项目3销售与收款审计

工程一销售与收款循环审计模块二审计助理岗位制作：邵丽知识链接：财务报表循环一、财务报表审计的循环法1、循环法：是将财务报表分成几大块进行审计。既把紧密相连的交易种类〔含事项〕和账户余额归入同一块。2、账户法：是对报表的每个账户余额单独进行审计。销售与收款循环货币资金采购与付款循环存货与仓储循环筹资与投资循环现金流入现金流出流动资产的实物形态图2业务循环资产负债表项目利润表项目销售与收款循环应收票据、应收账款、长期应收款、预收款项、应交税费营业收入、营业税金及附加、销售费用采购与付款循环固定资产、在建工程、固定资产清理、应付票据、应付账款、管理费用生产与存货循环存货营业成本投资与筹资循环交易性金融资产、应付利息、应付股利、实收资本、长期借款财务费用、资产减值损失、投资收益1交易从记账凭证至财务报表的信息流程销售收款商品劳务的取得付款工薪支付分摊与调整收款记账凭证付款记账凭证转账记账凭证总账明细账日记账试算平衡表财务报表科目汇总表图1账户余额与相关交易的关系应收账款期初余额赊销收现销售退回与折让坏账冲销500070001500050002007800销售预收款循环审计的学习思路1．了解销售与收款循环：风险评估程序，了解的步骤2．评估本业务循环的重大错报风险：评估X〔〕3．结合本循环进行控制测试；4．结合本循环进行实质性程序；5．将发现的认定错报提请被审计单位调整〔核算错误审计调整分录、重分类错误审计调整分录，结合教材表〕。教学指引：技能目标：1.能在明确审计目标的要求，按照审计程序执行控制测试和实质性程序2.能较熟练地将所获取审计证据记录于审计工作底稿。知识目标：1.理解销售与收款循环的业务特性2.了解销售与收款循环审计目标与程序3.掌握销售与收款循环控制测试、实质性程序的操作原理。重点:销售交易的实质性程序主营业务收入的实质性程序应收账款函证难点:销售与收款循环可能发生错报的环节主营业务审计中错帐的调整应收账款审计重分类的调整本章内容任务一、销售与收款循环控制测试任务二、主营业务收入审计任务三、应收账款和坏账准备审计任务一、销售与收款循环控制测试

一.销售与收款循环内部控制的了解与评价

(一〕了解销售与收款循环的主要业务活动接受顾客订单批准赊销信用提取坏账准备是否赊销如无法收回，注销坏账按销售单供货按销售单装运货物开具发票记录销售办理和记录收款办理和记录销售退回等否是(一〕销售与收款循环的主要业务活动1.接受顾客订单〔销售部门〕〔发生〕①业务员接受顾客订单②销售经理授权审批〔授权证明〕③编制连续编号的销售单一式多联单:会计、发运部,仓库,存底2.批准赊销信用〔计价与分摊〕①复核顾客订单赊销审批②超过单位信用额度要集体决策③信用批准的目的④信用管理部门与销售部门别离解释〔一〕销售与收款循环的主要业务流程3.按销售单发货〔发生、完整性〕1)仓库:经销售和赊销审批的销售单发货2)编制连续编号的出库单:一式多联及时专递:销售,信用和会计部订单销售单出库单4.按销售单装运货物〔发生〕1)与仓库别离2)有销售单才能装运产品〔发运凭证〕独立检验:①商品都附有销售单②商品与销售单相符解释〔一〕销售与收款循环的主要业务流程解释5.给顾客开具账单(完整性、发生、准确性)1)开具账单:按销售单开销售发票前审核三单2)依据:装运凭证和客户订单核对单价和价目表3)独立检查销售发票计价和计算的正确性，4)稽核:装运单和发票核对,金额正确装运凭证、账单和销售单连续编号6.记录销售业务(会计部门负责)〔发生等〕1)依据附有装运凭证和销售单的销售发票记录销售。2)控制发票连续编号与明细账核对3)独立检查已处理销售发票上的销售金额同记账凭证金额的一致性。〔一〕销售与收款循环的主要业务流程解释4)记录销售的职责应与处理销售交易相别离。5)记录过程中对记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。6)定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。7)定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将任何例外情况直接向会计主管报告。7.办理和记录现金和银行存款收入1)所有现金都必须足额.及时的存入银行2)并及时的记录:①现金.银行存款日记账应

