税务筹划学课件：企业经营的税务筹划

企业经营的税务筹划本章学习目标

掌握企业在采购、生产、销售等环节的涉税处理方法；理解企业在经营环节所涉及的税务筹划方法；了解不同税务筹划方案的区别。

税务筹划是一种理财行为，是纳税人行使的一项基本权利。税务筹划不能仅仅依靠财务人员，它更需要全体管理者的关注和参与。因此，税务筹划不单体现在财务安排上，而是贯穿企业整个经营决策及日常生产经营活动过程中。4.1企业采购活动中的税务筹划4.1.1购货对象的税务筹划

1）一般纳税人选择购货对象的筹划一般纳税人企业在采购货物的时候，可以选择增值税一般纳税人，也可以选择小规模纳税人作为供货商。

其中在税率相同的前提下小规模纳税人又可以进一步划分为：

2.只能开具普通发票的小规模纳税人1.能开具增值税发票的小规模纳税人

假设从一般纳税人购进货物金额（含税）为A，从小规模纳税人处购进货物金额（含税）为B，销售额为不含税销售额，本企业适用的增值税税率为增值税税率1，供货方做为一般纳税人适用的增值税税率为增值税税率2，供货方做为小规模纳税人申请税务机关代开专用发票适用的增值税税率为增值税税率3。

从一般纳税人购进货物的利润为

净利润额R1=销售额－购进货物成本－城市维护建设税及教育费附加－企业所得税=（销售额－购进货物成本－城市维护建设税及教育费附加）×（1－所得税率）={销售额－A÷（1＋增值税税率2）－[销售额×增值税税率1－A÷（1＋增值税税率2）×增值税税率]×（城市维护建设税税率＋教育费附加征收率）}×（1－所得税税率）从小规模纳税人购进货物的利润为

1）若小规模纳税人只能开具普通发票时净利润额R2=（销售额－购进货物成本－城市维护建设税及教育费附加）×（1－所得税税率）

={销售额－B－销售额×增值税税率1×（城市维护建设税税率＋教育费附加征收率）}×（1－所得税税率）2）若小规模为能申请代开增值税专用发票时净利润额R3=销售额－购进货物成本－城市维护建设税及教育费附加－企业所得税

=（销售额－购进货物成本－城市维护建设税及教育费附加）×（1－所得税税率）

={销售额－B÷（1＋增值税税率3）－[销售额

×增值税税率1－B÷（1＋增值税税率3）×增值税税率3]×（城市维护建设税税率＋教育费附加征收率）}×（1－所得税税率）当R1=R2时，则有L=B÷A={[1－增值税税率×（城市维护建设税税率＋教育费附加征收率）]÷（1＋增值税税率）}当R1=R3时，则有L=B÷AB=（1＋增值税税率3）×[1-增值税税率2×（城市维护建设税税率＋教育费附加征收率）]A=（1＋增值税税率2）×[1-增值税税率3×（城市维护建设税税率＋教育费附加征收率）]当一般纳税人选择从小规模纳税人购进货物还是从一般纳税人购进货物，若实际含税价格比小于L，应当选择购进小规模纳税人的货物；若实际含税价格比大于L，应当选择购进一般纳税人的货物。若实际的含税价格比等于L，从税收上而言选择两者均可，但是应该考虑时间价值。从一般纳税人购入货物时支付的进项税额占用的资金较多，在下个月缴税时实际缴纳的税款较少，而从小规模纳税人购入货物时支付的进项税额较少，在下个月缴税时实际缴纳的税款较多，虽然总的现金流出量不变，但是后者显然可以获得比前者更多的货币时间价值。

将增值税税率、征收率、城市维护建设税税率及教育费附加征收率带入上式，可以得到不同纳税人含税价格比率（L），计算结果如表4-1

表4-1不同纳税人含税价格比率

一般纳税人适用的增值税税率（%）小规模纳税人适用的增值税征收率（%）小规模纳税人开具增值税专用发票后的含税价格比率（%）小规模纳税人开具普通发票后的含税价格比率（%）17386．8084．0213390．2487．35

甲企业为一般纳税人，3月份欲购进某种商品，销售价格为20000元（含税）。在采购时，甲企业可以选择三种不同性质的纳税人作为购货对象，增值税一般纳税人A；能开具增值税专用发票的小规模纳税人B；开具普通发票的小规模纳税人C。假定从A、B、C公司进货的价格分别为18000元、17000元、16500元（均为含税）。试作出该企业应如何选择从哪个企业购入货物。【例4-1】当增值税税率为17%，小规模纳税人征收率3%时，小规模纳税人开具增值税专用发票后的含税价格比率为86.80%,而实际含税价格比率为94.44%（17000÷18000)，后者大于前者，适宜选择A企业作为进货方。当增值税税率为17%，小规模纳税人征收率3%时，小规模纳税人开具普通发票后的含税价格比率为84.02%，而实际含税价格比率为91.67%（16500÷18000），后者大于前者，也适宜选择A企业作为进货方。

