审计实务与案例（第5版）审计报告

审计学：实务与案例

终结审计与审计报告

学习目标了解终结审计的总流程掌握审计差异汇总表、试算平衡表等综合类底稿的编制熟悉审计报告与财务报表的关系掌握如何形成审计意见掌握审计报告的基本要素掌握不同类型审计报告掌握不同情况下审计意见的选择掌握收尾工作,了解与管理层、治理层的沟通终结审计总流程1.召开项目组会议,汇总审计过程中发现的审计差异,根据错报的重要性确定建议被审计单位调整的事项,编制账项调整分录汇总表、重分类调整分录汇总表、列报调整汇总表、未更正错报汇总表以及试算平衡表草表。2.与被审计单位召开总结会,就下列事项进行沟通,形成总结会会议纪要并经双方签字认可。3.编制正式的试算平衡表。4.对财务报表进行总体复核,评价财务报表总体合理性。如果识别出以前未识别的重大错报风险,应重新考虑对全部或部分交易、账户余额、列报评估的风险是否恰当,并在此基础上重新评价之前实施的审计程序是否充分,是否有必要追加审计程序。5.将项目组成员间意见分歧的解决过程记录于专业意见分歧解决表中。汇总重大事项,编制重大事项概要。6.评价审计结果,形成审计意见,并草拟审计报告。(1)对重要性和审计风险进行最终评价,确定是否需要追加审计程序或提请被审计单位做出必要调整。1)按财务报表项目确定可能的错报金额;2)确定财务报表项目可能错报金额的汇总数(即可能错报总额)对财务报表层次重要性水平的影响程度。(2)对被审计单位已审计财务报表形成审计意见并草拟审计报告。7.由项目负责经理复核工作底稿。8.由项目负责合伙人复核工作底稿。9.必要时,实施项目质量控制复核。10.向适当的高级管理人员获取经签署的管理层声明书,并确定其日期与审计报告的日期一致。11.撰写审计总结。12.完成审计工作完成情况核对表。13.完成业务复核核对表。14.正式签发审计报告。核算误差是指因企业对经济业务进行不正确的会计核算而引起的误差。重分类误差是指因企业未按有关会计准则、会计制度的规定编制财务报表而引起的误差。汇总审计差异审计差异分为核算误差和重分类误差。在实务中,注册会计师应当从核算误差的金额和性质两个方面考虑是否建议被审计单位更正。(1)对于单笔核算误差超过所涉及财务报表项目(或账项)层次重要性水平的,应建议被审计单位更正。(2)对于单笔核算误差低于所涉及财务报表项目(或账项)层次重要性水平,但性质重要的,如涉及舞弊与违法行为的核算误差、影响收益趋势的核算误差、股本项目等不期望出现的核算误差,应建议被审计单位更正。(3)对于单笔核算误差低于所涉及财务报表项目(或账项)层次重要性水平,并且性质不重要的,注册会计师可以容忍被审计单位不做调整;但当若干笔同类型单笔核算误差汇总数超过财务报表项目(或账项)层次重要性水平时,应从中选取几笔建议被审计单位更正,使其汇总错报降至重要性水平之下。注册会计师应当就审计中查证出来的所有审计差异与被审计单位交换意见,并获得被审计单位同意账项调整、重分类调整和列报调整事项的书面确认;如果被审计单位不同意调整,应要求其说明原因,并根据未更正错报的重要性,确定是否在审计报告中予以反映以及如何反映。与治理层沟通(一)选择与治理层沟通的方式(二)与治理层沟通的内容获取管理层书面声明(一)获取管理层书面声明的作用管理层书面声明是指被审计单位管理层向注册会计师提供的书面陈述,用以确认某些事项或支持其他审计证据。这些陈述是在审计过程中,注册会计师与被审计单位管理层就财务报表审计相关的重大事项不断进行沟通而形成的。(二)管理层书面声明的内容注册会计师应当要求对财务报表承担相应责任并了解相关事项的管理层提供书面声明。(三)获取管理层书面声明的程序及其对审计的影响当管理层书面声明的事项对财务报表具有重大影响时,注册会计师应当实施下列审计程序。质疑与提问阅读p433-448，请思考并回答如下问题？