②收账款明细账〔一〕销售与收款循环的主要业务流程解释8.办理和记录销货退回、销售折扣与折让①必须经授权审批〔不相容职责别离〕②贷项通知单：是发票的一种，红字开具用来表示由于销货退回和销售折让而引起的销货款减少的凭证9注销坏账①有确凿证据〔备查登记〕②经授权审批〔计价与分摊〕10.提取坏账准备〔影响计价分摊〕①以前坏账发生情况②账龄分析〔二〕销售与收款循环涉及的凭证与记录1.顾客订单2.销售单3.发运凭证4.销售发票5.商品价目表6.贷项通知单7.转账凭证8.收款凭证9.应收账款账龄分析表10.应收账款明细表11.主营业务收入明细账12.折扣与折让明细账13.汇款通知书14.库存现金和银行存款日记账15.坏账审批表16.客户月末对账单〔三〕识别和了解相关控制〔四〕确定本循环可能发生错报的环节P5〔五〕穿行测试订单核准信用状况填写订单发货开发票记账凭证应收账款主营业务收入明细账和总账〔六〕初步评估和风险评估二、销售交易控制测试、交易的实质性程序〔表2-3〕

三、综合实训任务P8任务二、

主营业务收入审计认定设计程序分析程序细节测试证据（底稿）相关性可靠性目标认定程序证据证明力无错、有错一.营业收入实质性程序业务循环资产负债表项目利润表项目销售与收款循环应收票据、应收账款、长期应收款、预收款项、应交税费营业收入、营业税金及附加、销售费用3．在收入舞弊假设下的上市公司背景下，报表工程的认定主要是：报表项目认定类别营业收入发生、截止、准确性应收账款存在、计价和分摊〔一〕审计背景说明1．教材P286表17-5和17-6财务报表项2．本循环涉及的工程〔P2表1-1〕〔二〕主营业务收入的审计目标与实质性程序被审计单位：ABC公司

项目：

营业收入

编制：

AA

日期：

2009.01.05索引号：

4401

财务报表截止日/期间：2008年度

复核：

BB

日期：

2009.01.06

表1-8营业收入实质性程序1.审计目标与认定对应关系表P172.审计目标与审计程序对应关系表1.审计目标与认定对应关系表审计目标财务报表认定发生完整性准确性截止分类列报A．利润表中记录的营业收入已发生，且与被审计单位有关。√B．所有应当记录的营业收入均已记录。√C．与营业收入有关的金额及其他数据已恰当记录。√D．营业收入已记录于正确的会计期间。√E．营业收入已记录于恰当的账户。√F．营业收入已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。√2.审计目标与审计程序对应关系表审计目标可供选择的审计程序C1.获取或编制主营业务收入明细表ABC2.实质性分析程序（请重点掌握）ABCD3.检查主营业务收入的确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致C4.获取产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策ABCD5.抽取本期一定数量的发运凭证，审查出库日期、品名、数量等是否与发票、销售合同、记账凭证等一致D7.销售的截止测试（请重点掌握）