由此可以看出，甲企业适宜选择A企业作为进货方。方案1：以一般纳税人A为进货方。本月应纳增值税=20000÷（1＋17%）×17%－18000÷（1＋17%）×17%=290.60（元）本月应纳城市维护建设税及教育费附加=290.60×(7%＋3%)=29.06（元）本月应纳企业所得税=[20000÷（1＋17%）－18000÷（1＋17%）－29.06]×25%=420.09(元)

本月税后净利润=[20000÷（1＋17%）－18000÷（1＋17%）－29.06]×(1－25%)=1260.26(元)

企业综合税收负担率=(290.60＋29.06＋420.09)÷(1260.26＋290.60＋29.06＋420.09)=37.00%

当期净现金流量=20000－18000－290.60－29.06－420.09=1260.25(元)方案2：从能开具增值税专用发票的小规模纳税人B作为进货方。本月应纳增值税=20000÷（1＋17%）×17%－17000÷（1＋3%）×3%=2410.84（元）本月应纳城市维护建设税及教育费附加=2410.84×(7%＋3%)=241.08（元）本月应纳企业所得税=[20000÷（1＋17%）－17000÷（1＋3%）－241.08]×25%=87.02(元)税后净利润=[20000÷（1＋17%）－17000÷（1＋3%）－241.08]×(1－25%)=261.06(元)企业综合税收负担率=(2410.84＋241.08＋87.02)÷(261.06＋2410.84＋241.08＋87.02)=91.30%当期净现金流量=20000－17000－2410.84－241.08－87.02=261.06(元)方案3：从只能开具普通发票的小规模纳税人C作为进货方。本月应纳增值税=20000÷（1＋17%）×17%=2905.98（元）本月应纳城市维护建设税及教育费附加=2905.98×(7%＋3%)=290.60（元）本月应纳企业所得税=[20000÷（1＋17%）－16500－290.60]×25%=75.65(元)税后净利润=[20000÷（1＋17%）－16500－290.60]×(1－25%)=227.56(元)

企业综合税收负担率=(2905.98＋290.60＋

200.85)÷(602.56＋2905.98＋290.60＋

200.85)=93.50%

当期净现金流量=20000－16500－2905.98

－290.60－75.65=227.77(元)

由此可知，选择一般纳税人作为进货方时，税负最轻，申请代开增值税专用发票的小规模纳税人次之，只能开具普通发票的小规模纳税人税负最重。考虑净利润和当期净现金流量，作为一般纳税人，选择一般纳税人为进货方时，现金流量最大，开具增值税专用发票的小规模纳税人次之，只能开具普通发票的小规模纳税人最小。因而，从综合税收负担及现金流量因素来看，企业应选择一般纳税人A为进货方。

另外，如果一般纳税人采购的货物是用于在建工程、集体福利、个人消费等非应税项目，其选择方法同上，由于不能进行抵扣，只要比较一下各自的含税价格即可。2）小规模纳税人选择购货对象的筹划对于小规模纳税人来说，从一般纳税人还是从小规模纳税人处购得货物，其选择是比较容易的。小规模纳税人可以获得增值税专用发票，但不能进行进项税额的抵扣，只要比较一下购货对象的含税价格，从中选择价格较低的一方。4.1.2购货规模与结构的税务筹划

1）合理确定不同税率货物的采购规模与结构货物采购规模与结构不但对企业的生产有着极大影响，而且对企业当期的税负高低也有重要影响。企业应采取各种方式，充分享受各种低税率货物给企业带来的低税负。

某山楂加工厂向农民收购山楂片。由于山楂片经过洗净、切片、晾干、杀菌，不能再作为初级农产品，且农民销售山楂片又不能提供发票，山楂加工厂的农产品收购发票只能用于收购初级农产品。对此，山楂加工厂应该如何进行纳税筹划？【例4-2】方案1：山楂加工厂先向农民收购鲜山楂，然后委托农民加工并另外支付加工费。经过这样一种业务调整，山楂厂仍然是从农民手中取得加工后的山楂，但却可以在收购鲜山楂时开具农产品收购发票，按照收购价款的13%计算抵扣增值税进项税额。方案2：根据《中华人民共和国农民专业合作社法》，允许农民组成专业合作社开展合作经营。山楂加工厂组织当地农民成立专业合作社，进行山楂片的生产加工，然后再向合作社收购。《关于农民专业合作社有关税收政策的通知》规定：对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税。增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。对农民专业合作社与本社成员签订的农业产品和农业生产资料购销合同，免征印花税。2）选择合适的委托代购方式

