【PPP模式下X市“智慧城市”项目税收管理优化案例研究8800字【论文】】

PPP模式下X市“智慧城市”项目税收管理优化案例研究TOC\o"1-3"\h\u1824摘要 14030关键词 118694引言 1111921PPP模式下智慧城市项目 1451.1PPP模式下的智慧城市发展现状 2216611.2PPP模式对智慧城市项目的适用性 2193451.2.1智慧城市建设运营周期长 232891.2.2对技术的广度和深度的要求较高 235271.2.3活化企业资产的需要 218771.2.4智慧城市项目风险难以估计 2163531.3国内智慧城市PPP项目的主要类型 2125322智慧城市PPP项目具体案例分析 3273952.1山东省X市S县“智慧城市”项目简介 4155392.2建设期税收管理 543452.2.1土地使用权涉税的处理 575042.2.2建设阶段的增值税处理 5279672.3运营期税收管理 6115912.3.1运营阶段的增值税处理 6290932.3.2运营阶段的所得税处理 670082.4移送期税收管理 7279312.4.1项目移交的税务处理 7124983PPP模式下智慧城市税收管理存在的问题 825363.1土地使用权涉税问题 8262133.2特许经营权转让的确认存在争议 857513.3涉及子项目繁多，税收管理不彻底 8257754对PPP模式下智慧城市税收管理的建议 8125234.1灵活运用政策处理各类税种 8289244.2多方面转移PPP的税收风险 897714.3加快行业“正面清单”的出台 815213结语 92450参考文献： 9摘要：本文以山东省X市S县“智慧城市”项目为例，首先介绍了PPP模式下智慧城市发展现状及PPP模式对智慧城市的适用性。其次，对国内智慧城市PPP项目的主要类型进行简要概括。同时本文针对智慧城市PPP项目具体案例的税收管理进行研究，探讨了BOT运营模式（建设－运营－移送）整个环节的税收管理，进而提出有针对性的税收管理建议和规划方法，为智慧城市PPP项目税收管理的完善和发展提供一些参考策略。关键词：智慧城市；PPP项目；BOT运营模式；税收管理引言当前，我国的疫情防控仍不可松懈。总的来说，疫情在一定程度上会对线下经济产生负面影响，但与此同时，也催生了线上新经济形式的产生和发展。早在2020年2月，上海市政府发布了《关于进一步加快智慧城市建设的意见》，起到了带头示范作用。正是呼吁我们要通过建设智慧城市项目，抓住数据时代新机遇。通过运用各种信息技术手段，促进互联网、大数据、人工智能等手段的深度融合，创新城市管理体制，提高城市治理水平。这一点在我国疫情防控工作中得到了充分体现。本文对PPP模式下智慧城市的税收管理进行了深入的研究。通过对PPP模式下税收管理的具体案例的讨论和分析，对PPP模式下智慧城市项目的适用性进行探讨，对智慧城市PPP项目的各个阶段的税收点进行管理，完善了智慧城市的税收政策，并提出了相应的建议。1PPP模式下智慧城市项目1.1PPP模式下的智慧城市发展现状2020年3月之时，国家就曾召开会议明确表示，要以发展新基建为目标。智慧城市是政府与社会资本合作提供城市信息基础设施和智能公共服务的典范。其涵盖智慧政务、交通、医疗等多个领域，5G+物联网+人工智能+区块链，将成为未来智慧城市的代名词。早在2018年2月7日，财政部就发布了4批PPP示范项目，其中包括8个智慧城市PPP相关项目，计划投资75.3978亿元，更多的智慧城市PPP项目正在全国范围内逐步推广[1]。1.2PPP模式对智慧城市项目的适用性1.2.1智慧城市建设运营周期长从政府的角度来看，智慧城市建设运营周期长，涉及的领域和项目复杂广泛，使得资金需求量较大。特别是对于地方性政府财政来说，本身的财政规模难以支撑智慧城市项目的长期持续建设，使得许多地方性政府负债居高不下。与此同时，国家颁布的关于地方政府预算的一系列管理办法，旨在监督和制约地方政府财政，削弱其财政支出水平。因此只有政府选择引入社会资本，谋求资金来源多元化和长久性，才能破解资金短缺和融资困难这一难题，同时在智慧城市建设中有效配置财政资源。