财税实操-和研发费用的归集不精确的风险分析

会计实操文库1/10财税实操-和研发费用的归集不精确的风险分析研发费的加计扣除涉及到项目立项、人员配置、费用归集、资料留存等多个环节，涉及到研发的前期、中期、后期等多个阶段，但在实际操作中，这些环节往往都存在一定的税务风险，如果不能对这些风险进行准确的识别和处理，就有可能造成企业不能享受研发费加计扣除的优惠，严重的话，还会造成大量的补税、滞纳金乃至罚款，甚至影响到高新技术企业的资质。（一）研发活动的定性1、企业不符合加计扣除政策的主体条件研发费加计扣除政策对适用主体做出了一定限制，企业在进行研究开发项目管理的过程中，企业要考虑自己的产业和研究开发活动是否符合加计扣除的要求。企业应关注以下事项：关注企业是否属于负面清单行业，根据《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）第四条规定，以烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业中的任意一项为主营业务，即，其研发费发生当年的主营业务收入占企业按《企业所得税法》第六条规定计算的收入总额减除不征税收入和投资收益的余额50%（不含）以上的企业，不得享受研发费加计扣除政策；会计核算不健全、无法准确归集研发费的企业，以及企业所得税实行核定征收的企业，不得享受研发费加计扣除政策；非居民企业不得享受研发费加计扣除政策。2、活动内容可能不属于可加计扣除的研发活动根据《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）第一条规定，研发活动是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。企业对产品或服务进行常规升级，直接应用某项研究成果，对现有产品或服务进行技术、材料、工艺等方面的重复或者简单变更，对产品或服务进行市场调查研究、效率调查或管理研究等，均不构成研发活动。不适用加计扣除政策。3、混淆委托研发和合作研发研发活动一般分为自主研发、委托研发、合作研发、集中研发等多种方式，实践中委托研发和合作研发往往容易混淆，而两种方式下对应的研发费加计扣除处理不同。对于委托研发而言，允许委托方按照实际支付给受托方的研发费的80%加计扣除（委托境外机构研发的，可加计扣除的金额不得超过境内符合条件的研发费的三分之二），而受托方不得加计扣除；合作研发项目则由合作各方就自身实际承担的研发费分别计算加计扣除。因此，企业需结合业务具体情况准确判断研发活动方式，并相应进行税务处理。（二）研发人员的管理研发人员是研究开发活动的核心组成部分，研究开发人员的人力成本在研究开发费用中所占的比例很大，因此研究开发人员的准确识别和归集显得非常重要。在实际操作中，由于企业对研发人员的管理不善和研发费用的归集不精确，有可能造成研发费加计扣除的风险。1、错误将管理层、行政人员归集为研发人员根据《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号）第一条第（一）款，研发人员包括研究人员、技术人员和辅助人员等。研发人员可以为企业职工，也可以为外聘研发人员（含劳务派遣）。但应注意，行政、财务、后勤等不直接参与研发的人员，不属于研发人员范畴，其工资、薪金、五险一金、劳务成本等，不得计入加计扣除的范围。2、研发费与生产经营费用未分别核算《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）第三条对于企业研发费会计核算与管理提出了要求，即“企业应对研发费用和生产经营费用分别核算，准确、合理归集各项费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除”。实践中有的研发人员在从事研发活动的同时也会参与部分生产活动，并且相关人员的人事关系可能在生产部门，因此需要准确核算和划分相关人员的费用。下面将通过以下案例说明研发费和生产经营费用划分的问题。