企业在生产经营中需要大量购进各种原、辅材料。由于购销渠道的限制，企业常常需要委托其他企业代购各种材料。委托代购业务分为受托方只收取手续费和受托方按正常购销价格与购销双方结算两种形式。

甲公司打算购进一批原材料，由于诸多原因，本身不采购，而委托乙公司从丙公司代购，假设条件有三：①三家公司皆为一般纳税人，在购销业务中都能按规定开具相应的增值税专用发票；②原材料适用的增值税税率统一为17%，城市维护建设税税率为7%，教育费附加征收率为3%，所得税税率为25%，其他税种暂不考虑；③甲公司购入后，对外销售的价格为B，丙公司销售价为A（以上货款均为不含税价）【例4-3】方案1：选择收取手续费的方式代购货物，手续费率为X，即乙企业代购这批材料，收益是AX。方案2：选择加价销售方式代购货物，加价率为Y，即乙企业代购这批材料，收益是Ay。

方案1：

乙公司应纳营业税=AX×5%

应纳城市维护建设税及教育费附加

=AX×5%×（7%＋3%）应纳企业所得税=[AX－AX×5%

－AX×5%×（7%＋3%）]×25%

税后利润R1=[AX－AX×5%－AX×5%×（7%＋3%）]×（1－25%）【分析】

甲公司

应纳增值税=B×17%－A×17%=（B－A）×17%

应纳城市维护建设税及教育费附加=（B－A）×17%×（7%＋3%）应纳企业所得税=[B－A－AX－（B－A）×17%×（7%＋3%）]×25%

税后利润R2=[B－A－AX－（B－A）×17%×（7%＋3%）]×（1－25%）方案2：乙公司应纳增值税=（A＋AY）×17%－A×17%=AY×17%

应纳城市维护建设税及教育费附加=AY×17%×（7%＋3%）应纳企业所得税=[AY－AY×17%×（7%＋3%）]×25%

税后利润R3=[AY－AY×17%×（7%＋3%）]×（1－25%）甲公司应纳增值税=B×17%－（A＋AY）×17%=（B－A－AY）×17%

应纳城市维护建设税及教育费附加=（B－A－AY）×17%×（7%＋3%）应纳企业所得税=[B－A－AY－（B－A－AY）×17%×（7%＋3%）]×25%

税后利润R4=[B－A－AY－（B－A－AY）×17%×（7%＋3%）]×（1－25%）当乙企业选择方案1，则R1＞R3，即[AX－AX×5%－AX×5%×（7%＋3%）]×（1－25%）＞[AY－AY×17%×（7%＋3%）]×（1-25%）……①式①整理得X÷Y＞1.04当乙企业选择方案2，则X÷Y＜1.04当甲企业选择方案1，则R2＞R4,即

[B－A－AX－（B－A）×17%×（7%＋3%）]×（1－25%）＞[B－A－AY－（B－A－AY）×17%×（7%＋3%）]×（1－25%）……………….②式②整理得X÷Y＜0.983当甲企业选择方案2，则X÷Y＞0.983

由此可见，当手续费率与加价率之比在（－∞，0.983）区间内,作为一般纳税人的委托方倾向于选择支付手续费方式委托对方为其代购，而作为一般纳税人的受托方更倾向于选择加价销售的方式为委托方代购；当手续费率与加价率之比在（0.983，1.04）之间，委托方和受托方都倾向于选择加价销售方式；当手续费率与加价率之比在（1.04，＋∞）区间内，委托方倾向于选择加价方式让受托方代其采购，而受托方更倾向于选择收取手续费方式为委托方代购，双方之间有争议，决定权在于双方的之间的博弈。3）合理确定劳动力规模与结构

企业应该在充分考虑国家税收政策的前提下，依据自身实际生产和营运能力来确定劳动力规模与结构。在雇佣员工时，企业要善于利用税法中规定的优惠政策进行合理筹划。企业应该根据企业的用人性质，并结合税法上的优惠规定，尽量聘用那些税法上给予优惠的员工，以降低企业的整体税负。4.1.3购货时间的税务筹划

企业安排购货时间时，具体应考虑以下几个方面：利用商品供求关系进行纳税筹划。企业应在不影响正常生产的情况下选择供大于求时进行采购。密切关注税制未来的变化趋势，利用税制变化进行纳税筹划。密切关注税制的规定，找一些税款抵扣时间差来减轻当期税收负担。4.1.4采购结算方式的筹划

企业在市场中购进货物时是采购方，在销售产品时又是销售方。面对不同的市场和事项，由于企业所扮演的角色不同，决定了它完全可能会作出在形式上相互矛盾甚至相反的税务筹划。结算方式的筹划可以分为采购结算方式的筹划和销售结算方式的筹划两种。货物在采购时所采用的结算方式主要有两种：一种是现金采购，另一种是赊购。无论采取何种结算方式，作为采购方税务筹划的基本思路就是要在税法允许的范围内，尽量采取有利于本企业的结算方式，延迟付款，为企业赢得一笔无息贷款。

