房地产专项检查指南

房地产专项检查指南房地产行业概述导致我国房地产业掀起和开展的三大政策支柱：土地有偿使用、房屋商品化、住房制度改革。房地产行业根本概念一、房地产有关概念房地产房地产是房屋财产和土地财产的总称，在经济学上称为不动产，不动产指不能移动，移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物、土地及其他土地附着物。很多国家将房地产称为物业。房地产涉及的税收主要有两类，一类为财产税性质，即对房地产的存量状态进行征税，我国现在开征的房产税〔城市房地产税〕、城镇土地使用税〔十六届三中全会指出“条件具备时对不动产开征统一标准的物业税”〕，以及将来可能开征的遗产税的有关房地产税目，均属此性质；第二类为流转税和所得税性质，指在房地产的开发建设及流通管理环节开征的各种税，主要包括营业税、土地增值税、企业所得税等。目前国税管辖范围内主要的为企业所得税和外资企业所得税。房地产市场房地产市场可分为以下几类：房地产一级市场，指土地征用、划拔、出让市场，房地产呈纵向流通，土地的出让方式一般有协议出让、招标出让、拍卖出让三种方式；房地产二级市场，指房地产转让、租赁、抵押等市场，房地产呈横向流通，通过表现为经营者与消费者之间的交易；房地产三级市场，指房产的互换、典当、租赁以及二手房交易市场，房地产呈横向流通，表现为消费者之间以及经营者与消费者之间的交易行为。广义而言，房地产市场还包括物业管理市场，指以物业管理效劳为交换对象的市场，对前三级房地产市场有一定的辅助作用。房地产业房地产业是指通过市场运营机制从事房地产投资、开发、建设、销售、出租、管理、效劳、咨询等工程的产业，具体可分为房地产开发与经营业、房地产经纪业、房地产管理业〔物业管理业〕、二手房交易的经营管理等行业，广义而言，还包括建筑业的房地产建设局部。二、房地产开发与经营业相关概念房地产开发与经营业房地产开发与经营业是随着城市住宅商品化的推行、工商用房建设事业的开展，以及城市土地使用制度改革的深化，逐步从建筑业别离出来的新兴产业，主要涉及房地产的投资、开发、建设、销售、出租等环节，是房地产业最重要的组成局部。房地产开发与经营业是房地产综合开发的产物。《中华人民共和国城市规划法》中明确规定，“统一规划、合理布局、因地制宜、综合开发、配套建设”是我国城市建设的根本方针，其本质特点就表达在“综合”和“配套”上。所谓综合指对地下设施如给水、排水、供电、供热、煤气、通讯等设施进行综合开发；配套那么指对住宅、工商业用房、文教卫生设施、园林绿化、道路交通及其他公用设施进行配套建设，把城市作为一个有机整体开发，保证城市的生产、生活、效劳和文化设施的协调开展，提高城市的整体功能。与相关行业的关系1、与“建筑业”的关系在我国三项产业的划分中，建筑业属于物质生产部门，是第二产业，房地产开发与经营业带有经营与效劳的性质，是第三产业。在房地产的开发建设中，二者的具体关系可分为两类：一类是合同关系〔委托、招标等〕，一般将从事房地产开发与经营的企业称为开发商，将从事房屋施工建设的企业称为建筑商或承包商；第二类是房地产开发企业通过自营工程，将建筑业的环节纳入本企业之中。2、与“房地产管理业〔物业〕”的关系二者同属于房地产业，且同属于第三产业，后者是前者的延续，在销售和盈利环节对前者的影响越来越大，同时，随着房地产市场的标准开展，逐渐要求物业公司前期介入开发及销售过程，从物业管理及潜在业主的需要出发，提出建设性意见。二者的具体关系有三类：一类是合同关系〔委托、招标等〕，物业建成后，由房地产开发企业完成第一次聘用物业管理公司的工作，当首届产权人及使用人代表大会召开后，选聘物业公司的工作由选举产生的业主委员会负责。第二类是由房地产开发企业下属独立核算的物业公司负责物业管理；第三类是房地产开发企业兼营物业管理。房地产行业开发房地产开发企业的经营具有复杂性、多样性和滚动开发性以及生产周期长、投资数额大、往来对象多等特点。因此，其开发经营活动不同一般的工商企业。房地产开发企业经营活动的主要业务房地产是房产与地产的总称。房地产开发可将土地和房屋合在一起开发，也可将土地和房屋分开开发。房地产开发企业就是从事房地产开发和经营的企业，它既是房地产产品的生产者，又是房地产商品的经营者。进行的主要业务有：1．土地的开发与经营。企业将有偿获得的土地开发完成后，既可有偿转让给其他单位使用，也可自行组织建造房屋和其他设施，然后作为商品作价出售，还可以开展土地出租业务。2．房屋的开发与经营。房屋的开发指房屋的建造。房屋的经营指房屋的销售与出租。企业可以在开发完成的土地上继续开发房屋，开发完成后，可作为商品作价出售或出租。企业开发的房屋，按用途可分为商品房、出租房、周转房、安置房和代建房等。3．城市根底设施和公共配套设施的开发。4．代建工程的开发。代建工程的开发是企业接受政府和其他单位委托，代为开发的工程。房地产行业开发经营管理过程。房地产开发大体上分为两大阶段，八个环节、五个行政管理审批过程。两大阶段是：房地产开发建设阶段；房地产销售和租赁阶段，两大阶段在一定程度上相互交叉。八个环节是：①投资时机寻找、②投资时机筛选、③可行性研究、④取得土地使用权、⑤规划设计与方案报批、⑥签署有关合作协议、⑦施工与竣工验收组成、⑧商品房出租或出售与物业管理。五个行政管理审批过程是：〔1〕立项审批：包括开发工程立项和投资方案审批，分别由建委、经委、计委负责。一般步骤是，由开发公司向建委提出立项申请，建委与经委会签审批文件，开发公司凭立项文件，向方案委员会申请投资方案；〔2〕规划审批：由规划管理、土地管理、财政部门负责，通常包括办理“两证一书”，即“建筑工程规划许可证”、“规划用地许可证”、“选址意见书”〔确定用地范围，审核红线图〕。〔3〕施工审批。房地产公司向建委报送规划许可证和规费缴纳凭证等资料，申请施工许可证，由建委、消防、环保、市政公用等部门分别负责。〔4〕销售审批。依据《商品房销售管理方法》、《城市商品房预售管理方法》。〔5〕产权审批。商品房交付使用后，由业主向房管局报送购置房产的资料，办理房产证。从以上房地产开发过程看，各行政管理部门之间的工作衍接相当严密，一环套一环，没有上个环节的审批、许可、规费缴纳手续，下一个管理部门就不会再办下去，房地产工程的开发过程就会中断。因此，我们在对房地产行业检查过程中，要主动与政府管理部门加强信息沟通，充分利用政策管理部门信息，提高检查工作的效率，尤其是要加强与房产管理部门的工作联系。房地产企业的开发方式1、根据开发建设的层次和产品内容的不同，可分为两个层次的开发和一个层次的开发两种形式。两个层次的开发是先将“生地”〔不具备使用条件〕开发建设成“熟地”后进行拍卖或出租〔产品为土地〕，由取得土地使用权者进行房屋开发建设〔产品为房屋〕；一个层次的开发是指一次性完成土地、房屋的开发〔产品为房屋〕。国外一般以前者为主，在我国绝大多数企业以后者为主，也有少数企业同时从事两个层次的开发。一个层次的开发 一个层次的开发 房屋〔含土地使用权〕两个层次的开发 第一层次土地拍卖、招标、协议第二层次房屋〔含土地使用权〕2、根据开发建设工程所处位置和建设内容的不同，分为新区开发和旧城改造〔旧区再开发〕两种形式，简称为新开发和再开发。新开发是城市的外延和扩展，建设卫星城就是一种大规模的新开发形式，再开发那么是对原有城市功能的改造和扩充，涉及到拆迁安置改造等环节，程序更为复杂。新开发和再开发的主要工作内容分别是：新区开发 新区开发 征用土地根底设施建设房屋开发旧城改造 拆迁安置建筑地块改造房屋开发通过“三通一平”或“七通一平”，将“生地”变成“熟地”对原有的道路、管网等配套设施增容、更换、重新布线、调整走向等指实现“三通一平”〔水通、电通、路通、场地平整〕或“七通一平”〔给水、排水、供电、供热、供气、电讯、道路畅通、场地平整〕的土地。企业的营销方式售价策略房地产的售价定价模式不同于一般商品，房地产的潜在消费者存在着买涨不卖跌的偏好，加之方案生育后80年代到达购置阶段其家庭的综合购置力的推动，未来住房价格还将维持增长。在目前房地产市场看涨的前提条件下，资源的稀缺性成为房价的主要定价策略，其更多的在于房地产投资者对未来市场的一种预期，其售价已和其本钱没有直接的联系，各工程间的售价同样存在不可比性。商品房的房源分：1．商品房现售〔现房〕：是指房地产开发企业将竣工验收合格的商品房出售给出购房者。根据《商品房销售管理方法》规定：〔1〕现售的条件。第7条规定：工程工程主体竣工后，房地产开发公司对工程进行审计和验收，结算工程款项。〔2〕应当在销售前将房地产开发工程手册及符合商品房现售条件的有关证明文件报送房地产开发主管部门备案。