1.2.2对技术的广度和深度的要求较高智慧城市不同于传统领域下的老基建，其对技术的广度和深度的要求较高。对于传统政府部门来说，缺乏先进信息技术，而这些技术主要掌握在各高新技术企业中，这些一般大多数为私有企业。智慧城市，顾名思义，就是必须要以信息技术手段为支撑，才能体现其智慧性。政府只有通过和具有高新技术手段的社会资本友好合作，共享技术成果，才能使得保证技术手段运用的广度和深度[2]。1.2.3活化企业资产的需要从社会资本的角度来看，与政府合作PPP项目可以产生巨大的利润空间，以资金活力来激活资产。智慧城市相较于一般的项目，其得到了更多政府和社会资本力量的支持，本身规模水平庞大，有着稳定长久的运行周期。智慧城正是通过和社会资本力量进行合作，将其原有的设施进行整合和更新，进而产生规模经济效应，增强城市智慧性，最终达到盘活企业资产的目的。1.2.4智慧城市项目风险难以估计从双方的角度来看，智慧城市由于自身性质的复杂性，涉及多个子项目，涵盖多个领域，需要传统领域与技术领域的结合运用。智慧城市的整个生命周期往往持续很多年，且涉及到各个资本力量的投资，本身风险和收益具有不确定性[2]。在PPP模式下，政府与社会资本双方参与项目的整个流程：从项目的立项，输出可行性研究报告，到项目融资直至最终项目建设。项目整体风险的降低，正是通过政府和社会资本共同分担风险而实现[3]。1.3国内智慧城市PPP项目的主要类型智慧城市拥有硬件和软件结构，复杂和多样的属性，以及多种产品和服务。我国国内智慧城市PPP项目的类型主要可以按照项目行业类型、项目经营性质以及运营模式进行分类。1.3.1按项目类别分类表1智慧城市按项目类别分类类型包含子项软件建设类包括智慧平台、智慧共享中心、智慧数据库等软件建设软硬件建设软件与硬件建设相结合。在硬件的基础之上搭建智慧平台，共同构成一个项目。例如智慧建筑，智慧交通，智慧园区等民生服务类与民生直接相关的服务类项目，包括智慧农业类、物流类、企业征信融资平台等1.3.2根据项目的运营性质分类表2智慧城市按项目的运营性质分类类型收费机制回报模式包含子项经营性项目完善的收费机制使用者付费回报智慧公共信息网络、智慧终端系统等准经营性项目一定的收费机制可行性缺口补助智慧教育、智慧医疗、智慧水利、智慧交通、智慧旅游、智慧园区、智慧能源、智慧农业等非经营性项目不具备收费功能政府付费智慧政务、智慧公安、智慧平台、智慧数据库、智慧基础设施、智慧社区等。1.3.3根据运营模式进行分类图1智慧城市按项目的运营模式分类通过查阅相关资料，我国智慧城市PPP项目的运营模式跟其他一般性质的PPP项目的情况相似。都是以BOT为主，小部分采用TOT+BOT的运用模式，只有约一成的项目采用了除这两者以外的其他运营模式。此外，从私营部门的参与程度来说，BOO是最高的，其次是BOT。2智慧城市PPP项目具体案例分析表3山东省X市S县“智慧城市”项目中标企业山东易华录信息技术有限公司项目概况本项目是智慧城市建设项目中的第一期项目。以智慧应用为核心，深度融合物联网、云计算、等新一代信息技术；同时通过搭建三大平台，建立和完善城市管理、市民服务，产业经济等业务。运作模式采用PPP模式，成立专项项目公司（SPV），以投融资的方式，对“智慧城市”进行运营管理。示范级别国家示范项目总投资9.40亿元（工程建设费用650万元，设备购置安装费用7.4188亿元，建设利息1.2147亿元，其他建设费用3928.9万元，基本预备费2993.52万元，预备费92.58万元）回报机制政府付费（公益性子项）+可行性缺口补助（准公益性子项）+使用者付费（非公益性子项），综合回报机制为可行性缺口政府付费与使用者付费子项合同中未规定，由双方另行协商确定。回报率7%合作模式BOT合作期限25年（建设期5年），视情况而定是否延期融资金额65800万元融资成本5年期以上贷款基准利率4.9%上浮，按6%测算项目公司注册资金10000万元2.1山东省X市S县“智慧城市”项目简介S县在2014年10月，与山东易华录信息技术有限公司签署智慧城市建设协议[3]。并于2015年7月23日通过竞争咨询，选择了山东易华录作为其社会合作伙伴。