我国增值税相关法律规定，企业购进货物，必须在购进货物付款后才能申报抵扣进项税额，尚未付款的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。但对增值税一般纳税人购进货物取得防伪税控系统开具的增值税专用发票的进项税额抵扣问题，我国增值税相关法律也作出规定：一是增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起90日内到税务机关认证；二是增值税一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票，应在认证通过的当月按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。根据上述分析，该商业企业可以按如下方法进行筹划：一方面，在采购合同签订时，与对方协议采用赊购的方式或分期付款的方式，以尽可能延缓货币资金流出的时间，取得货币资金的时间价值；另一方面，与对方协商尽可能早地取得防伪税控系统开具的增值税专用发票，使进项税额的抵扣时间提前，减少当期的增值税义务，经过筹划，企业可以在减少当期现金流出的前提下，达到节税目的。4.1.5购货合同的筹划

购货合同筹划可以分为两个层次：

第一个层次，不出现失误，这是最基本的要求。如在签订合同时，应该在价格中确定各具体款项包含什么内容，税款的缴纳如何处理等，不能用词含糊。

第二个层次，使合同有利于防范合同中的税收陷阱，降低税收负担，获取最大的税后利益。如避免在采购合同中出现诸如“全部款项付完后，由供货方开具发票”此类条款。4.2企业生产过程中的税务筹划

4.2.1企业产销规模测算理论方法的初步分析

企业产销量在增长的过程中，至少会存在两个盈亏分界点。随着企业产销量的增长，企业到达第一个盈亏分界点，这个分界点使企业利润由亏转盈；当企业产销量超过一定的限度，则到达企业又一个盈亏分界点，这次却是使企业由盈转为亏。企业产销量在这两个分界点内，企业产销量的增长会增加企业的盈利，而在这两个分界点之外，无论企业是扩大生产还是缩小生产，都不会增加企业盈利。

因此，依托企业的变现能力、获利能力及营运能力，明确盈亏分界点，并进而寻求利润最大化的产销业务规模，便成为企业财务决策的重要工作之一。通常认为，利润定义为收入与成本的差额。假定一家厂商生产N种产品（y1，…，yn），使用m种投入品（x1，…，xm），产品的价格分别为（p1，…，pn），投入品的价格分别为（w1，…，wm）。厂商获得的利润∏=∑piyi—∑wixi式中，第一项为收入，第二项为成本。

结论：任何产品的生产与销售都有着一定周期性规律。在其不同的生产阶段，收入与成本费用呈现出差异的变动特征，即与业务量的变动反映为曲线的对应关系。假设某厂商只购进一种材料生产一种产品，其成本函数为C（Q）=aQ2＋bQ＋c，则其利润函数为∏=pQ-（aQ2＋bQ＋c）上述公式中p为产品的价格，a、b、c为参数，可以根据企业历史资料及同行平均水平的若干组产销业务量与收入、成本费用的对应数组予以具体确定。

两个盈亏临界点为当∏=pQ－（aQ2＋bQ＋c）=0时，

Q1={-(p-b)-[(p-b)2-4ac]1/2}÷2a，

Q2={-(p-b)＋[(p-b)2-4ac]1/2}÷2aMax∏=pQ－（aQ2＋bQ＋c）一阶条件：Q=（P－b）÷2a，即利润最大化条件下的产销量

∏Max=（P－b）2÷4a－c

4.2.2企业产销规模及结构测算的现实方法

上述企业的产销规模理论并非能完全变为现实。这是因为理论产销规模的测算抽象掉了许多具体的条件，而现实经济活动是复杂多样的。由于市场、价格、原料等种种原因，企业或者生产规模达不到，或者生产出来的产品不能完全销售出去，这都会给企业带来不利的影响。在具体的生产经营过程中，企业还必须结合自身的实际，确定适当的产销结构。1）投产决策中的筹划

从广义上讲，决策就是人们在实践活动中为解决当前或未来可能发生的问题，选择最优行动方案的一种过程。在进行决策时要考虑很多因素，有内在因素和外在因素。内在因素包括企业自身生产规模、技术人员的配备、产品质量的高低、资金充沛程度、企业对市场需求的灵敏度、投资回收期的长短等等；而外在因素包括市场对产品的需求量、市场信息传递的顺畅性、资金借贷的成本、国家的税收政策等等。企业在做出决策时要认真考虑，加以量化，再做出决定。

2）是否进一步扩大生产经营规模的筹划在持续经营期的企业，若想扩大生产规模必须要考虑：（1）投产后产品的销路如何；（2）投产后产品的生产成本如何；（3）投产后税收是否有所增加，税收对利润的影响如何等等。对于一些企业而言，盲目的扩大生产经营规模，对企业不一定有利。4.3企业销售过程中的税务筹划