〔办理整个工程的产权证书，也称“确权”、“大房产证”，每销售一套再向房管局申请核销，检查时可向房管部门了解商品房销售的进展情况〕。〔3〕商品住宅按套销售，不得分割拆零销售。〔4〕开发商与销售商品房时必须与购房者签订统一格式的售房合同。〔5〕商品房交付使用前要委托具有房产测绘资格的单位进行实施测绘，测绘成果报房地产行政主管部门。〔6〕交付后60天内报送办理房产证的资料。2．商品房预售〔期房〕是指房地产开发企业将正在建设的商品房预先出售给出购房者，并收取购房者的定金购房价款的行为。根据《城市商品房预售管理方法》规定：〔1〕预售的条件：已交付全部土地使用权出让金，取得土地使用证；持有规划许可证；预售房的投入的开发资金到达工程建设总投资的25%以上。〔2〕开发商与承购人签订商品房预售合同，并于签约之日起30日内持商品房预售合同向房管部门备案。按商品房销售组织方式分第一种：自己组织销售，成立隶属房地产公司营销队伍。第二种：委托中介效劳机构销售〔营销筹划公司〕，又分三类：一类是支付手续费形式；二类是买断型或者是包销型；四是基价代销+超基数分成。房地产行业经营特点及开展趋势房地产行业经营特点房地产开发企业的生产经营与施工企业不同。其经营特点主要有以下几点：1．开发经营的方案性。企业征用的土地、建设的房屋、根底设施以及其他设施都应严格控制在国家方案范围之内，按照规划、征地、设计、施工、配套、管理“六统一”原那么和企业的建设方案、销售方案进行开发经营。2．开发产品的商品性。房地产开发企业的产品全部都作为商品进入市场，按照供需双方合同协议规定的价格或市场价格作价转让或销售。3．开发经营业务的复杂性。所谓复杂性包括两个方面：(1)经营业务内容复杂。企业除了土地和房屋开发外，还要建设相应的根底设施和公共配套设施。经营业务囊括了从征地、拆迁、勘察、设计、施工、销售到售后效劳全过程。(2)涉及面广，经济往来对象多。综合开发涉及到规划、勘察、市政、施工、供电、电讯、房管、园林、环卫、金融以及基层政权机构、建委、物价局、财政局、税务局等等，需要打交道的单位和部门几十个，开发过程中的协作单位也很多。企业不仅因购销关系与设备、材料物资供给单位等发生经济往来，而且因工程的发包和招标与勘察设计单位、施工单位发生经济往来，还会因受托代建开发产品、出租开发产品等与委托单位和承租单位发生经济往来。4．开发建设周期长，投资数额大。开发产品要从规划设计开始，经过可行性研究、征地拆迁、安置补偿、七通一平、建筑安装、配套工程、绿化环卫工程等几个开发阶段，少那么一年，多那么数年才能全部完成。另外，上述每一个开发阶段都需要投入大量资金，加上开发产品本身的造价很高，需要不断地投入大量的资金。5．经营风险大。开发产品单位价值高，建设周期长、负债经营程度高、不确定因素多，一旦决策失误，销路不畅，将造成大量开发产品积压，使企业资金周转不灵，导致企业陷入困境。据国家统计局统计，2002年，全国房地产开发企业直接使用金融机构资金〔含按揭贷款〕占全部开发建设资金比例达50%左右，拖欠占用施工企业资金占比22%，平均资产负债率为72%，比工业企业高出16个百分点。房地产开发行业开展趋势1．房地产公司由原来的中、规模经营向资金雄厚的大规模开发转化。特别是从去年整顿和标准土地市场、完善房地产信业贷政策开始，房地产开发企业正面临重新洗牌的过程。2．是企业所有制类型由原来的公有制为主转向以非公有制为主的格局。国有房地产公司的无论从经营规模不是企业数量正在逐渐萎缩，非公有制房地产企业数量迅速猛增。3．经济主体的多元化伴随着社会分工的不断细化，房地产开发企业间的经济合作已成为趋势，一项开发工程很可能涉及多个经济实体。这就对我们提出了一个问题：如何判定参与同一经济活动的多个经济实体各自应承当的纳税责任，采取何种手段来催促其实现纳税义务，4．消费群体发生变化。随着住房制度的开革，住房消费群体由原来的机关、企事业单位的集团性消费转向个人消费为主。单位集中性一次购房的越来越少。检查的工作量要不断地增大。5．个人住房消费理念在不断变化。投资性住房消费正在兴起，二手房市场正在逐步形成。6．是融资渠道方式向多元化方向开展。房地产行业相关税收政策开发建设期涉税事项和涉税环节较少，主要涉税事项和涉税环节集中在租售期，具体情况见下表：阶段经营环节影响税种备注开发建设期取得土地使用权契税、耕地占用税由财政部门征收委托施工印花税自营工程个人所得税销售期房营业税〔城建税、教育费附加〕、土地增值税、企业所得税、个人所得税、印花税

租售管理期销售房屋转让土地使用权营业税〔城建税、教育费附加〕、土地增值税、企业所得税、个人所得税、印花税营业税按“销售不动产”和“转让无形资产”税目，如果所销售房屋为自营工程，还涉及“建筑业”税目，但与“销售不动产”的计税依据不同〔见税收政策局部〕出租房屋或土地营业税〔城建税、教育费附加〕、企业所得税、个人所得税、房产税〔城市房地产税〕、土地使用税〔费〕、印花税营业税按“效劳业—租赁业”税目自用房屋或土地房产税〔城市房地产税〕土地使用税〔费〕

赠与房屋或土地

视同销售不动产代收费用营业税〔城建税、教育费附加〕代收费用手续费合并营业收入计税房屋抵押贷款以房抵债时按销售不动产纳税对所建房屋兼营物业管理以及餐饮、娱乐等效劳营业税〔城建税、教育费附加〕、企业所得税、个人所得税营业税按“效劳业”税目，适用相应的税率股利分配个人所得税个人股东所得股利按股息、红利所得计税从目前征管而言国税主要涉及企业所得税和外资企业所得税。内资房地产所得税涉及的税收法规房地产企业涉及的税收法规较多，前后二次有一定变化，主要涉及的税法文件如下：国税发〔2003〕83号：《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》〔

本通知自2003年7月1日起执行。此前发生的尚未进行税务处理的事项，也按本通知执行〕国税发〔2006〕31号：《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》〔本通知自2006年1月1日起执行，国税发〔2003〕83号同时废止。此前没有明确规定且尚未进行处理的税务事项，按本通知执行〕苏国税发【2003】第195号：转发《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》的通知苏地税发[2006]120号：江苏省地方税务局、江苏省国家税务局转发《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》的通知31号文件与83号文件相比的主要变化对照原来的83号文件，31号文件主要在以下几个方面进行了补充、修改和完善：对预售收入的预计营业利润率作了适当调整。83号文件规定，开发产品的预售收入应按不低于15%的预计营业利润率缴纳企业所得税。31号文件对这一规定作了两点调整：一是将预售收入的预计营业利润率修改为预计计税毛利率；二是按开发工程的性质将开发产品区分为经济适用房和非经济适用房，并规定经济适用房工程预售收入的预计计税毛利率不得低于3%，非经济适用房工程按不同区域分别确定预售收入的预计计税毛利率，其中，省会城市和方案单列市的城区和郊区不得低于20%，地及地级市的城区和郊区不得低于15%，其他地区不得低于10%。规定了开发产品的完工标准。31号文件第二条第一款规定，凡符合以下条件之一的，应视为开发产品已完工：一是竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品〔本钱对象〕；二是已开始投入使用的开发产品〔本钱对象〕；三是已取得了初始产权登记证明的开发产品〔本钱对象〕。之所以对开发产品完工标准进行界定，主要是考虑到当预计计税毛利率高于实际利润率时，房地产开发企业往往会对已完工开发产品积极结算本钱；相反，一旦出现预计计税毛利率低于实际利润率的情况，这种积极性就不存在了。因此，必须从税收角度规定开发产品的完工标准，以保证国家税收不流失。对开发产品计税本钱标准作了原那么规定。开发产品完工以后，按什么标准结算本钱就成为下一步税收征管工作中至关重要的一环。开发产品不同于标准化的工业产品，其本钱对象确实定具有不可比性、多样性和复杂性等特征，个案特征比拟明显。因此，开发产品结算既不能简单地套用一般税收原那么，也不能完全按会计制度执行。为了防止开发企业通过随意确定本钱对象或混淆本钱界线等方式逃避纳税义务，为本钱对象的准确、合理计量提供根底，应单独制定房地产开发企业的计税本钱标准。因此，根据房地产开发企业计税本钱标准涉及的内容比拟多、问题也比拟复杂的情况，31号文件规定了计税本钱结算的一般原那么、主要本钱工程的核算方法和扣除标准三方面内容。