S县政府授权智慧城市建设管理中心，山东易华录等社会资本方共同成立SPV，主要负责子项目后续的工作事宜，覆盖设计－建设－运营－移送等全流程。该项目的子项构成如下图2所示：一共包含一个总中心——运营管理中心，四大体系——涵盖信息基础保障、智慧政府、智慧民生、智慧经济4个方面。运营管理中心是整个项目的领导中心，需要统筹领导各体系。同时四大体系之间需要相互沟通与配合，及时向运营中心汇报情况与动态，引领资源共享，从而产生协同效应，让智慧城市发挥自身的整体优势。以往的老基建PPP项目，一般局限于某个特定项目（交通、建筑、住宅等）。该项目与以往的老基建PPP项目不同点就在于其涵盖面更广，不单单局限于一个方面。“智慧城市”将多个项目结合起来，在硬件设施的基础上，融入信息技术手段，搭建智慧平台；通过互联网、产业、以及社会资本的融合，打造全新PPP运营模式。其目标在于促进传统经济的转型升级。图2“智慧城市”的子项构成2.2建设期税收管理2.2.1土地使用权涉税的处理智慧城市PPP项目以BOT作为运作方式，在首个环节（建设环节）存在许多的税务争议问题，其中以土地使用权涉税问题为最。根据获得土地的方式不同，所涉及的纳税义务也有差异。一般来说，有偿使用是PPP项目获得土地使用权的主要方式。有偿使用包括土地使用权出让、土地使用权租赁和土地使用权转让等方式[4]。除了有偿取得土地使用权的方式外，因为智慧城市PPP涉及到基础设施建设项目，政府划拨土地的方式在PPP项目中更为常见。从企业所得税的角度来看，依据国家税务总局公告（2014）29号公告，政府划拨土地主要有以下三种情况：企业接受县级以上政府投资资产、企业接受县级以上政府无偿划入资产、以及除这两种情形以外的其他情况。对于是否缴纳企业所得税，总结见表4。取得土地方式主体企业所得税土地增值税契税企业接收政府投资资产接收方√√企业接收政府无偿划入资产接收方√其他情况（除上述两种以外）接收方√√√从土地增值税角度看，依据财税(2018)57号第4条:企业接收政府以股权方式投资的房地产，暂不征收土地增值税。从契税的角度来讲，依据财税（2018）17号文件第6条资产划转：企业接收县级以上政府划转资产的情况，免征契税[5]。总结见表4。表4政府划拨土地不同方式的纳税义务对于智慧城市PPP项目，我们可以根据其项目特点提出相应的税务管理建议。研究发现，这些项目包括国家支持的智能交通、智能水务等基础设施用地项目。因此，在进行税收征管时，应当积极选择国有城市投资公司和国有资产管理公司作为出资代表，承担出资义务；同时公司应将持有的土地使用权免费转让给项目公司,从而被认定为企业接收县级以上政府无偿划入资产，从而积极减少和免除企业所得税和契税的纳税义务。2.2.2建设阶段的增值税处理根据《营业税改增值税试点工作条例》第一条第（七）款第（二）项的规定，建筑施工企业有权选择供应项目的税收计算方式。可以选择采用简易的税收计算方法，也可以选择一般的税收计算方法。社会资本承担建设项目责任时，应利用现行政策规划增值税，积极减免项目公司或施工企业应缴纳的增值税。【案例分析2】查找文中表3，该智慧城市项目工程总投资9.4亿元，其中建筑安装投资7.5亿元。假设项目公司按6%的税率缴纳增值税。施工企业在一般计税法下，增值税征收率为9%；在简易计税法下，增值税征收率为3%。不同计税方式下PPP项目增值税计算结果如下：(1）一般计税方式：施工企业应缴增值税亿元项目公司应缴增值税亿元SPV整体缴纳增值税亿元项目公司留抵进项税亿元（2）简易计税方式：施工企业应缴增值税亿元项目公司应缴增值税亿元SPV整体缴纳增值税亿元当我们对比两种方式的计算子结果和总结果时：当我们站在施工企业的角度时候，缴纳增值税采用简易计税方式比一般计税方式少4000万元，这个数目相当大。但是如果站在SPV公司整体的角度，抵扣链是完整而充分的，采用简易计税方式比一般计税仅仅少30万元，数目很小。综合来看，站在SPV整体角度，虽然简易计税法相较于一般计税法的优势不太明显，但是秉着税负最小的原则，我们还是应当优先选择简易计税方式。因此，我们需要站在SPV公司整体的角度来考虑合适的纳税计算方法[6]。