４.3.1销售方式的筹划

1）折扣方式销售的筹划企业在销售过程中，为了达到增加销售额而获得利润同步增长的目的，可以采取多种促销方式，如返还现金、礼券、红利卡、积分卡、摸奖、赠物等形式。然而在不同促销方式下，企业取得的销售额是不同的，与之相关的税负也有差异。企业应根据自身的实际情况，选择适当的促销方式，以降低税负，获取税收利益。

印度洋百货商场是一家服装专业零售企业，是增值税一般纳税人。公司以世界名牌服装零售为主，上年实现销售收入45000万元，在当地拥有一定的知名度。公司销售部决定在当年国庆节“黄金周”期间展开一次促销后动，以提升该公司的盈利能力。对于这项活动，公司决策层讨论出不同的促销方案：

①董事长认为，目前人们越来越讲实惠，如果采用返还现金的方式进行促销，一定能够吸引更多的顾客。【例4-10】②公司总经理认为，采用赠送货物的促销货物的方式，可以减少本公司的存货，同时也可以刺激销售。

③市场部经理认为，采用赠送优惠券的方式可以增加商品销售的吸引力，不仅可销售更多的商品，而且可以为公司带来更多的利润。

④财务部主管认为，采用让利方式，即折扣销售方式，可以减少税收负担。

各自从不同角度考虑，最后没有达成一致意见。于是决定通过税务筹划，测算出哪种方案更能达到利益最大化的目的。以10000元销售额、平均成本为6000元为基数，提出四个操作方案。方案1：购物就在商品原价的基础上打7折；方案2：购物满100元赠送价值30元的商品（赠品成本18元，均为含税价）；方案3：购物满100元赠送优惠券30元（不可兑换现金，下次购物可代币结算）；方案4：购物满100元返还30元现金。

仅考虑增值税、企业所得税和个人所得税，因城市维护建设税和教育费附加对计算结果影响较小，忽略不计。筹划分析：方案1：假定1：该商场未将销售额和折扣额开在一张发票上，则应缴纳的增值税=10000÷（1＋17%）×17%－6000÷（1＋17%）×17%=581.20（元）应缴纳的企业所得税=[7000÷（1＋17%）－6000÷（1＋17%）]×25%=213.68（元）税后利润=7000÷（1＋17%）－6000÷（1＋17%）－213.68=641.02（元）缴税合计数=581.20＋213.68=794.88（元）假定2：该商场将销售额与折扣额开在同一张发票上，则应缴纳的增值税=7000÷（1＋17%）×17%-6000÷（1＋17%）×17%=145.3（元）应缴纳的企业所得税=[7000÷（1＋17%）-6000÷（1＋17%）]×25%=213.68（元）税后利润=7000÷（1＋17%）－6000÷（1＋17%）－213.68=641.02（元）缴税合计数=145＋213.68=358.98（元）在税后利润相同的情况下，该商场会选择缴税合计数最小的假定2的做法。

方案2：应缴纳的增值税=[10000÷（1＋17%）×17%－6000÷（1＋17%）×17%－1800÷（1＋17%）×17%]=319.66（元）应缴纳的企业所得税=[10000÷（1＋17%）－6000÷（1＋17%）－1800÷（1＋17%）]×25%=470.09(元)

税后利润=10000÷（1＋17%）－6000÷（1＋17%）－1800÷（1＋17%）－470.09=1410.25（元）缴税合计数=319.66＋470.09=789.75（元）方案3：

应缴纳的增值税=[10000÷（1＋17%）×17%－6000÷（1＋17%）×17%]＋[3000÷（1＋17%）×17%－1800÷（1＋17%）×17%=]=755.56（元）应替顾客缴纳个人所得税=3000÷（1－20%）×20%=750（元）应缴纳的企业所得税=[10000÷（1＋17%）－6000÷（1＋17%）]×25%=854.70税后利润=10000÷（1＋17%）－6000÷（1＋17%）－1800÷（1＋17%）－750－854.70=275.64（元）缴税合计数=755.56＋750＋854.70=2360.26方案4：应缴纳的增值税=10000÷（1＋17%）×17%－6000÷（1＋17%）×17%=581.20（元）应替顾客缴纳个人所得税=3000÷（1－20%）×20%=750（元）应缴纳的企业所得税=[10000÷1＋17%）－6000÷（1＋17%）]×25%=854.70税后利润=10000÷（1＋17%）－6000÷（1＋17%）－3000－750－854.70=－1185.90（元）缴税合计数=581.20＋750＋854.70=2185.9（元）