规定了本钱费用工程核算和税前扣除原那么。对公共配套设施费、前期工程费、根底设施建设费、建筑安装工程费、开发间接费用等主要本钱工程，31号文件规定了其核算和税前扣除原那么：属于该本钱对象完工前实际发生的，可直接摊入本钱对象；属于本钱对象完工后实际发生的，首先应按规定在已完工本钱对象和未完工本钱对象之间分摊，再将由已完工本钱对象负担的局部，在已实现销售的可售面积和未实现销售的可售面积之间进行分摊，其中，应由已实现销售的可售面积分摊的局部准予在当期扣除。对新办房地产开发企业发生的广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除作出了新规定。按照《企业所得税税前扣除方法》〔国税发[2000]84号〕的有关规定，企业发生的广告费、业务宣传费和业务招待费是按销售收入的一定比例在税前据实扣除。这一规定对于新办的房地产开发企业来说不合理问题较为突出，主要表达在以下两个方面：一是房地产开发企业从事的开发活动包括征地拆迁、规划设计、组织施工、竣工验收、产品销售等开发经营全过程。因此，开发工程从第一笔投入至取得第一笔销售收入，需要一个较长周期，而这一期间发生的广告费和业务宣传费，那么由于没有销售收入而无法在税前扣除；二是广告费和业务宣传费支出主要发生在开发前期，这是房地产开发经营的一个显著特点，但这一期间又恰恰没有销售收入。鉴于这种情况，为合理解决房地产开发企业正常生产经营所需的三项费用扣除问题，31号文件规定：新办的房地产开发企业在取得第一笔销售开发产品收入之前发生的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向以后年度结转，但最长不得超过3年。对转借款发生的利息支出税前扣除问题有了新规定。房地产开发产品与工业产品相比，具有开发周期长和投入资金大的特点。有的产品开发需要几年甚至十几年才能完成。因而，开发企业的开发资金在建设过程中停留的时间较长，而且开发产品的造价较高，一个小区、一个大的建设工程，少那么需要投资上亿元，高那么需要几十亿元资金。这就需要企业在开发前期注入大量资金。开发企业筹措资金的渠道，通常有以下几种形式：一是增资扩股，二是发行债券，三是预售开发产品，四是向银行贷款。在上述几种筹资形式中，向银行贷款是其主要形式。一些开发企业出于加强资金监管、加速资金周转、节约筹资本钱、提高资金使用效率考虑，由集团统一向金融机构借款，所属企业申请使用。通过这种方式筹措、管理、使用银行信贷资金是开发企业的正常经营需要。因此，31号文件规定，开发企业只要能够出具从金融机构取得贷款的证明文件，其所属企业使用开发企业转借款支付的利息允许按税收有关规定扣除。增加了防止资本弱化和关联交易的规定。开发企业将暂时闲置不用的自有资金通过合法方式拆借给其他企业使用也是提高资金使用效率的另一途径。因此应准予借入企业扣除其支付的利息。但是，为了防止开发企业通过关联交易转移利润，31号文件规定，依法借给全资企业的，全资企业支付的利息不得在税前扣除；依法借给全资企业以外其他关联企业的，关联企业借入资金金额在其注册资本50%以内〔含50%〕的局部，可在按金融机构同类同期贷款基准利率计算的标准以内据实扣除；超过注册资本50%的局部，其超过局部负担的利息支出不得扣除。对新办房地产企业减免税作了限制。目前房地产开发企业多采用设立工程公司的方式经营，开发一个楼盘或开发一个工程就新办一个公司，且盈利率较高。据此，31号文件规定，房地产开发企业不得享受新办企业的税收优惠，同时规定以销售房地产开发产品〔包括代理销售〕为主的企业也不得享受新办企业的税收优惠。对房地产企业税收征管方式提出了新的要求。根据《税收征管法》和《企业所得税暂行条例》及其实施细那么的规定，结合房地产企业的经营特点，31号文件规定对房地产开发企业不得事先按核定征收方式征收、管理企业所得税。也就是说，必须是符合《税收征管法》第35条规定的情形的房地产开发企业，才可按核定征收方式征收企业所得税。31号文件与原83号文件的主要条款对照和简要分析〔详见下表〕83号文件〔旧〕31号文件〔新〕简要分析各省、自治区、直辖市和方案单列市国家税务局、地方税务局，局内各单位：各省、自治区、直辖市和方案单列市国家税务局、地方税务局：为了加强房地产开发企业所得税的征收管理，标准房地产开发企业的纳税行为，根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细那么、《中华人民共和国税收征收管理法》等有关法律、法规规定，结合房地产开发企业的经营特点，现就房地产开发企业征收所得税有关问题通知如下：为了加强和标准房地产开发企业的企业所得税征收管理，根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》及其实施细那么、《中华人民共和国税收征收管理法》等有关法律、法规规定，结合房地产开发企业〔以下简称开发企业〕的经营特点，现就房地产开发的有关企业所得税问题通知如下：总体上看，31号文件对房地产开发企业所取得的不同收入的税收处理进行了更加明细的分类，共7类：1、关于未完工开发产品的税务处理问题2、关于完工开发产品的税务处理问题3、关于开发产品预租收入确实认问题4、关于合作建造开发产品的税务处理问题5、关于以土地使用权投资开发工程的税务处理问题6、关于开发产品视同销售行为的税务处理问题7、关于代建工程和提供劳务的税务处理问题原83号文件只分4类：1、关于开发产品预售收入确认问题2、关于开发产品销售收入确认问题3、关于开发产品视同销售行为的收入确认问题4、关于代建工程和提供劳务的收入确认问题二、关于开发产品预售收入确认问题房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额，再并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税，待开发产品完工时再进行结算调整。预计营业利润额＝预售开发产品收入×利润率预售收入的利润率不得低于15%〔含15%〕，由主管税务机关结合本地实际情况，按公平、公正、公开的原那么分类(或分项)确定。预售开发产品完工后，企业应及时按本通知第一条规定计算已实现的销售收入，同时按规定结转其对应的销售本钱，计算出已实现的利润〔或亏损〕额，经纳税调整后再计算出其与该项开发产品全部预计营业利润额之间的差额，再将此差额并入当期应纳税所得额。一、关于未完工开发产品的税务处理问题开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在其未完工前采取预售方式销售的，其预售收入先按预计计税毛利率分季(或月)计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税本钱后再行调整。〔一〕经济适用房工程必须符合建设部、国家开展改革委员会、国土资源部、中国人民银行《关于印发〈经济适用房管理方法〉的通知》〔建住房[2004]77号〕等有关法规的规定，其预售收入的计税毛利率不得低于3%。开发企业对经济适用房工程的预售收入进行初始纳税申报时，必须附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料。凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的，一律按销售非经济适用房的规定计算缴纳企业所得税。〔二〕非经济适用房开发工程预计计税毛利率按以下规定确定：1.开发工程位于省、自治区、直辖市和方案单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于20%。2．开发工程位于地及地级市城区及郊区的，不得低于15%。3．开发工程位于其他地区的，不得低于10%。对未完工开发产品，所取得预售收入的税务处理，改变了原来一刀切，统一规定利润率的方法，划分了经济适用房及非经济适用房不同的预计计税毛利率，并允许扣除相关的期间费用、营业税税金及附加。同时，对于非经济适用房，从全国统一的预计利润率改为按照所在地的不同，规定不同的预计利润率最低标准。〔注意“预计利润率”和“计税毛利率”两者的区别：预计利润率的分子本身就已扣除期间费用、营业税金及附加，而计税毛利率的分子并未扣除这两项内容，所以需要单独计算可扣除的期间费用和营业税金及附加〕二、关于完工开发产品的税务处理问题〔一〕符合以下条件之一的，应视为开发产品已经完工：1.竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品〔本钱对象〕；2.