2.3运营期税收管理2.3.1运营阶段的增值税处理智慧城市PPP项目进入运营阶段时，可行性缺口补助项目的经营性现金流通常只能覆盖一部分经营成本，而很难覆盖建设安装成本的回收，因此，回报模式往往应定义为“政府付费+可行性缺口补贴”。通过政府支付收回项目的固定资产投资部分，而缺口补助部分则补贴的是经营成本。查找文中表3，该“智慧城市”PPP项目综合回报机制为可行性缺口补助。其中政府付费与使用者付费的数额合同中并未规定，需双方另外协商决定。因此，该智慧城市PPP项目的政府付费部分应按照依据国家税务总局（2019)45号的规定，作为政府补助的方式处理，交增值税要与否与收入及数量挂钩；而可行性缺口补贴部分则应视为服务费补贴，征税则按照6%现代服务，如果不征税则要通过当地国税部分政策法规进行认定。对于可行性缺口补助中的不同构成部分，需要加以区分，正确归类性质。通过及时跟进税收优惠的最新政策，合理合法规避税负，例如：政府补助不与收入与数量挂钩的其他情形可以免征增值税。2.3.2运营阶段的所得税处理在涉及智慧城市PPP项目运营阶段的企业所得税方面，根据财税[2011]70条规定，如果项目公司获得的政府补贴来源于县级以上财政部门，且符合专项拨款文件、专项资金管理办法、单独核算的条件，则可视为非应税收入进行处理。同时文件明确规定，五年内未缴纳第六年应纳税所得额且未返还财政部门的，应计入企业所得税。【案例分析】关于该项目，从2014年开始，假设X市政府将根据合同向SPV公司拨付2000万元用于生产经营。一般按照税率25%，则当年应缴纳所得税500万元。但如果进行税收筹划，在符合财政资金管理办法的前提下，与收益相关的政府补助，在取得时确认为递延收益，五年后缴纳企业所得税；第六年将政府补助转为营业外收入，全额缴纳税款。由于PPP项目的建设阶段和运营阶段普遍较长，该“智慧城市”项目的合作期限为25年，其中建设期为5年，于是资金的时间成本价值就显得至关重要，需要通过贴现计算现值，明确通货膨胀情况，进而减少项目的总体税负，以谋求更多的投资回报。查看表4的数据可以得到，SPV公司的资金成本率为6%，计算如下：SPV公司每年节省的资金成本为：万元5年现值合计金额为：万元显而易见，相较于之前确认为“征税收入”，在税法上确认为不征税收入，其所缴纳的企业所得税明显更少。资金成本率越高，根据复利现值系数表，税收成本越小。因此我们要结合税负现值，调整税收管理的思路，以实现税负最小化的目标。除此之外，运营阶段存在定期减免所得税的税收优惠政策。可以看出，本次智慧城市项目所包含的智慧民生系统中的智慧水务、智慧交通场所符合“三免三减”的要求，可以享受《公共基础设施项目所得税优惠目录》定期减免企业所得税的优惠。同时，该项目中的智慧民生体系包括智慧水务项目，符合“三免三减”的要求，可以享受《环境保护、节能节水项目企业所得税优惠目录》定期减免企业所得税的优惠。总的来说，企业应当优先选择国家扶持的重点公共基础设施项目；同时项目公司应该履行环境保护的社会责任，购买环保和节能节水绿色设备；通过控制水污染，对污水进行处理，有效管理所得税，进而享受定期减免所得税的税收优惠[7]。2.4移送期税收管理2.4.1项目移交的税务处理对于采用BOT运营模式的智慧城市PPP项目，整个项目完成后，剩余的项目资产需要移交给政府机构。移送环节如果收到政府付费的资金应根据立项人不同确定不同的服务。按照（财税[2016]36号）及（国税函[2008]828号文），分为两种情况：1、如果以投融资人的名义立项建设，工程完工后经营一段时间，再转让业主的，在转让阶段，就所取得收入按照“销售不动产”税目征收增值税，其销售额为实际取得的全部回购价款。转让移交时，按销售不动产的税率为9%，计算销项税额。2、如果是以项目业主的名义进行项目建设（B），项目完成后运营（0）一段时间，然后交付给业主（T），在交付阶段，对取得的收入按照“销售无形资产”税目征收增值税。其销售额为实际取得的全部回购价款。销售无形资产的税率为6%[8]。查看项目信息，该项目由政府指定机构对“智慧城市”项目的整体建设进行投融资，同时负责“智慧城市”项目的运营管理。该“智慧城市”项目以投融资的名义进行立项建设，其融资金额为65800万元，5年期贷款的基准利率——融资成本上升至4.9%，按年率计算为6%。