表4-2

纳税情况与获利情况比较表单位:元方案增值税企业所得税个人所得税缴税合计税后利润折扣销售折扣金额未开在一张发票上581.20213.68-794.88641.02折扣金额开在一张发票上145.3213.68-358.98641.02赠商品319.66470.09-789.751410.25赠购物券755.56854.707502360.26275.64返现金581.20854.707502185.9-1185.902）混合销售与兼营行为的合理区分（1）一般业务中混合销售与兼营行为的筹划如果一个企业既有增值税的业务，又有营业税的业务，就可能发生混合销售行为和兼营行为。在这种情况下，就要考虑是缴纳增值税还是缴纳营业税的问题。在现实中，这些问题往往会被部分企业人员忽略，不利于企业降低营销成本，同时，也不利于减轻企业的税收负担。

企业在进行筹划时，主要应对比增值税和营业税税负的高低，选择低税负的税种。从两种税的计税原理看，一般纳税人增值税的计算是以增值额作为计税基础，而营业税的营业税是以全部收入作为计税基础。在销售价格相同的情况下，税负的高低主要取决于增值率的大小。一般情况下，对于增值率高的企业，适于作为营业税纳税人；反之，则选择作为增值税纳税人税负会较轻。在增值率达到某一数值时，两种纳税人的税负相等。这一均衡点，称为均衡增值率，其计算公式为：

增值率=（销售额—可抵扣购进项目金额）÷销售额

可抵扣购进项目金额=销售额×（1—增值率）

应纳增值税税额=销项税额—进项税额=销售额

×增值税税率—可抵扣购进项目金额×增值税

税率=销售额×增值税税率—销售额×（1—增值率）×增值税税率=销售额×增值率×增值税税率

应纳营业税税额=含税销售额×营业税税率=销售额×（1＋增值税税率）×营业税税率

当两者税负相等时，其增值率为均衡增值率，即应纳增值税税额=应纳营业税税额销售额×增值率×增值税税率=销售额×（1＋增值税税率）×营业税税率均衡增值率=增值率=（1＋增值税税率）×营业税税率÷增值税税率

表4-3

均衡点的增值率增值税纳税人适用税率营业税纳税人适用税率均衡增值率17%5%34.41%17%3%20.65%13%5%43.46%13%3%26.08%

12月份，某商场销售空调1000台，取得不含税销售额250万元，购进空调当月可抵扣进项税额为40万元。商场下设的安装部门为客户提供上门安装空调业务，取得安装费23.4万元，与之相关的可抵扣进项税额为0.1万元。该商场有以下两种筹划方案可供选择：一种是该商场的安装部门为非独立核算的部门；另一种是该商场成立独立核算的安装部门提供安装业务。判别该商场缴纳何税种适宜。【例4-11】

增值率=[23.4÷(1＋17%)－0.1÷17%]÷[23.4÷(1+17%)]=97.06%>20.65%，因此，企业应选择缴纳营业税可以减轻企业的营运成本。具体验证如下：方案1：该商场的安装部门为客户提供上门安装空调业务。根据税法规定，上述行为属于混合销售行为，安装部门取得的安装费收入23.4万元，应并入空调的价款缴纳增值税，无需缴纳营业税。则该商场应纳税额为5.8万元{[250万元＋23.4万元÷(1＋17%)]×17%－40万元－0.1万元}。方案2：该商场成立独立核算的安装部门。根据税法规定，上述行为属于兼营行为，空调的安装费无需缴纳增值税，应按“建筑业”项目缴纳营业税。则该商场应纳税额为3.202万元(250万元×17%－40万元＋23.4万元×3%)。可见，方案2比方案1可少缴税2.598万元(5.8万元－3.202万元)，因此，该商场会选择成立独立的安装公司为客户提供安装业务。（2）购货运费的税务筹划根据税法规定，一般纳税人外购货物和销售货物所支付的运输费用，准予按运费结算单据所列运费7%的扣除率计算抵扣进项税额，而运输公司从事运输业需缴纳营业税。企业一般都有自己的运输部门，可按车辆可抵扣物耗金额（汽油、维修费以及其他费用等等）的17%作为可以抵扣的进项税。若车辆可抵扣物耗金额比较小，其可以抵扣的进项税就更少。此时可以考虑将运输部门分立出来设立运输子公司，这样虽然需按运费的3%缴纳营业税，但也

可按运费的7%作为可抵扣的进项税，两者相抵，实际相当于可按运费的4%来抵税。若运费×4%＞可抵扣物耗金额×17%，则把运输部门分立出来设立运输子公司可以节税。具体测算如下：假定自备车队运输中的可抵扣物耗金额占运费的比重为r，运费总额为M。外购自己独立运输公司运输劳务的方式下，可抵扣税额=M×7%－M×3%=M×4%自备车队运输方式下，可抵扣税额=M×r×17%