已开始投入使用的开发产品〔本钱对象〕；3.已取得了初始产权证明的开发产品〔本钱对象〕。〔二〕开发产品完工后，开发企业应根据收入的性质和销售方式，按照收入确认的原那么，合理地将预售收入确认为实际销售收入，同时按规定结转其对应的计税本钱，计算出该项开发产品实际销售收入的毛利额。该项开发产品实际销售收入毛利额与其预售收入毛利额之间的差额，计入完工年度的应纳税所得额。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税本钱，或未对其实际销售收入毛利额和预售收入毛利额之间的差额进行纳税调整的，主管税务机关有权确定或核定其计税本钱，据此进行纳税调整，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定对其进行处理。〔三〕开发产品完工后，开发企业应于年度纳税申报前将其完工情况报告主管税务机关。在年度纳税申报时，开发企业须出具有关机构对该项开发产品实际销售收入毛利额与预售收入毛利额之间差异调整情况的税务鉴定报告以及税务机关需要的其他相关资料。上述差异调整情况鉴定报告的根本内容包括：开发工程的地理位置及概况、占地面积、开发用途、初始开发时间、完工时间、可售面积及已售面积、预售收入及其毛利额、实际销售收入及其毛利额、开发本钱及其实际销售本钱等。〔四〕开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。开发企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；凡未纳入开发产品价内并由开发企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。1、对开发产品完工标准的认定，直接关系到销售收入确实认，83号文件对此作出了较为明确的规定，有助于解决税企争议。2、对销售收入的范围进行了明确，一切可以用现金及其等价物可以衡量的经济利益。这与《企业所得税暂行条例实施细那么》第58条的精神是一致的。同时，针对房地产开发企业代收款项较多的情况，31号文件对代收款项是否计入销售收入的标准也作出了规定〔但要注意该规定仅适用于企业所得税，不适用于营业税〕。3、对预售收入与实际销售收入的差额如何进行纳税调整进行了明确规定，并增加了如果不及时结算计税本钱或者及时进行纳税调整，那么税务机关有权确定或核定其计税本钱，以及作出行政处分的规定。4、83号文件明确规定，必须由有关机构出具纳税差异调整的税务鉴定报告，而“有关机构”的具体范围，这里并未明确。个人理解应当包括税务师事务所和会计师事务所等中介机构。5、这里需要注意的是其“完工”的定义要比通常理解的工程上的“完工”定义要大，并且括号内的“本钱对象”与本文其他条款照应，实际上在强调按单个本钱对象而不是整个工程进行税务处理。一、关于开发产品销售收入确认问题房地产开发企业开发、建造的以后用于出售的住宅、商业用房、以及其他建筑物、附着物、配套设施等应根据收入来源的性质和销售方式，按以下原那么分别确认收入的实现：〔五〕开发产品销售收入应按以下规定确认：以下是对开发产品销售收入确实认问题。这里需要注意：无论是原先的83号文件还是新的31号文件，税法上的收入确认原那么与会计上都不是完全一致的，税法上不以“所有权上的主要风险和报酬的转移”作为确认标志。

〔一〕采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得了索取价款的凭据〔权利〕时，确认收入的实现。1．采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据〔权利〕之日，确认收入的实现。31号文件同原83号文件一致。〔二〕采取分期付款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。2．采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。31号文件同原83号文件一致。〔三〕采取银行按揭方式销售开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。3．采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。31号文件同原83号文件根本一致。〔四〕采取委托方式销售开发产品的，应按以下原那么确认收入的实现：1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。4．采取委托方式销售开发产品的，应按以下原那么确认收入的实现：〔1〕采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。31号文件改变了原83号文件中按实际销售额确认收入的规定，其意义在于不能直接从收入中扣减应支付给受托方的手续费，防止歧义。2.采取视同买断方式委托销售开发产品的，应按合同或协议规定的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。〔2〕采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于开发企业与购置方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购置方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，那么应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购置方签订销售合同或协议的，那么应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。31号文件严格区分了房地产开发企业、受托方、购置方的各种关系，本着对国家税收有利的原那么，从高计算应纳税所得额，规定更为具体，也更有可操作性。但在销售合同或协议中约定的价格高于买断价格〔或基价〕的情况下，有可能导致重复纳税问题。4.采取基价〔保底价〕并实行超过基价双方分成方式委托销售开发产品的，应按基价加按超基价分成比例计算的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。〔3〕采取基价〔保底价〕并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由开发企业与购置方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购置方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，那么应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，开发企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，那么应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购置方直接签订销售合同的，那么应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。3.采取包销方式委托销售开发产品的，应按包销合同或协议约定的价格于付款日确认收入的实现。包销方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。〔4〕采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述〔1〕至〔3〕项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，开发企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。根据31号文件的规定，包销期内正常售出的开发产品比照前述代销方式下的三种情形〔视同买断、收取手续费、基价+超基价分成〕确认收入实现，包销期满未正常售出的开发产品的收入确认时间取决于合同约定的付款方式，但最早也要到包销期满后，因此应不存在原83号文件规定的“包销方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现”这一情形。委托方和接受委托方应按月或按季为结算期，定期结清已销开发产品的清单。