1.审计师如何把每一张审定表中的审计说明中的事项汇总到“账项调整分录汇总表”、“重分类调整汇总表”和“列报调整汇总表”里？2.“未更正错报汇总表”的各个项目如何填写？3.“资产负债试算平衡表”、“利润表试算平衡表”与被审计单位未审计财务报表和已审计财务报表的关系？4.“未更正错报汇总表”与审计报告意见类型的关系？审计报告一、审计报告与财务报表二、审计报告的沿革三、对财务报表形成审计意见四、审计报告的基本要素五、选择审计报告类型的决策六、关于审计报告的特殊事项审计报告与财务报表实例10-2(单选题)下列关于财务报表审计的说法中错误的是()。A.审计可以满足财务报表预期使用者的要求B.审计的目的是增加财务报表预期使用者对财务报表的信任程度C.财务报表审计的基础是注册会计师的独立性和专业性D.审计涉及为财务报表预期使用者利用相关信息提供建议审计报告的沿革(一)审计报告的内容(二)审计报告的格式对财务报表形成审计意见(一)评价被审计单位会计实务的质量(二)评价财务报表合法性(三)评价财务报表公允性应当考虑的内容(四)无法获取充分、适当的审计证据的情形审计报告的基本要素(一)标题(二)收件人(三)审计意见段(四)形成审计意见的基础(五)管理层对财务报表的责任段(六)注册会计师的责任段(七)按照相关法律法规的要求报告的事项(如适用)(八)注册会计师的签名和盖章(九)报告日期实例10-3(单选题)下列有关审计报告日的说法中,错误的是()。A.审计报告日不应早于管理层书面声明的日期B.审计报告日可以早于管理层签署已审计财务报表的日期C.审计报告日应当是注册会计师获取充分、适当的审计证据,并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期D.在特殊情况下,注册会计师可以出具双重日期的审计报告关键审计事项关键审计事项是指注册会计师根据职业判断认为对本期财务报表审计最为重要的事项。关键审计事项可能涉及：1.注册会计师评估的重大错报风险较高的领域或识别出的特别风险2.财务报表中涉及管理层重大判断（包括被认为具有高度不确定性的会计估计）的领域3.当期重大交易或事项等等关键审计事项应当来自于“与治理层沟通过的事项”，将与治理层沟通过的事项作为确定关键审计事项的起点，选出在执行审计工作时重点关注过的事项，并在这些“重点关注过的事项”中选出最为重要的事项，作为关键审计事项。如何决策关键审计事项关键审计事项的决策与表述(1)以“与治理层沟通的事项”作为起点确定关键审计事项。(2)从“与治理层沟通的事项”中选取在执行审计工作时“重点关注过的事项”。(3)从“在执行审计工作时重点关注过的事项”中确定对本期财务报表审计“最为重要的事项”,从而构成关键审计事项。在审计报告中沟通关键审计事项(1)关键审计事项部分的引言。关键审计事项部分的引言应当同时说明下列事项。(2)关键审计事项。在审计报告的关键审计事项部分逐项描述关键审计事项时,注册会计师应当分别索引至财务报表的相关披露(如有)。(3)不在审计报告中沟通某项关键审计事项的情形。《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》对在特殊情况下不在审计报告中沟通关键审计事项的情形做出规范。关键审计事项在审计工作底稿中的记录(1)注册会计师确定的在执行审计工作时重点关注过的事项,以及针对每一事项,是否将其确定为关键审计事项及理由。(2)注册会计师确定不存在需要在审计报告中沟通的关键审计事项的理由,或者仅有的需要沟通的关键审计事项属于导致发表非无保留意见的事项和与持续经营相关的重大不确定性(如适用)。(3)注册会计师确定不在审计报告中沟通某关键审计事项的理由(如适用)。标准简式审计报告的参考格式审计报告ABC股份有限公司全体股东：