3、研发费的归集研发费的准确归集和核算是企业适用研发费加计扣除政策的重要前提。而实践中，研发费的归集通常有三种口径，即会计核算口径、高新技术企业认定口径、以及研发费加计扣除政策口径，三种口径之间存在一定差异（可参考文末附表：研发费归集口径的比较），企业在归集和核算时应注意把握和区别，列举了一些常见的差异：针对人员人工费用：对于累计工作时间未达到183天的直接从事研发活动的研发人员，其发生的工资薪金等费用，不得计入高新技术企业研发费口径，但可以享受加计扣除政策。针对房屋租赁或者房屋折旧费用：企业以经营租赁方式租入的房屋用于研发活动（如实验室、实验办公楼等），相关的租金可计入高新技术企业认定口径的研发费，但不可享受加计扣除政策；类似的，企业自有房屋用于研发活动的，其对应的折旧费用可计入高新技术企业研发费口径，但不计入加计扣除口径。针对其他费用：高新技术企业认定口径中对其他相关费用总额的限制比例为20%，加计扣除口径中对其他相关费用总额的限制比例为10%。在实际操作中，对于不同口径的研发费，税务机关有可能会进行交叉比对，若有较大差异，则会向企业询问，质疑企业会计核算是否健全，研发费的归集是否准确，并要求企业作出解释，若无法消除疑虑，则会调整企业研发费的加计扣除，并要求企业缴纳补缴税款、滞纳金、罚款等；更有甚者，这可能会对高新技术企业资质的认定造成负面影响。4、备查资料的准备研发费加计扣除实行备案制，企业申报享受研发费加计扣除政策的，应在完成企业所得税汇算清缴工作后，及时将相关留存备查信息汇总整理完毕，供税务机关审核。留存备查信息是税务部门审核企业研发费用是否符合加计扣除条件的重要基础，真实完整的留存备查信息是企业享有研发费用加计扣除条件的前提与基础。实践中，有的企业只注重研发方面的工作，而忽略了税务留存备查资料的准备，最终导致大额的研发费无法加计扣除。因此，建议企业做好项目计划、立项文件、研发合同、费用分摊表、项目研究成果、研发过程性文件等备查资料的准备和保存工作；同时，还应根据财务会计制度要求，按研发项目建立研发费加计扣除辅助账目，准确地归集和核算当年的实际加计扣除研发费，以便于税务机关在事后核查时从容应对。三、合规要点及完善建议（一）事前准备1、深化“业财融合”体系实践中，企业通常会将研发费加计扣除相关工作直接安排由内部财务（或税务）部门负责，但其中涉及大量的研发相关的专业工作，财务部门往往难以独立判断。因此，建议企业可设立财务部门牵头的专门工作小组，或确定专职人员负责研发费相关事项的管理，使业务同财务深度融合，提高协作效率和工作准确性。2、完善研发合同管理机制研发过程中签订的相关合同是研发费加计扣除相关事项判定的重要依据，建议企业在相关合同起草过程中充分考虑税务因素，多部门联动，交易各方进行充分沟通，事先对合同性质做出初步判定，正确选择制式合同模板（如有）或者在设计合同条款时重点突出事项的核心特点，降低后期对合同性质产生不同理解的可能性。（二）事中控制1、及时更新和归档研发项目资料研发项目资料是税务留存备查资料中不可或缺的一部分，企业应重视研发项目资料的管理，建议通过明确牵头部门和责任人、及时建立档案、定期进行审查等途径建立文件管理制度，对于研发活动中形成的文件及时进行更新和归档，防止由于研发周期较长导致的资料毁损丢失，或者因未及时更新资料导致的书面资料与项目实际执行不一致的情况。2、提高会计处理的规范程度研发费加计扣除很大程度上有赖于企业会计核算的准确性，规范的会计处理有助于研发费加计扣除事项的顺利开展，因此我们建议企业从财务核算和会计处理层面进行规范，如明确划分研究阶段与开发阶段，避免对资本化时点产生争议；厘清加计扣除的范围和边界；对于非全职的研发人员及非专用于研发的仪器设备、无形资产，采用合理的方式进行费用分摊；建立研发费明细账，对研发费进行准确核算。（三）事后管理1、准备研发费加计扣除备查资料建议企业在年度结束后，及时准备和完善研发费加计扣除的备查资料，对于一些存在瑕疵的地方在企业所得税汇算清缴前及时采取补救措施。2、积极应对税务机关的问询面对税务