已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等。已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等项内容，以月或季为结算期，定期进行结算，并在规定期限内向税务机关进行纳税申报、预缴税款。对不按规定定期结算、纳税申报和预缴税款的，按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定进行处理。83号文件新增了对不按规定进行纳税申报的房地产开发企业进行处分的规定。〔五〕将开发产品先出租再出售的，应按以下原那么确认收入的实现：1.将待售开发产品转作经营性资产，先以经营性租赁方式租出或以融资租赁方式租出以后再出售的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售资产确认收入的实现。2.将待售开发产品以临时租赁方式租出的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。5．开发企业将开发产品先出租再出售的，凡将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售固定资产确认收入的实现；凡未将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。31号文件同原83号文件实质一致，仅改变了以前的表述方式，统一为“转作固定资产”。但是，这一规定可能与新的《企业会计准那么第3号—投资性房地产》不衔接，尤其是如果投资性房地产采用公允价值模式进行会计核算时应当如何税务处理和纳税调整的问题并未述及，有待今后进一步发文明确。三、关于开发产品预租收入确实认问题开发企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现，承租方支付的预租费用同时按租金支出进行税前扣除。有网友认为其实质应为租赁合同中的定金，在承租人使用时确认为租金收入。需注意这里同时对承租方的税前扣除问题也作出了规定，这两项规定是对应的，一方确认收入的时间也就是另一方确认费用并税前扣除的时间，四、关于合作建造开发产品的税务处理问题开发企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产工程，且该工程未成立独立法人公司的，按以下规定进行处理：〔一〕凡开发合同或协议中约定向投资各方分配开发产品的，开发企业在首次分配开发产品时，如该工程已经结算计税本钱，其应分配给投资方〔即合作、合资方，下同〕开发产品的计税本钱与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税本钱，那么将投资方的投资额视同预售收入进行相关的税务处理。〔二〕凡开发合同或协议中约定分配工程利润的，应按以下规定进行处理:1.开发企业应将该工程形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该工程的利润。同时不能因接受投资方投资额而在本钱中摊销或在税前扣除相关的利息支出。2.投资方取得该工程的营业利润应视同取得股息、红利，凭开发企业的主管税务机关出具的证明按规定补交企业所得税。对于这一问题，原83号文件根本未涉及。〔一〕分配开发产品，31号文件规定的实质是将接受的投资额视同预收款〔以该投资款作为价款，向投资方出售开发产品〕，按照所得税不重复征税的原那么，投资方分得的开发产品，也应当以原投资额确认为计税本钱，即对于开发企业而言，分配开发产品时，接受投资款与开发产品本钱之间的差额作为应纳税所得额；对于投资方而言，分回开发产品时为投资回收，因收回的开发产品计税本钱与原投资额相同而不产生所得税纳税义务，待以后出售开发产品时再产生纳税义务。〔二〕分配利润，视同股权投资的税后分利进行税务处理，投资方需补交税率差。开发企业可能需要对该工程单独设账核算。因此，这两种分配方式，对投资方来说需注意权衡。〔六〕以非货币性资产分成形式取得收入的，应于分得开发产品时确认收入的实现。五、关于以土地使用权投资开发工程的税务处理问题〔一〕企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资房地产开发工程的，按以下规定进行处理：1．企业、单位应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该工程取得的开发产品〔包括首次取得的和以后应取得的〕的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。2．接受土地使用权的开发方应在首次分出开发产品时，将其分解为按市场公允价值销售该工程应分出的开发产品〔包括首次分出的和以后应分出的〕和购入该项土地使用权两项经济业务进行所得税处理，并将该项土地使用权的价值计入该工程的本钱。〔二〕企业、单位以股权的形式，将土地使用权投资房地产开发工程的，按以下规定进行处理：1．企业、单位在投资交易发生时，应将其分解为销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并计算确认资产转让所得或损失。上述土地使用权转让所得占当年应纳税所得额的比例如超过50%，可从投资交易发生年度起，按5个纳税年度均摊至各年度的应纳税所得额。2．接受土地使用权的开发方在投资交易发生时，可按上述投资交易额计算确认土地使用权的本钱，并计入开发产品的本钱。“企业、单位首次取得开发产品”的税务处理，与国税发[2000]118号文件关于投出时即应将资产的公允价值和计税本钱之间的差额计入应纳税所得额的规定不一致，个人理解主要是出于简化征收的考虑，因为如果投出时土地使用权的公允价值和计税本钱要计入应纳税所得额，那么取得开发产品时开发产品的公允价值和投资的计税本钱〔即投出时土地使用权的公允价值〕之间的差额同样要计入应纳税所得额。现在在取得开发产品时一次征收，有助于降低征纳本钱。对投资方而言，也可以从局部税款的延迟缴纳中获得资金的时间价值。这里“首次”强调了纳税义务的发生时间，即使开发产品分次取得，转让土地使用权的所得也必须一次确认，相应地，对于那些应当取得而尚未取得的开发产品，其公允价值也就只能参照纳税义务发生时同类房地产的市场公允价值推算。以股权形式将土地使用权投资开发工程的税务处理规定与国税发[2000]118号和国税发[2004]82号文件的有关规定一致。三、关于开发产品视同销售行为的收入确认问题〔一〕以下行为应视同销售确认收入1.将开发产品用于本企业自用、捐赠、赞助、广告、样品、职工福利、奖励等；2.将开发产品转作经营性资产；3.将开发产品用作对外投资以及分配给股东或投资者；4.以开发产品抵偿债务；5.以开发产品换取其他企事业单位、个人的非货币性资产。〔二〕视同销售行为的收入确认时限视同销售行为应于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入的实现。〔三〕视同销售行为收入确认的方法和顺序1.按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；2.由主管税务机关参照同类开发产品市场公允价值确定；3.按本钱利润率确定，其中，开发产品的本钱利润率不得低于15%(含15%),具体由主管税务机关确定。六、关于开发产品视同销售行为的税务处理问题开发企业将开发产品转作固定资产或用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入〔或利润〕的实现。确认收入〔或利润〕的方法和顺序为：〔一〕按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；〔二〕由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；〔三〕按开发产品的本钱利润率确定。开发产品的本钱利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。31号文件同原83号相比，在视同销售行为确实认上没有很大变化，只是将“经营性资产”的提法换成了“固定资产”，确认时限、方法和顺序等实质性规定没有发生变化。注意视同销售核定的本钱利润率仍然不得低于15%。这与前面预售收入计入应纳税所得额时按照经济适用房和不同地方的非经济适用房分别规定不同的最低计税毛利率有所不同，请务必注意。