AC8.结合对应收账款的审计，选择主要客户函证本期销售额3.主营业务收入的截止测试〔表1-8、1-9〕〔1〕截止测试的目的确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期是否正确，即是否有应计入本期被推迟至下期，或者应计入下期的是否提前至本期〔2〕截止测试的三个关键日期①发票开具日期或者收款日期；②记账日期；③发货日期。〔3〕截止测试的审查关键检查三个日期是否归属于同一适当会计期间是主营业务收入截止测试的关键。〔4〕截止测试的三条审计线路〔4〕截止测试的三条审计线路①以账簿记录为起点从报表日前后假设干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证〔目的：防止多记收入〕②以销售发票为起点从报表日前后假设干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录〔目的：防止少计收入〕③以发运凭证为起点从报表日前后假设干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录〔目的：防止少计收入〕4.主营业务收入的实质性分析程序〔1〕实质性分析程序的目的:当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计师可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。〔2〕识别运用分析程序的账户余额或交易主营业务收入、主营业务本钱、固定资产、累计折旧、管理费用和销售费用实质性分析程序的五大步骤：〔P17〕〔1〕运用分析程序建立有关数据的期望值①将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因；②计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因；③比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因；④将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行比照分析，检查是否存在异常；⑤根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际收入金额比较〔2〕确定可接受的差异额；〔3〕将实际的情况与期望值相比较，识别需要进一步调查的差异；〔4〕如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取充分的解释和恰当的佐证审计证据；〔5〕评估分析程序的测试结果。例：A和B注册会计师对XYZ股份中2008年度财务报表进行审计。该公司2008年度未发生购并、分立和债务重组为,供产销形势与上年相当。该公司提供的未经审计的2008年度合并财务报表附注的局部内容如下〔金额单位：人民币万元〕。品名主营业务收入主营业务成本2007年2008年2007年2008年X产品40000410003800033800Y产品20000200201900019019合计60000610205700052819要求：假定上述附注内容中的年初数与上年比较数均已审定无误，你作为A和B注册会计师，在审计方案阶段，请运用专业判断，必要时运用分析程序，分别指出上述附注内容中存在或可能存在的不合理之处，并简要说明理由。【答案】可能存在1处不合理之处：X产品2008年的销售毛利率为17.56%，大大高于2007年的5%，既然公司2008年的供产销形势与上年相当，通常应维持大致相当的销售毛利率水平。课堂实训1-2【实训操作内容」销售与收款循环的审计。【实训操作要求】掌握销售与收款循环的审计要点【实训资料】ABC会计师事务所接受委托对恒华股份2010年度财务报表进行审计。在对销售与收款循环实施审计时，通过相关审计程序发现以下销售业务:(1)恒华股份公司与A企业签订一项购销合同，合同规定，恒华公司为A企业建造安装两台电梯，合同价款为800万元。按合同规定，A企业在恒华公司交付商品前预付价款的20%，其余价款将在恒华公司将商品运抵A企业并安装检验合格后才予以支付。恒华公司于本年度12月25日将完成的商品运抵A企业，预计于次年1月31日全部安装完成。恒华股份确定了800万元的收入。(2)恒华公司本年度售给C企业一台机床，销售价款50万元，恒华公司已开出增值税专用发票，并将提货单交与C企业，商业汇票期限为三个月，到期日为次年2月3日。由于C企业车间内放置该项新设备的场地尚未确定，经恒华公司同意，机床待次年1月20日再予提货。恒华股份确认了50万元的收入。(3)恒华公司本年1月5日销售给D企业一台大型设备。销售价款200万元。按合同规定，D企业于1月5日先支付价款的20%，其余价款分四次平均支付，于每年6月30日和12月31日支付。设备已发出，D企业已验收合格。该设备实际本钱为120万元。恒华股份确认了200万元的收入。(4)恒华公司本年销售给F企业一台机床，销售价款为35万元，F企业已支付全部价款。该机床本年12月31日尚未完工，已发生的实际本钱17万元。恒华股份确认了35万元的收入。【实训要求】根据上述资料，请分别指出恒华股份已经确认的收入能否确认(按能够确认、不能确认、不能全部确认三种情况分别答复)，如果不能确认或不能全部确认的请简要说明理由。任务三、应收账款和坏账准备审计一、应收账款的审计程序〔一〕审计背景说明1．教材P286表17-5和17-6财务报表项2．本循环涉及的工程〔P2表1-1〕业务循环资产负债表项目利润表项目销售与收款循环应收票据、应收账款、长期应收款、预收款项、应交税费营业收入、营业税金及附加、销售费用3.在收入舞弊假设下的上市公司背景下，报表工程的认定主要是：报表项目认定类别营业收入发生、截止、准确性应收账款存在、计价和分摊〔二〕应收账款的审计目标与实质性程序被审计单位：ABC公司

项目：应收账款

编制：AA

日期：

2009.01.05

索引号：

4402财务报表截止日/期间：2008.12.31

复核：BB

日期：2009.01.06

应收账款实质性程序1、审计目标与认定对应关系表2、审计目标与审计程序对应关系表1、审计目标与认定对应关系表审计目标（）财务报表认定（）存在完整性权利义务计价分摊列报A．资产负债表中记录的应收账款是存在的√B．所有应当记录的应收账款均已记录。√C．记录的应收账款由被审计单位拥有或控制√D．应收账款以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价调整已恰当记录√E．应收账款已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。√2、审计目标与审计程序对应关系表审计目标可供选择的审计程序D1.获取或编制应收账款明细表(1)复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符；结合坏账准备科目与报表数核对是否相符；(2)检查非记账本位币应收账款的折算汇率及折算是否正确(3)分析有贷方余额的项目，查明原因，必要时，作重分类调整(4)结合其他应收款、预收账款等往来项目的明细余额，调查有无同一客户多处挂账、异常余额或与销售无关的其他款项（如，代销账户、关联方账户或雇员账户）。如有，应做出记录，必要时作调整；(5)标识重要的欠款单位，计算其欠款合计数占应收账款余额的比例。2、审计目标与审计程序对应关系表审计目标可供选择的审计程序ABD2.检查涉及应收账款的相关财务指标(1)复核应收账款借方累计发生额与主营业务收入是否配比，并将当期应收账款借方发生额占销售收入净额的百分比与管理层考核指标比较，如存在差异应查明原因；(2)计算应收账款周转率、应收账款周转天数等指标，并与被审计单位以前年度指标、同行业同期相关指标对比分析，检查是否存在重大异常。2、审计目标与审计程序对应关系表审计目标可供选择的审计程序D3.获取或编制应收账款账龄分析表（请重点掌握）(1)测试计算的准确性；(2)将账龄分析表加总数与应收账款总分类账余额相比较，并调查重大调节项目；(3)检查原始凭证，如销售发票、运输记录等，测试账龄核算的准确性。2、审计目标与审计程序对应关系表审计目标可供选择的审计程序ACD4.对应收账款进行函证〔除非有充分证据说明应收账款对财务报表不重要或函证很可能无效，否那么，应对应收账款进行函证。如果不对应收账款进行函证，应在工作底稿中说明理由。如果认为函证很可能无效，应当实施替代审计程序获取充分、适当的审计证据〕2、审计目标与审计程序对应关系表审计目标可供选择的审计程序A5．对未函证应收账款实施替代审计程序（请重点掌握）抽查有关原始凭据，如销售合同、销售订单、销售发票副本、发运凭证及回款单据等，以验证与其相关的应收账款的真实性。A6.抽查有无不属于结算业务的债权抽查应收账款明细账，并追查至有关原始凭证，查证被审计单位有无不属于结算业务的债权。如有，应建议被审计单位作适当调整。2、审计目标与审计程序对应关系表审计目标可供选择的审计程序A7.通过检查自资产负债表日至

