影响成本计算和利润确定的正确性；01OPTION02OPTION03OPTION采用实地盘存制，平时缺乏连续的存货记录，不能通过账簿记录随时反映各种存货的收入、发出和结存情况，不利于存货的计划、管理和控制；只有在期末对存货进行了实地盘存之后才能倒挤出已耗或已销售商品成本，不能随时结转。实地盘存制一般适用于存货品种规格繁多、单位价值较低的企业。三、两种盘存制度的比较永续盘存制则克服了实地盘存制的局限，其优点表现在：永续盘存制下，对存货的每一项变动都逐笔登记，存货明细账上可以随时反映存货的收入、发出和结存情况，因此，有利于对存货的数量和金额进行管理和控制，为经营决策提供及时、准确的信息，如决定何时订购原材料、订多少原材料以及分析客户对每一产品的需求等等；01OPTION02OPTION03OPTION永续盘存登记表本身有一固有核查功能，这是实地盘存制所不能具有的。永续盘存制下，存货的账面记录与结存的实物可以经常核对，有利于查明存货溢缺的原因，及时进行纠正。同时，能将存货的损耗单独确认出来，而不是全部计入已耗或已销售产品成本之中；永续盘存制下，可随时结转已销售产品成本来编制利润表，不必等到盘存之后。然而永续盘存制的缺点是，对存货的每一变动都要进行记录，簿记的工作量较大。四、存货盘存的会计处理企业按规定进行定期盘点，若盘点结果与账面不符，则应查明原因，并进行相应的会计处理。1、存货盘盈的会计处理2、存货盘亏、毁损的会计处理

例6-3（P122）例6-2（P122）学习导航生产成本、销售成本与存货企业的类型、存货的种类与会计信息处理系统企业的类型存货的种类存货与会计信息处理系统生产过程与存货的初始计量生产过程与成本构成存货购进与生产的会计处理永续盘存制与

定期盘存制实地盘存制永续盘存制两种盘存制度的比较存货盘存的会计处理发出存货计价与期末存货计价发出存货成本的计价方法期末存货的计价存货的管理评价与控制存货的管理评价存货的控制一、发出存货成本的计价方法会计期间内，存货的单位成本发生变化时，期初存货成本与本期存货增加的成本将如何在已发出存货与库存存货之间进行分摊？分摊给已发出去存货的成本金额越大，库存存货的成本金额就越小，反之亦然。解决此问题常用的有4种方法，即个别计价法、平均成本法、先进先出法和后进先出法。例6-4、5、6、7、8、9（P123-128）一、发出存货成本的计价方法（一）个别计价法个别计价法又称为个别辨认法、分批认定法，是指以每一批存货购入或生产时的实际单位成本，作为该批存货发出时的单位成本，期未按每批存货购入或生产时的单位成本确定期末存货的成本。（二）平均成本法1、一次加权平均法一次加权平均法，是指在期末（通常为月末）计算存货的单位成本时，以期初的存货数量和本期购入的全部数量作为权数，除期初结存存货成本和本期购入存货成本之和，计算出存货的加权平均单位成本，据此确定发出存货成本和期末存货成本的一种存货计价方法。

例6-5（P124）一、发出存货成本的计价方法（二）平均成本法2、移动加权平均法移动加权平均法是指每次收入存货，都以本次购入存货的成本加上结存存货的成本，除以本次购入存货数量与结存存货数量之和，以计算出存货平均单位成本，并作为下次收入存货前发出存货的单位成本的一种方法。

（三）先进先出法先进先出法是假设先购入的存货先发出，即企业发出的存货是按照购入存货的先后次序进行，先购入的存货先发出，并按先购入存货的单位成本作为发出存货的单位成本，进而确定发出存货成本和期末存货的成本的一种方法。

例6-7（P125-126）例6-6（P125）一、发出存货成本的计价方法（四）后进先出法后进先出法与先进先出法的成本流转正好相反，它是假设最后购进的存货最先发出，若发出数量超过最后一批购入数量，超过部分则依次按次后一批入库的单位成本计价。（五）各种方法对财务报表的影响对发出存货的成本采用不同的计价方法，发出存货的成本和期末存货的成本会得出不同的结果，从而会对利润表和资产负债表带来不同的影响，尤其是对利润表的影响（参见表6-12）。例6-8、9（P126-127）二、期末存货的计价由于存货市价是不断变化的，这样就会出现期末存货的账面价值与市场价值不一致的情况。是按历史成本、按市价，还是按一种折衷的办法进行处理，是期末存货计价要解决的一个基本问题。（一）成本与可变现净值孰低法成本与可变现净值孰低法是指期末存货以成本与可变现净值两者之间较低者来进行计价的方法，即资产负债表日，当存货的成本低于其可变现净值时，存货按成本计价；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计价。（二）成本与可变现净值孰低法的会计处理例6-10、11（P129）学习导航生产成本、销售成本与存货企业的类型、存货的种类与会计信息处理系统企业的类型存货的种类存货与会计信息处理系统生产过程与存货的初始计量生产过程与成本构成存货购进与生产的会计处理永续盘存制与

定期盘存制实地盘存制永续盘存制两种盘存制度的比较存货盘存的会计处理发出存货计价与期末存货计价发出存货成本的计价方法期末存货的计价存货的管理评价与控制存货的管理评价存货的控制一、存货的管理评价在商业和制造业中，存货往往占用大量的资产，加强存货的管理可以提高资金的使用效率。另一方面，对存货保持在一定水平的控制又要保证原料的供应使生产不会中断，使商品不会脱销。两个基本的评价指标为：存货周转次数和存货周转天数。存货周转率（次数）=销售成本/平均存货存货周转天数=365÷存货周转次数这一指标反映的是存货的流转速度。存货周转次数越高，表示存货的流转速度高，同时，反映企业资产(资金)使用的高效率。存货周转率有时要与毛利率结合起来分析。不同的行业，存货周转速度是存在差别的，另一方面，存货周转越慢的企业，毛利率就高，否则就低。表6-14我国主要行业上市公司销售毛利率和存货周转率一览表（2019年度）企业名称股票代码行业分布存货周转率（次/年）销售毛利率（%）万科000002房地产开发与经营业0.2836.25粤电力000539电力、蒸汽、热水的生产和供应业14.8416.62居然之家000785零售业21.0646.76五粮液000858食品加工业1.0174.46宝钢股份600019黑色金属冶炼及压延加工业6.3510.88南方航空600029航空运输业75.5412.09中视股份600088广播电影电视业12.8725.84上海建工600170土木工程建筑业2.2510.29ST联合600358旅游业16.9916.47厦门汽车600686交通运输设备制造业9.3313.83同济科技600846综合类0.7832.31华东电脑600850计算机及相关设备制造业2.0214.95新五丰600975畜牧业3.859.01中国神华601088煤炭采选业13.0240.71工商银行601398银行业--四药股份601607医药制造业6.414.37中国石油601857石油和天然气开采业11.2320.44二、存货的控制对比现金，存货更容易接近，因此，存货就成为最容易失窃的目标。对存货的控制是企业财务管理的重要环节。对于零售业而言，加强进出口的检查，安装摄像头，保安人员的巡视等是针对高失窃率的必要措施。在制造企业内部，科学控制存货水平，完善存货流转各环节的审核与保管制度，加强存货的检查与管理，定期评价存货流转效率等都是搞好存货控制的基本措施。本章概念（关键词）会计存货原材料在产品产成品采购成本加工成本制造费用实地盘存制永续盘存制盘盈盘亏个别计价法简单加权平均法移动加权平均法先进先出法后进先出法可变现净值