四、关于代建工程和提供劳务的收入确认问题房地产开发企业代建工程和提供劳务不超过12个月的，可按合同约定的价款结算日或在合同完工之日确认收入的实现；持续时间超过12个月的，可采用完工百分比法按季确认收入的实现。完工百分比法是根据合同完工进度确认收入和费用的方法。完工进度可按累计实际发生的合同本钱占合同预计总本钱的比例，已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例，测量已完成合同工作量等方法确定。房地产开发企业在代建工程、提供劳务过程中节省的材料、下脚料、报废工程或产品的残料等，如按合同规定留归房地产开发企业所有的，应于实际取得时按市场公平成交价确认收入的实现。七、关于代建工程和提供劳务的税务处理问题〔一〕开发企业代建工程和提供劳务不超过12个月的，可按合同约定的价款结算日或在合同完工之日确认收入的实现；持续时间超过12个月的，可采用完工百分比法按季确认收入的实现。完工百分比法即是根据合同完工进度同比例确认收入和费用。完工进度可按累计实际发生的合同本钱占合同预计总本钱的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例、测量已完成合同工作量等方法确定。〔二〕开发企业在代建工程、提供劳务过程中节省的材料、下脚料、报废工程或产品的残料等，如按合同规定留归开发企业所有的，应于实际取得时按市场公平成交价确认收入的实现。31号文件同原83号文件在代建工程和提供劳务的税收问题上的规定根本是一致的。五、关于本钱和费用的扣除问题房地产开发企业在进行本钱和费用扣除时，必须按规定区分期间费用和本钱、开发产品建造本钱和销售本钱的界限。期间费用和开发产品销售本钱可以按规定在当期直接扣除。开发产品的建造本钱是指开发产品完工前发生的各项支出，包括：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、根底设施建设费、建筑安装工程费、公共设施配套费、开发的间接费用、借款费用及其他费用等。房地产开发企业必须将开发产品的建造本钱合理划分为直接本钱和间接本钱。直接本钱可根据有关会计凭证、记录直接计入本钱对象中。间接本钱能分清负担本钱对象的，直接计入有关本钱对象中；因多个工程同时开发或先后滚动开发而不能分清负担对象的，那么应根据配比的原那么按各工程占地面积、建筑面积或工程概算等方法配比计入有关开发工程的本钱。八、关于开发产品本钱、费用的扣除问题开发企业在进行本钱、费用的核算与扣除时，必须按规定区分期间费用和开发产品本钱、开发产品会计本钱与计税本钱、已销开发产品计税本钱与未销开发产品计税本钱的界限。〔一〕开发企业在结算开发产品的计税本钱时，按以下规定进行处理：1．开发产品建造过程中发生的各项支出，当期实际发生的，应按权责发生制的原那么计入本钱对象；当期尚未发生但应由当期负担的，除税收规定可以计入当期本钱对象的外，一律不得计入当期本钱对象。2．开发产品必须按一般经营常规和会计惯例合理地划分本钱对象，同时还应将各项支出合理地划分为直接本钱、间接本钱和共同本钱。3．开发产品完工前发生的直接本钱、间接本钱和共同本钱，应按配比原那么将其分配至各本钱对象。其中，直接本钱和能够分清本钱负担对象的间接本钱，直接计入本钱对象中；共同本钱以及因多个工程同时开发或先后滚动开发而不能分清负担对象的间接本钱，应按各个本钱对象〔工程〕占地面积、建筑面积或工程概算等方法计算分配。4．计入开发产品本钱的费用必须是真实发生的，除税收另有规定外，各项预提〔或应付〕费用不得计入开发产品本钱。5．计入开发产品本钱的费用必须符合国家税收规定。与税收规定不一致的，应以税收规定为准进行调整。6．开发产品完工后应在规定的时限内及时结算其计税本钱，不得提前或滞后。如结算了会计本钱，那么应按税收规定将其调整为计税本钱。对开发产品本钱、费用的问题，31号文件更详细的划分了各种本钱之间的界限。但对于其中八、〔一〕1.中“实际发生”，尤其是“当期尚未发生但应由当期负担的”这一概念应如何理解，尚无明确解释。结合后文“除税收另有规定外，各项预提〔或应付〕费用不得计入开发产品本钱”、“应付费用可以凭合法凭证计入开发产品计税本钱或进行税前扣除”的规定，更难以理解。31号文件增加了“共同本钱”概念，但未解释其定义。个人理解“共同本钱”的内容与直接本钱类似，但因多个工程同时开发或先后滚动开发而不能分清负担对象。以下工程按以下规定进行扣除：〔一〕销售本钱。房地产开发企业发生的当期准予扣除的开发产品销售本钱，是指已实现销售的开发产品的本钱，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程本钱确认。可售面积单位工程本钱和销售本钱按以下公式计算确定：可售面积单位工程本钱=本钱对象总本钱÷总可售面积销售本钱=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程本钱〔二〕以下工程按以下规定进行扣除：1．已销开发产品的计税本钱。当期准予扣除的已销开发产品的计税本钱，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程本钱确认。可售面积单位工程本钱和已销开发产品的计税本钱按以下公式计算确定：可售面积单位工程本钱=本钱对象总本钱÷总可售面积已销开发产品的计税本钱=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程本钱31号文件同原83号文件在销售本钱问题上根本一致，要求按比例进行分摊。〔二〕土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费。房地产开发企业实际发生的土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费，应按本钱对象进行归集和分配，并按规定在税前进行扣除。1.属于本钱对象完工前实际发生的，直接摊入相应的本钱对象。2.属于本钱对象完工后实际发生的,首先应按规定在已完工本钱对象和未完工本钱对象之间进行分摊，再将应由已完工本钱对象负担的局部，在已实现销售的可售面积和未实现销售的可售面积之间进行分摊，其中，应由已实现销售的可售面积分摊的局部，准予在当期扣除。2．开发企业发生的应计入开发产品本钱中的费用，包括前期工程费、根底设施建设费、公共配套设施费、土地征用及拆迁费、建筑安装工程费、开发间接费用等，应根据实际发生额按以下规定进行分摊：〔1〕属于本钱对象完工前发生的，应按计税本钱结算的规定和其他有关规定直接计入本钱对象。〔2〕属于本钱对象完工后发生的，应按计税本钱结算的规定和其他有关规定，首先在已完工本钱对象和未完工本钱对象之间进行分摊，然后再将应由已完工本钱对象负担的局部，在已销开发产品和未销开发产品之间进行分摊。31号文件同原83号在应计入开发产品本钱中的费用问题上根本一致，但范围扩大了，将前期工程费、根底设施建设费、建筑安装工程费、开发间接费用等与“土地征用及拆迁补偿费”、“公共设施配套费”等采用同一原那么处理。3．应付费用。开发企业发生的各项应付费用，可以凭合法凭证计入开发产品计税本钱或进行税前扣除，其预提费用除税收另有规定外，不得在税前扣除。有网友认为是对前一句话“各项预提〔或应付〕费用不得计入开发产品本钱。”的解释。〔四〕开发产品共用部位、共用设施设备维修费。房地产开发企业按照有关法律、法规或合同的规定，因对已售开发产品共用部位、共用设施设备承当维护、保养、修理、更换等责任而发生的费用，可按实际发生额进行扣除，提取的维修基金不得扣除。4.维修费用。开发企业对尚未出售的开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品〔包括共用部位、共用设施设备〕进行日常维护、保养、修理等实际发生的费用，准予在当期扣除。这里的维修费用属于企业发生的符合会计准那么的日常营业费用，应当可以在税前扣除。5．共用部位、共用设施设备维修基金。开发企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。代收代缴的维修基金和预提的维修基金不得扣除。对代收代缴的住房专项维修基金，国税发[2004]69号文件已明确规定不计征营业税，说明代收代缴的基金不能确认为开发企业自己的收入，当然也就不存在于移交时税前扣除的问题。据此，这里的维修基金移交数，应当是指从开发企业自身的本钱费用中列支的维修基金。这局部维修基金的税前扣除应遵循收付实现制原那么。6．开发企业在开发区内建造的会所、停车场库、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：〔1〕属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。