日止被审计单位授予欠款单位的、金额大于

的减免应收账款凭证以测试其准确性。检查资产负债表日前后销售退回和赊销水平，确定是否存在异常迹象（如与正常水平相比），并考虑是否有必要追加审计程序。D8.评价坏账准备计提的适当性（请重点掌握）(1)取得或编制坏账准备计算表，复核加计正确，与坏账准备总账数、明细账合计数核对相符。将应收账款坏账准备本期计提数与资产减值损失相应明细项目的发生额核对，是否相符；(2)检查应收账款坏账准备计提和核销的批准程序，取得书面报告等证明文件。2、审计目标与审计程序对应关系表审计目标可供选择的审计程序A9.复核应收账款和相关总分类账、明细分类账和现金日记账，调查异常项目对大额或异常及关联方应收账款，即使回函相符，仍应抽查其原始凭证。A10.检查应收账款减少有无异常D11.检查应收账款中是否存在债务人破产或者死亡，以其破产财产或者遗产清偿后仍无法收回，或者债务人长期未履行偿债义务的情况，如果是，应提请被审计单位处理。〔三〕函证应收账款P241.函证应收账款的目的函证应收账款的目的在于证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售交易中发生的错误或舞弊行为。函证应收账款，可以比较有效地证明债务人的存在和被审计单位记录的可靠性函证的定义：〔1〕函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的工程的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。〔2〕函证是一个获取和评价审计证据的过程。函证数量的大小、范围的多少的影响因素主要有：①应收账款在全部资产中的重要性；②被审计单位内部控制的强弱；③以前年度的函证结果；④函证方式的选择。函证的对象：1、金额较大的工程；2、账龄较长的工程；3、交易频繁但期末余额较小甚至为零的工程；4、重大关联方交易；5、重大或异常的交易；6、可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。2.函证应收账款的范围和对象【例题】一般情况下，注册会计师应选择以下工程作为函证对象〔〕。A．账龄较长且金额较大的工程B．与债务人发生纠纷的工程C．交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的工程D．可能产生重大错报或舞弊的非正常的工程【答案】ABCD3.函证的方式①积极的函证方式；②消极的函证方式。4.函证时间的选择①在资产负债表日后适当时间内实施函证。②如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证工程自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。①积极的函证：CPA要求被询证者在所有情况下必须回函

②消极的函证：CPA只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。函证的方式〔P25〕〔1〕两种方式〔2〕积极式函证的两种方式比较积极式函证的两种方式特点在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要求被询证者确认所函证的款项是否正确询证函的回复能够提供可靠的审计证据，但询证者可能对所列示信息根本就不加以验证就予以回函确认在询证函中不列明账户余额或其他信息，而要求被询证者填写有关信息或提供进一步信息可能会导致回函率降低,进而导致注册会计师执行更多的替代程序。采用消极的函证方式情况P25同时存在①重大错报风险评估为低水平②涉及大量余额较小的账户③预期不存在大量的错误④没有理由相信被询证者不认真对待函证5、函证的控制注册会计师通常利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及客户地址等资料据以编制询证函，但注册会计师应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。〔函证谁、什么方式发、谁发出、谁收回询证函〕对函证实施过程进行控制的措施6个6、函证结果差异的分析〔请重点掌握〕〔1〕回函不符事项的原因1〕双方登记入账的时间不同〔在途〕2〕由于一方或双方记账错误3〕被审计单位的舞弊行为〔2〕应收账款因登记入账的时间不同而产生的不符事项应收账款因登记入账的时间不同而产生的不符事项情形表现应收账款登记入账的时间不同举例1收款在途询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款2债务人收货在途询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物。3退回货物在途债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到4拒付货款在途债务人对收到的货物的数量、质量及价格等方面有异议而全部或部分拒付货款等。【例题】以下与回函结果相关的审计建议中，正确的选项是()。