当两种方式的抵扣税额相等时，则：M×4%=M×r×17%，得r=23.53%

当运费结构中可抵扣物耗金额占运费的比重r=23.53%时，自备车队运输与外购自己独立运输公司运输劳务方式的税负相同；当r＞23.53%时，自备车队运输方式可抵扣税额较大，税负较轻；当r＜23.53%时，购货企业可以考虑将自备车队单独出来设立运输子公司，外购自己独立运输公司运输劳务，以降低企业整体税负。（3）还本销售还本销售是指纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款的销售方式。其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。

某企业以还本销售方式销售货物，价格为300万元(含税)，规定5年内每年还本60万元，该货物的市场价格为100万元(含税)。该企业有以下两种筹划方案可供选择：【例4-12】方案1：还本销售方式。由于还本销售的销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除还本支出。因此，该企业应缴纳增值税43.59万元[300万元÷(1＋17%)×17%]。方案2：该企业以市场价格销售货物，价格为100万元(含税)，同时向购方借款200万元，利率为10%，规定5年内每年还本付息60万元(200万元÷5＋200万元×10%)，本息共计300万元(60万元×5)。该企业应缴纳增值税14.53万元[100万元÷(1＋17%)×17%]。方案2比方案1该企业可少缴纳税款29.06万元（4）以物易物以物易物是指购销双方不以货币结算，而以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种方式。税法规定，以物易物的双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税额(双方必须开具增值税专用发票)。

甲、乙企业是增值税一般纳税人，甲企业为促销欲采用以物易物的销售方式：甲企业以A设备换入乙企业的B设备，其市场价均为100万元(不含税)。假设A、B设备的折旧年限都为5年，均采用直线法计提折旧，甲企业资金成本为10%，残值为20万元。该企业有以下三种筹划方案可供选择：方案1：以100万元作为交换价格。甲、乙企业双方各需缴纳增值税17万元(100万元×17%)。同时，设备年折旧额为16万元[(100万元－20万元)÷5]。【例4-13】

折旧额可抵减企业所得税，折合为现值=16万元×25%×(P／A，10%，5)=16万元×25%×3.791=15.164万元。方案2：以80万元作为交换价格。甲、乙企业双方各需缴纳增值税13.6万元(80万元×17%)。同时，设备年折旧额为12万元[(80万元－20万元)÷5]。折旧额可抵减企业所得税，折合为现值=12万元×25%×3.791=11.373万元。方案2比方案1该企业可少缴纳增值税3.4万元(17万元－13.6万元)，少抵减企业所得税3.791万元(15.164万元-11.373万元)，最终方案2多缴税0.391万元(3.791万元－3.4万元)。方案3：以120万元作为交换价格。甲、乙企业双方各需缴纳增值税20.4万元(120万元×17%)。同时，设备年折旧额为20万元[(120万元－20万元)÷5]。折旧额可抵减企业所得税，折合为现值=20万元×25%×3.791=18.955万元。可见，方案1比方案3该企业少缴纳增值税3.4万元(20.4万元－17万元)，少抵减企业所得税3.791万元(18.955万元－15.164万元)，最终方案1多缴税0.391万元(3.791万元－3.4万元)。综上所述，方案3为最优方案.兼营行为的产生有两种可能：一、是增值税的纳税人为加强售后服务或扩大自己的经营范围，涉足营业税的征税范围，提供营业税的应税劳务；二、是营业税的纳税人为增强获利能力转而销售增值税的应税商品或提供增值税的应税劳务。在第一种情况下，若该企业是增值税一般纳税人，由于在提供应税劳务时，允许抵扣的进项税额较小，选择分开核算、分别纳税有利；若该企业是增值税小规模纳税人，则要比较一下增值税的含税征收率，则选择不分开核算有利。在第二种情况下，由于企业原来是营业税的纳税人，转而从事增值税的货物销售或提供应税劳务时，一般是按增值税小规模纳税人的征收方式来征税的。它与小规模纳税人提供营业税的应税劳务的筹划方法一样。（5）代销方式代销就是委托销售，一般发生在工业企业与商业企业之间。工业企业委托他人为自己代销商品，而商业企业为他人代销。对商业企业来说，采用代销方式销售商品是一种明智的选择，本身能减轻销售等方面的风险，同时又可以获得一定的经营利润；对于工业企业也可以通过此次委托适当降低营销成本，同时能迅速拓宽销售市场。根据税法规定，代销行为分为两种：

第一种，视同买断的代销行为。委托方根据签订的协议价格将货物交付受托方，受托方自行确定实际售价。货物售出后，委托方按协议价收取价款，受托方获得实际售价与协议价的差额。双方比照销售进行增值税会计处理，分别按不含税协议价和不含税实际售价计量收入，确定销项税额。受托方同时将委托方收取的增值税，作为进项税额予以抵扣。