〔2〕属于营利性的，或产权归开发企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其本钱。除开发企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。7．开发企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算本钱，按以下规定进行处理：〔1〕由开发企业投资建设完工后，出售的，按建造开发产品进行处理；出租的，按建造固定资产进行处理；无偿赠与国家有关业务管理部门、单位的，按建造公共配套设施进行处理。〔2〕由开发企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该工程的建造本钱，抵扣的差额应计入当期应纳税所得额。这是国税发[2006]31号文件新明确的问题。对开发工程区内的公益性建设工程的税收处理，应区别情况处理：1、无偿赠送的，应按建造公共配套设施进行处理，这局部本钱可在税前直接扣除〔但一般不能预提〕；2、有偿移交的，差额计税；3、出售、出租的，按上述建造开发产品或固定资产的税务规定处理。上述税务处理规定根本与会计处理方法类似。8．开发企业建造的售房部〔接待处〕和样板房，凡能够单独作为本钱对象进行核算的，可按自建固定资产进行处理，其他一律按建造开发产品进行处理。售房部〔接待处〕、样板房的装修费用，无论数额大小，均应计入其建造本钱。强调了资本性支出与费用的界限，防止侵蚀所得税税基。不能单独作为本钱对象核算的售房部〔接待处〕和样板房应当计入开发产品的建造本钱。根据31号文件的有关规定，假设一个售楼处需要在工程结束时撤除，那么会计和税务处理的差异相当大。首先，31号文件规定了只能按照固定资产和开发产品两种处理方法，而不能作为某种长期待摊费用摊销。税法规定房屋类固定资产的折旧年限至少为根据31号文件的有关规定，假设一个售楼处需要在工程结束时撤除，那么会计和税务处理的差异相当大。首先，31号文件规定了只能按照固定资产和开发产品两种处理方法，而不能作为某种长期待摊费用摊销。税法规定房屋类固定资产的折旧年限至少为20年，而会计上需要在该项资产的预计受益期内进行折旧，可能只有很短时间。其次，在售楼处被撤除时，该项本钱能否税前扣除只能依据国家税务总局令第13号《企业财产损失所得税前扣除管理方法》进行〔具体要看各地的细那么〕，需要进行证据保全、内部核批、中介鉴证、税务核查等工作，在年度终了15日内申报财产损失后经批准方可扣除。9．保证金。开发企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定开发企业为购置方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金〔担保金〕不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。这种情况的保证金一般是在购置方取得小产证前，银行即向其放款，此时要求开发企业交存一定的保证金作为临时性担保，购房者取得小产证并抵押给银行后，该保证金可由开发企业收回。本规定实际上是对销售收入的范围进一步明确，从会计处理上也不能冲减销售收入，应作为其他应收款处理。如果实际发生损失，可凭相关证明材料在税前扣除。这符合《企业财产损失所得税前扣除管理方法》第47条“企业对外提供与本身应纳税收入有关的担保，因被担保人不能按期归还债务而承当连带还款责任，经清查和追索，被担保人无归还能力，对无法追回的，比照本方法坏账损失进行管理”的规定，即经审批可税前扣除。〔七〕广告费和业务宣传费。新办房地产开发企业在取得第一笔开发产品销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费和业务宣传费，可无限期结转以后年度，按规定的标准扣除。10．广告费、业务宣传费、业务招待费。按以下规定进行处理：〔1〕开发企业取得的预售收入不得作为广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的计算基数，至预售收入转为实际销售收入时，再将其作为计算基数。〔2〕新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税收规定的标准扣除，但结转期限最长不得超过3个纳税年度。新增了业务招待费的扣除方法，对预售收入不作为三项费用的计算基数进行了明确，缩短了以后纳税年度的扣除期限。对广告费而言，实际缩小了可扣除的限额。〔三〕借款费用。房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用，如属于本钱对象完工前发生的，应按其实际发生的费用配比计入本钱对象中；如属于本钱对象完工后发生的，应作为财务费用直接在税前扣除。11．利息。按以下规定进行处理：〔1〕开发企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，属于本钱对象完工前发生的，应配比计入本钱对象；属于本钱对象完工后发生的，可作为财务费用直接扣除。〔2〕开发企业向金融机构统一借款后转借集团内部其他企业、单位使用的，借入方凡能出具开发企业从金融机构取得借款的证明文件，其支付的利息准予按税收有关规定在税前扣除。〔3〕开发企业将自有资金借给全资企业〔包括分支机构〕和其他关联企业的，关联方借入资金金额超过其注册资本50%的，超过局部的利息支出，不得在税前扣除；未超过局部的利息支出，准予按金融机构同类同期贷款基准利率计算的数额内税前扣除。利息的税务处理同《企业所得税前扣除方法》〔国税发[2000]84号〕的有关规定相结合。31号文件强调只有符合税收规定〔主要就是国税发[2000]84号文件〕的借款费用才能计入本钱对象，旨在防范通过将不合税收规定的借款费用先计入开发本钱，然后再通过主营业务本钱间接实现扣除的不标准做法。对统一借款的利息处理进行了明确。这是新的规定。以前“统借统还”业务只明确了营业税政策，即集团核心企业在不通过转借赚取利息差的情况下可不缴纳营业税。现在对房地产开发企业“统借统还”业务的所得税处理作出规定，有较为明显的现实意义，因为房地产开发行业多工程公司，本身融资能力不强，需要母公司提供资金或融资担保。规定〔2〕可使借入方的利息税前扣除不再受到“来自关联方的借款不超过注册资本50%”和“利率不超过金融机构同期贷款利率”的限制。请注意：开发企业将自有资金拆借给关联方，关联方税前扣除依据的利率只能是基准利率。这与国家税务总局《关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复》〔国税函[2003]1114号〕关于“金融机构同类同期贷款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率”的规定不尽一致，可以看作仅适用于房地产开发企业的一个特例。〔五〕土地闲置费。房地产开发企业以出让方式取得土地使用权进行房地产开发的，必须按照土地使用权出让合同约定的土地用途、开工开发期限开发土地。因超过出让合同约定的开工开发日期而缴纳的土地闲置费，计入本钱对象的施工本钱；因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按规定进行扣除。12．土地闲置费。开发企业以出让方式取得土地使用权进行房地产开发的，必须按照土地使用权出让合同约定的土地用途、开工开发期限开发土地。因超过出让合同约定的开工开发日期而缴纳的土地闲置费，计入本钱对象的施工本钱；因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按税收规定在税前扣除。31号文件同原83号文件根本一致，应注意财产损失的税前扣除问题，即应当执行《企业财产损失所得税前扣除管理方法》〔国家税务总局令第13号〕及各地依据该文件制定的操作细那么。〔六〕本钱对象报废或毁损损失。本钱对象在建造过程中如发生单项或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司赔偿后的净损失，计入继续施工的工程本钱；如本钱对象整体报废或毁损，其净损失可作为财产损失按规定直接在当期扣除。13．本钱对象报废和毁损损失。本钱对象在建造过程中如单项或单位工程发生报废和毁损，减去残料价值和过失人或保险公司赔偿后的净损失，计入继续施工的工程本钱；如本钱对象整体报废或毁损，其净损失可作为财产损失按税收规定扣除。