一、对财务报表出具的审计报告（如果审计报告中不包含“按照相关法律法规的要求报告的事项”部分，则不需要加入此标题。）

我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）财务报表，包括××年12月31日的资产负债表、××年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。

（一）管理层对财务报表的责任

（二）注会计师的责任

（三）审计意见

二、按照相关法律法规的要求报告的事项

（本部分报告的格式和内容，取决于相关法律法规对其他报告责任的规定。）××会计师事务所中国注册会计师：×××中国注册会计师：×××中国××市××年×月×日新版标准简式审计报告的参考格式审计报告

ABC股份有限公司全体股东：（一）审计意见

我们审计了

ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）财务报表，包括20×1年12月31日的资产负债表，20×1年度的利润表、现金流量表、股东权益变动表以及相关财务报表附注。我们认为，后附的财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了ABC公司20×1年12月31日的财务状况以及20×1年度的经营成果和现金流量。（二）形成审计意见的基础（三）关键审计事项（四）其他信息（五）管理层和治理层对财务报表的责任（六）注册会计师对财务报表审计的责任××会计师事务所

中国注册会计师：×××

中国注册会计师：×××中国××市××年×月×日关键审计事项与财务报表、审计报告其他要素之间的关系1/3（1）导致发表非无保留意见的事项和与持续经营相关的重大不确定性优先于关键审计事项CSA1504强调，在审计报告中沟通关键审计事项不能代替：1）注册会计师按照CSA1502规定发表非无保留意见；2）当可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性时，注册会计师按照CAS1324的规定进行报告。以上两种情况，就其性质而言都属于关键审计事项。但是，这些事项不得在审计报告的关键审计事项部分进行描述，而应当分别在形成保留（否定）意见的基础部分或与持续经营相关的重大不确定性部分进行描述，并在关键审计事项部分提及形成保留（否定）意见的基础部分或与持续经营相关的重大不确定性部分。在审计报告中增加强调事项段强调事项段,是指审计报告中含有的一个段落,该段落提及已在财务报表中恰当列报或披露的事项,根据注册会计师的职业判断,该事项对财务报表使用者理解财务报表至关重要。1.需要增加强调事项段的情形注册会计师在以下特定情况下在审计报告中增加强调事项段。(1)法律法规规定的财务报告编制基础是不可接受的,但其是基于法律法规做出的规定。(2)提醒财务报表使用者关注财务报表按照特殊目的编制基础编制。(3)注册会计师在审计报告日后知悉了某些事实(即期后事项),并且出具了新的或经修改的审计报告。注册会计师可能认为需要增加强调事项段的情形举例如下。(1)异常诉讼或监管行动的未来结果存在不确定性。(2)在财务报表日至审计报告日之间发生的重大期后事项。(3)在允许的情况下,提前应用对财务报表有重大影响的新会计准则。(4)存在已经或持续对被审计单位财务状况产生重大影响的特大灾难。在审计报告中披露强调事项段的注意事项(1)强调事项段不同于关键审计事项。(2)审计报告中包含强调事项段不影响审计意见。强调事项段在审计报告中的位置(1)当强调事项段与适用的财务报告编制基础相关时,当注册会计师确定法律法规规定的财务报告编制基础不可接受时,注册会计师可能认为有必要将强调事项段紧接在形成审计意见的基础部分之后,以为审计意见提供合适的背景信息。(2)当审计报告中包含关键审计事项部分时,基于注册会计师对强调事项段中信息的相对重要程度的判断,强调事项段可以紧接在关键审计事项部分之前或之后。注册会计师可以在“强调事项”标题中增加进一步的背景信息,例如“强调事项——期后事项”,以将强调事项段和关键审计事项部分描述的每个事项予以区分。需要增加强调事项段的情形1.增加其他事项段的前提条件2.其他事项段在审计报告中的位置(1)当审计报告中包含关键审计事项部分,且其他事项段也被认为必要时,注册会计师可以在“其他事项”标题中增加进一步的背景信息,例如“其他事项——审计范围”,以将其他事项段和关键审计事项部分描述的每个事项予以区分。(2)当增加其他事项段旨在提醒使用者关注与审计报告中提及的其他报告责任相关的事项时,该段落可以置于按照相关法律法规的要求报告的事项部分内。(3)当其他事项段与注册会计师的责任或使用者理解审计报告相关时,可以单独作为一部分,置于“对财务报表出具的审计报告”和“按照相关法律法规的要求报告的事项”之后。实例10-4(单选题)针对下列提及的相关事项,注册会计师认为需要增加强调事项段的是()。A.持续经营假设适当但存在重大不确定性,且财务报表对重大不确定性已做出充分披露B.提前应用(在允许的情况下)对财务报表有广泛影响的新会计准则C.法律法规要求注册会计师继续执行审计业务,注册会计师无法解除审计业务约定D.对两套以上财务报表出具审计报告发表非无保留意见导致发表非无保留意见的事项的性质这些事项对财务报表产生或可能产生影响的广泛性