第二种，收取手续费的代销行为。委托方按双方签订的协议规定确定代销货物的售价，受托方按其定价代销，并按售价的百分比收取手续费。双方同样按不含税售价计算销项税额，委托方将其销售货物的价款记作收入，受托方则作应付账款；受托方将委托方开来的专用发票上的进项税额用于抵扣，同时收到手续费时，按手续费金额的多少计算应交的营业税。两种代销方式对于企业的税收负担影响不同，企业要认真分析，选择适宜方式加以运作。A公司与B公司签订一项代销协议，由B公司代销A公司的产品，不论采取何种代销方式，A公司的产品在市场上以1000元/件的价格销售。城建税税率为7%，教育费附加征收率为3%方案1：采取视同买断方式假设在纳税期，B企业代销A公司产品共200件，该产品在A公司与B公司的协议价为800元/件，同时A公司当期允许抵扣的进项税额为20000元。【例4-16】A公司：收入增加160000元（800元/件×200件），应交增值税=160000×17%-20000=7200（元），应交城建税及教育费附加=7200×（7%＋3%）=720（元），A公司应交流转税合计=7200＋720=7920（元）

B公司：收入增加200000元（1000元/件×200件），成本增加160000，应交增值税=200000×17%-160000×17%=6800（元），应交城建税及教育费附加=6800×（7%＋3%）=680（元），B公司应交流转税合计=6800＋680=7480（元）。A公司与B公司应交流转税合计=7920+7480=15400方案2：采取收取手续费方式假设在纳税期，B公司代销A公司产品也是200件，同时根据代销数量，B公司向A公司收取20%的代销手续费，A公司当期允许抵扣的进项税额为20000元。A公司：收入增加200000元（1000元/件×200件），应交增值=200000×17%-20000=14000（元），应交城建税及教育费附加=14000×（7%＋3%）=1400（元），A公司应交流转税合计=14000＋1400=15400（元）。

B公司：增值税销项税额与进项税额相等，相抵后，该项业务的应交增值税为零，但B公司采取收取手续费代销方式，收入增加40000（1000元/件×200件×20%），属于营业税范围的代理业务，应交纳营业税=40000×5%=2000（元），应交城建税及教育费附加=2000×（7%＋3%）=200（元），B公司应交流转税合计=2000＋200=2200（元）。A公司与B公司应交流转税合计=15400＋2200=17600（元）。

两种代销方式的比较：从整体税负来看，视同买断方式下的代销方式比收取手续费方式的代销方式节税2200元（15400－17600）。但在现实销售过程中，在视同买断方式下，双方虽然共节约税款2200元（17600－15400），但A公司节约7480元（7920－15400），B公司要多交5280元（7480－2200）。因此，A公司可以考虑采取补偿的方式，来鼓励B公司接受视同买断的代销方式。4.3.2销售结算方式的筹划

销售结算方式通常有直接收款、委托收款、托收承付、赊销或分期收款、预收款销售、委托代销等。不同的销售方式，其纳税义务发生的时间是不相同的。销售的结算方式的筹划就是在税法允许的范围内，尽量采取有利于本企业的结算方式，推迟纳税时间，获得纳税期的递延，或者打时间差，避免纳税税额的过于集中，减轻企业资金的压力。4.3.3销售价格的筹划

与筹划有关的企业定价策略有两种表现形式：一种是与关联企业间合作定价，目的是为了减轻企业间的整体税负；一种是主动制定一个稍低的价格，以获得更大的销量，从而获得更多的收益。1）利用转让定价技术筹划税收所谓转让定价是指在经济生活中，有经济联系的各方为转移利润而在产品交换或买卖活动过程中，不按照市场买卖规则和市场价格进行交易，而是根据他们的共同利益，或者为了最大限度地维护他们之间的收入而进行的产品或非产品转让。在这种转让过程中，产品的价格根据双方的意愿，可高于或低于市场上由供求关系决定的价格，以达到递延税款、降低整体税收负担的目的。

甲、乙、丙为集团公司内部三个独立核算的企业，彼此之间存在着购销关系：甲企业生产的产品可以作为乙企业生产用的原材料，而乙企业生产的产品提供给丙企业。3月，甲企业生产的产品中2000件销售给乙企业，该产品市场上的正常售价为500元/件，而双方之间的转让定价为400元/件，同期甲企业允许抵扣的进项税额80000元；乙企业生产的产品中3000件销售给丙企业，该产品市场上的正常售价为600元/件，双方之间的转让定价500元/件；丙企业将完工产品对外销售，该月共销售4000件，售价为700元/件。（不考虑其他购销问题；同时只考虑增值税，增值税税率为7%，不考虑其他税种）【例4-18】方案1：按正常售价进行购销活动甲企业应纳增值税=2000×500×17%÷