由此可见该智慧城市只是转让不动产，获得了特许经营权，并不是业主。那么在项目移交阶段的税务处理，应当按照不动产的9%作为税率。显而易见，采用投融资的方式相较于以项目业主名义建设来说，多征收3%的增值税，其税负在销售额较大的情况下，将远远大于第二种方式。故建议该智慧城市PPP项目可以在条件允许的情况下，优先选择第二种移送方式，以进行有效的税收管理，从而减少3%的税负。2.4.2特许经营权转让的确认表5特许经营权转让的确认性质特征确认税务计算方式不含可行性缺口补助的项目支付金额无法确定，不接受对价权无形资产逐步摊销完成结转含可行性缺口的项目支付金额可以确定，接受对价权金融资产摊余成本计量方式按照（财政部[2008]11号）的规定，认定为无形资产还是金融资产的关键取决于特许经营的性质[9]。没有可行性缺口补贴的项目，无法确定支付金额，不接受对价权的，确认为无形资产。对于存在可行性补贴的项目，可以确定支付金额，接受对价权的项目确认为金融资产。查找智慧城市的相关资料，我们可以发现其回报机制为可行性缺口补助，所以在此案例的背景下，应当确认为金融资产。从税收的角度来看，确认为无形资产还是金融资产，两者的税务计算方式存在较大的差异。一般来说，金融资产一般采用摊销成本来计量，以逐步减少融资额，无形资产则采用逐步摊销方式结转。具体来说，如果在建设期认定为无形资产，则通过逐步摊销完成结转。项目到期时，其账面价值一般为零，如果被认定为金融资产，则应以计算摊余成本计量的方式，根据回收资金的进度，分期确认收入，并且按照金融业的要求缴纳增值税。3PPP模式下智慧城市税收管理存在的问题3.1土地使用权涉税问题智慧城市PPP项目在三大环节中，在建设环节税务争议较多。其中以土地使用权涉税问题为最。除了有偿取得土地使用权的方式外，政府划拨土地的方式在PPP项目中更为常见。政府划拨土地包含到多种情形，涉及到企业所得税，增值税以及契税的缴纳与否。一旦没有仔细确认和认定，不明确自身PPP项目的特征，就很难合理运用税收优惠政策，导致税收管理不彻底。3.2特许经营权转让的确认存在争议在智慧城市PPP项目转让阶段，特许经营权根据自身特征一般确认为无形资产或金融资产。但在混合模式和可行性缺口模式下，项目公司的部分收入由用户直接支付，部分由政府支付。但事实上就是同一资产同一服务，确认为同一科目进行核算可能更合理。但是，准则却对其进行分别确认。这种处理方法也使记录和核算更加复杂繁琐，工作效率大打折扣[10]。3.3涉及子项目繁多，税收管理不彻底由于智慧城市跟传统基础建设领域下单一的建筑、交通等行业不同，智慧城市包括许多的子项项目。各个子项所涉及的税收优惠政策各有不同，就很容易混淆；同时如若对税收优惠政策了解得不够彻底或是没有跟上税法更新的速度，税务筹划就会进行得不够彻底，从而没有发挥较好的税收管理作用。4对PPP模式下智慧城市税收管理的建议4.1灵活运用政策处理各类税种以BOT为运营模式的智慧城市PPP项目，涵盖建设－运营－移送的全环节，应当注意各个阶段企业所得税、增值税等税收方面的管理。例如在建设环节，应当考虑土地使用权涉税问题，通过选择恰当的土地取得方式，灵活运用税收政策，从而减轻税负；此外，还要考虑不同的征税方式对增值税税负水平的影响。而在运营环节，要考虑可行性缺口项目的整个回报机制，从政府付费以及政府补助多角度按照规定进行税收管理；同时不断跟进学习税收优惠政策，投资、环保、节能等国家重点支持的公共基础设施项目应当优先建设；在转让过程中，还需明确特许经营权是确认为无形资产还是金融资产，以便进行有效的税务管理。4.2多方面转移PPP的税收风险智慧城市PPP项目建设中，必须从四个方面进行税收管理（合同、资金、物流、信息），从而提高社会资本运营水平。明确PPP项目全环节所覆盖的各种税收优惠，建立税收管理规范手册，多角度多方面进行税收管理，进行控制税收风险。同时，由于各环节之间存在过渡与重叠部分，时间和信息界限比较模糊，需要政府和社会资本之间通过搭建沟通交流平台，做到信息的共享，明确PPP项目投资的本质，争取各方面的税收优惠[11]。4.3加快行业“正面清单”的出台在新的信息时代，想要推动智慧城