重大但不具有广泛性重大且具有广泛性财务报表存在重大错报保留意见否定意见无法获取充分、适当的审计证据保留意见无法表示意见保留/否定意见、保留/无法表示意见的区分(1)根据获取的审计证据,得出财务报表整体存在重大错报的结论。(2)无法获取充分、适当的审计证据,不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论。其中,当存在下列情形之一时,注册会计师应当发表保留意见。(1)在获取充分、适当的审计证据后,注册会计师认为错报单独或汇总起来对财务报表影响重大,但不具有广泛性。(2)注册会计师无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础,但认为未发现的错报(如存在)对财务报表可能产生的影响重大,但不具有广泛性。保留/否定意见、保留/无法表示意见的区分在获取充分、适当的审计证据后,如果认为错报单独或汇总起来对财务报表的影响重大且具有广泛性,注册会计师应当发表否定意见。如果无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础,但认为未发现的错报(如存在)对财务报表可能产生的影响重大且具有广泛性,注册会计师应当发表无法表示意见。在极少数情况下,可能存在多个不确定事项。尽管注册会计师对每个单独的不确定事项获取了充分、适当的审计证据,但由于不确定事项之间可能存在相互影响,以及可能对财务报表产生累积影响,注册会计师不可能对财务报表形成审计意见。在这种情况下,注册会计师应当发表无法表示意见。由此可见,一项错报金额或审计范围受到限制的影响越具有广泛性,注册会计师出具否定意见或无法表示意见审计报告的可能性就越大。广泛性是描述错报影响的术语,用以说明错报对财务报表的影响,或者由于无法获取充分、适当的审计证据,未发现的错报(如存在)对财务报表可能产生的影响。根据注册会计师的判断,对财务报表的影响具有广泛性的情形包括下列方面。(1)不限于对财务报表的特定要素、账户或项目产生影响。(2)虽然仅对财务报表的特定要素、账户或项目产生影响,但这些要素、账户或项目是或可能是财务报表的主要组成部分。(3)当与披露相关时,产生的影响对财务报表使用者理解财务报表至关重要。p468-469实例分析10-5(1)A公司20×8年度未审计财务报表利润为2000元,审计组发现A公司虚假确认收入2400元,由于低于A公司20×8年财务报表层次重要性水平2万元,A公司没有予以调整。(2)B公司存货占资产总额的20%,存货放置在远郊仓库,风沙导致仓库倒塌,尚没有清理完毕,不能估计损失,也无法实施监盘程序。(3)C公司的某重要子公司20×8年年末处于停产状态,其核心技术人员离职成立新公司,与C公司竞争并占据主要市场份额。管理层拟在三年内自主研发替代性技术,基于该假设计算的未来现金流量现值显示,收购该子公司形成的大额商誉不存在减值。审计组认为技术研发成功的可能性存在重大不确定性,在无保留意见的审计报告中增加了强调事项段以提醒报表使用者关注。实例分析10-5(4)D公司20×8年12月份由于股权变更,高管人员全部更换,审计组无法获取D公司20×8年关于财务报表的管理层声明书。(5)E公司20×6年、20×7年和20×8年连续三年亏损,且存在80000万元将要到期的债务,E公司对此影响公司持续经营能力的事项在财务报表中充分披露。(6)审计组把F公司20×8年年报计划重要性水平确定为100万元,分配到存货的重要性水平为30万元,通过存货计价测试发现存货多计40万元,推断总体误差为70万元。审计组建议调整,F公司没有接受调整建议。(7)审计组把G公司20×8年年报计划重要性水平确定为300万元,分配到存货的重要性水平为80万元,通过存货计价测试发现存货少计5万元,推断总体误差为40万元,期初查出多计10万元,G公司没有调整。审计组建议调整,G公司没有接受调整建议。实例分析10-5(8)审计组把H公司20×8年年报计划重要性水平确定为100万元,分配到存货的重要性水平为40万元,通过存货计价测试发现存货少计35万元,推断总体误差为80万元,期初查出多计30万元,H公司没有调整。审计组建议调整,H公司没有接受调整建议。(9)I公司20×8年利润1000万元,报表中补贴收入为800万元,审计组查证没有问题,予以确认。(10)20×8年2月,J公司因严重破坏环境被环保部门责令停产并对居民进行赔偿,年末管理层确认了大额预计负债并在财务报表附注中予以披露。审计组将其作为审计中最为重要的事项与治理层进行了沟通,拟在审计报告的关键审计事项部分沟通该事项。同时,审计组认为该事项对财务报表使用者理解财务报表至关重要,拟在审计报告中增加强调事项段予以说明。实例分析10-5(