〔八〕折旧。房地产开发企业将待售开发产品按规定转作经营性资产，可以按规定提取折旧并准予在税前扣除；未按规定转作本企业经营性资产和临时出租的待售开发产品，不得在税前扣除折旧费用。14．折旧。开发企业将开发产品转作固定资产的，可按税收规定扣除折旧费用；未转作固定资产的，不得扣除折旧费用。31号文件同原83号文件根本一致，改变了过于复杂的表述方式。由于临时出租的开发产品并未转为固定资产，因此实际上并未改变临时出租的待售开发产品不得计提折旧并在税前扣除的规定。九、关于征收管理问题〔一〕开发企业在年度申报纳税时，应对涉及报税务机关审批或备案的税前扣除工程逐笔逐项进行核实。凡未按规定报批或备案以及手续、资料不全的，要及时补办有关手续、资料，否那么，不得在税前扣除。〔二〕开发企业出现以下情形之一的，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收、管理并逐步标准，同时按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、法规的规定进行处理，但不得事先规定开发企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。1.依照法律、行政法规的规定可以不设账簿的；2.依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账薄的；3.擅自销毁账簿的或者拒不提供纳税资料的；4.虽设置账簿，但账目混乱或本钱资料、收入凭证、费用凭证残缺不齐，难以查账的；5.发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；6.纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。对于征收管理问题，31号文件的规定比原83号文件严格，明确规定房地产开发企业不得事先核定企业所得税征收，要逐步标准。这是为了遏制近来愈演愈烈的滥用核定征收方法，随意扩大核定征收范围的问题。十、关于适用减免税政策问题根据房地产开发业务的特点，房地产开发企业和以销售〔包括代理销售〕开发产品为主的企业不得享受新办企业的税收优惠。房地产开发企业不享受新办企业的税收优惠，从1994年以来就是这样规定的。这一规定只是对原先规定的进一步明确。同时，考虑到房地产开发企业中工程公司较多，即一个工程设立一个公司，工程结束后即关闭，因此防止滥用新设企业的税收优惠就更加重要。六、关于本通知适用范围和执行时间问题本通知适用于各种经济性质的内资房地产开发企业，以及从事房地产开发业务的其他内资企业。本通知自2003年7月1日起执行。此前发生的尚未进行税务处理的事项，也按本通知执行。十一、关于本通知适用范围和执行时间问题本通知适用于各种经济性质的内资房地产开发企业，以及从事房地产开发业务的其他内资企业。各省、自治区、直辖市和方案单列市国家税务局、地方税务局应联合制定具体实施方法，并报国家税务总局备案。本通知自2006年1月1日起执行，《国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知》〔国税发[2003]83号〕同时废止。此前没有明确规定且尚未进行处理的税务事项，按本通知执行。

31号文件的适用范围是各种经济性质的从事房地产开发业务的内资企业，执行时间是从2006年1月1日起执行，重要一点是：此前没有明确规定且尚未进行处理的税务事项，按本通知执行，也就是说，对以前税务机关进行检查遗留的不好处理的问题，以及以前的一些不明确的问题，可能会追溯适用本文件。对于房地产开发企业及承当其检查业务的CPA而言，应当关注由此可能导致的税务风险。外资企业所得税涉及的税收法规房地产企业涉及的税收法规较多，前后二次有一定变化，主要涉及的税法文件如下：国税发〔1995〕153号：《国家税务总局关于外商投资企业从事房地产开发经营征收所得税有关问题的通知》苏国税发〔96〕047号：〔省局〕《关于外商投资企业从事房地产开发经营所取得的预收款征所得税问题的通知》国税发〔2001〕142号：《关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知》苏国税发〔2002〕62号：转发总局《关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知》的通知涉及的相关文件：国税函〔1996〕8号：《关于在企业所得税预缴中对偷税行为如何认定问题的复函》国税函发〔1995〕593号：《关于企业未按期预缴所得税加收滞纳金问题的批复》国税发〔1999〕242号：《关于从事房地产业务的外企假设干税务处理问题的通知》筹建期房地产企业无筹建期。根据国税发〔1995〕153号文件第三条规定：专业从事房地产开发经营的外商投资企业，应以首次取得房地产开发经营工程之日，确定为税法规定的实际开始生产、经营之日。如其首次取得房地产开发经营工程的日期是营业执照签发日之前，那么应以其营业执照签发之日税法规定的实际开始生产、经营之日。根据我们的了解，房地产企业与其他企业不同，要先有房地产工程，才能成立房地产企业。房地产销售开始：根据国税发〔2001〕142号第三条规定：〔房地产〕应业应以房地产管理部门出具工程工程合格证明之日，或者首笔房地产使用权交付之日，或者办理首笔产权转让手续之日的较早者为房地产销售开始。在房地产企业实现销售前所发生的各项费用计入可售工程总本钱。自房地产销售开始，应根据当期实际房地产销售收入、相关本钱费用，计算企业年度实际应纳税额。(归集可售工程总本钱)收入确实定销售收入1、房地产企业销售开始确实认：根据国税发〔2001〕142号文件第三条的规定执行。其中工程工程合格证明是指规划局出具的《建设工程规划验收合格证》、可售工程面积是指房产管理局监理处出具的面积测定报告。2、销售收入确实认时间：应根据国税发〔2001〕142号文件第四条的规定执行。3、销售收入应包含的内容：销售收入指出售房地产所取得的各项收入。包括销售房产向购房单位或个人所收取的购房款、转让收入的预收款、定金、押金、价外收入等各项类似性质的其他款项。视同销售收入企业将自建房产用于分配、抵债等用途的，应作视同销售处理。根据国税发〔2001〕142号文件第四条规定，于使用权交付、产权转移日视同销售收入的实现。其他业务收入租金收入应计入其他业务收入中。预售收入1、预收款确实认：应根据苏国税发〔2002〕62号文件第一条的规定执行。预收款是指房地产销售之前所收取的购房款。2、预收款预征所得税：根据国税发〔1995〕153号文件，企业预售房地产并取得预收款的，当地主管税务机关可按预计利润率或其他合理方法计算预计应纳税所得额，并按季预征所得税，待该项房地产产权转移、销售收入实现后，再依照税法有关规定计算实际应纳税所得额及应纳所得税税额，按预交的所得税额计算应退补税额;根据苏国税发〔96〕047号文件第一条第二款，收到的预收款数额超过该工程工程预算总造价5％的，就超过5％的部份征收所得税;根据苏国税发〔1997〕33号文件规定的预计利润率〔5％，10％〕征收所得税。根据苏国税发〔2002〕62号文件规定，从2002年4月起，上述苏国税发〔96〕047号文件第一条第二款“收到的预收款数额超过该工程工程预算总造价5％的，就超过5％的部份征收所得税”停止执行。本钱费用的归集可售工程本钱费用1、可售工程本钱费用的概念：“可售工程本钱费用”根据国税发[2001]142号第五条，是指应归属于可售房地产的土地使用费，拆迁补偿费，七通一平、勘查设计等开发前期费用；建筑安装费；根底设施费，公用设备，绿化、道路等配套设施费以及企业为开发建设工程而发生的管理费用、财务费用和销售费用。2、本钱和三项费用确认的时间：根据权责发生制和收入支出配比原那么，应由本工程负担的本钱费用聚集在“可售工程本钱费用”中。具体划分时间按以下情况确定：⑴2001年前已经工程竣工，但是未汇缴的企业：＊一个工程且不分期开发的，按照国税发[2001]142号第三条确定的房地产销售时间，之前发生的归集在可售工程本钱费用中，之后发生的归集在当期费用中。＊一个工程但分期开发的，可以按照此工程最后一期的竣工时间，之前发生的归集在可售工程本钱费用中，之后发生的归集在当期本钱费用中。＊多个工程〔一个工程以上〕的，按照国税发[2001]142号第三条确定的房地产销售时间，分工程按实归集各自的可售工程本钱费用。⑵2001年前工程尚未竣工且未汇缴的企业：根据分工程分期的原那么，按照国税发[2001]14