第17章会计政策、会计估计变更和差错更正

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第十七章会计政策、会计估计变卦和过失更正第二节会计估计及其变卦第一节会计政策及其变卦第三节前期过失更正第一节会计政策及其变卦二、会计政策变卦一、会计政策概述三、会计政策变卦与会计估计变卦的划分四、会计政策变卦的会计处置五、会计政策变卦的披露一、会计政策概述会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原那么、根底和会计处置方法。企业采用的会计计量根底也属于会计政策。会计政策的特点：1、会计政策的选择性会计政策是在允许的会计原那么、计量根底和会计处置方法中作出指定或详细选择。2、会计政策的层次性会计政策包括会计原那么、根底和会计处置方法。1〕会计原那么指详细原那么，而不是普通原那么。如估计负债确实认条件。2〕会计根底计量根底：历史本钱、重置本钱、可变现净值、现值和公允价值3〕会计处置方法是指企业在会计核算中按照法律、行政法规或者国家一致的会计制度等规定采用或者选择的、适宜于本企业的详细会计处置方法。3.会计政策的一致性前后各期坚持一致，不得随意变卦，坚持可比性。企业该当披露的重要会计政策包括：1.财务报表的编制根底、计量根底和会计政策确实定根据等。2.存货的计价，发出存货本钱的计量3.固定资产的初始计量4.无形资产确实认5.投资性房地产的后续计量6.长期股权投资的后续计量7.非货币性资产交换的计量8.收入确实认9.借款费用的处置10.外币折算11.合并政策

二、会计政策变卦及其条件会计政策变卦，是指企业对一样的买卖或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。满足以下条件之一的，企业可以变卦会计政策：法律、行政法规或者国家一致的会计制度等要求变卦会计政策变卦可以提供更可靠、更相关的会计信息以下各项不属于会计政策变卦：本期发生的买卖或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策对初次发生的或不重要的买卖或者事项采用新的会计政策三、会计政策变卦与会计估计变卦的划分〔一〕以会计确认能否发生变卦作为判别根底普通地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变卦是会计政策变卦。〔二〕以计量根底能否发生变卦作为判别根底普通地，对计量根底的指定或选择是会计政策，其相应的变卦是会计政策变卦。〔三〕以列报工程能否发生变卦作为判别根底普通地，对列报工程的指定或选择是会计政策，其相应的变卦是会计政策变卦。〔四〕根据会计确认、计量根底和列报工程所选择的，为获得与资产负债表工程有关的金额或数值〔如估计运用寿命、净残值等〕所采用的处置方法不是会计政策，而是会计估计，其相应的变卦是会计估计变卦。【例题1·单项选择题】以下工程中，不属于会计政策变卦的是〔〕。A．分期付款获得的固定资产由购买价款改为购买价款现值计价B．商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计入获得存货的本钱C．将内部研发工程开发阶段的支出由计入当期损益改为符合规定条件确实以为无形资产D．固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法【答案】D有人情愿回答吗？2024年1月21日15【例题·多项选择题】以下买卖或事项中，属于会计政策变卦的有〔〕。A.由于新准那么的发布，所得税核算方法由应付税款法改为资产负债表债务法B.固定资产估计运用年限由8年改为5年C.对不重要的买卖或事项采用新的会计政策D.发出存货的计价方法由先进先出法改为加权平均法【答案】AD2024年1月21日16〔2007年〕以下各项中，属于会计政策变卦的有〔〕。A.存货跌价预备由按单项存货计提变卦为按存货类别计提B.固定资产的折旧方法由年限平均法变卦为年数总和法C.投资性房地产的后续计量由本钱方式变卦为公允价值方式D.发出存货的计价方法由先进先出法变卦为加权平均法E.应收账款计提坏账预备由余额百分比法变卦为账龄分析法【答案】CD【解析】选项ABE属于会计估计变卦。四、会计政策变卦的会计处置发生会计政策变卦时，有两种会计处置方法，即追溯调整法和未来适用法。〔一〕追溯调整法追溯调整法，是指对某项买卖或事项变卦会计政策，视同该项买卖或事项初次发生时即采用变卦后的会计政策，并以此对财务报表相关工程进展调整的方法。追溯调整法通常由以下步骤构成：第一步，计算会计政策变卦的累积影响数；第二步，编制相关工程的调整分录；【提示】会计政策变卦涉及损益调整的事项经过“利润分配—未分配利润〞科目核算，本期发现前期重要过失和资产负债表日后调整事项涉及损益调整的事项经过“以前年度损益调整〞科目核算。第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关工程及其金额；第四步，附注阐明。其中，会计政策变卦累积影响数，是指按照变卦后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。累积影响数通常可以经过以下各步计算获得：第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期买卖或事项；第二步，计算两种会计政策下的差别；第三步，计算差别的所得税影响金额；应阐明的是，普通来说，会计政策变卦的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税的调整；但追溯调整时假设涉及暂时性差别，那么应思索递延所得税的调整，这种情况应思索前期所得税费用的调整。第四步，确定前期中每一期的税后差别；第五步，计算会计政策变卦的累积影响数。需求留意的是，对以前年度损益进展追溯调整或追溯重述的，该当重新计算各列报期间的每股收益。【例1】甲公司20×5年、20×6年分别以4500000元和1100000元的价钱从股票市场购入A、B两只以买卖为目的的股票〔假设不思索购入股票发生的买卖费用〕，市价不断高于购入本钱。公司采用本钱与市价孰低法对购入股票进展计量。公司从20×7年起对其以买卖为目的购入的股票由本钱与市价孰低改为公允价值计量，公司保管的会计资料比较齐备，可以经过会计资料追溯计算。假设所得税税率为25%，公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取恣意盈余公积。公司发行普通股4500万股，未发行任何稀释性潜在普通股。两种方法计量的买卖性金融资产账面价值如表17-1所示：表17-1两种方法计量的买卖性金融资产账面价值单位：元会计政策股票成本与市价孰低20×5年年末公允价值20×6年年末公允价值A股票450000051000005100000B股票1100000—1300000根据上述资料，甲公司的会计处置如下：1.计算改动买卖性金融资产计量方法后的累积影响数〔如表17-2所示〕时间公允价值成本与市价孰低税前差异所得税影响税后差异20×5年年末5100000450000060000015000045000020×6年年末1300000110000020000050000150000合计64000005600000800000200000600000

甲公司20×7年12月31日的比较财务报表列报前期最早期初为20×6年1月1日。甲公司在20×5年年末按公允价值计量的账面价值为5100000元，按本钱与市价孰低计量的账面价值为4500000元，两者的所得税影响合计为150000元，两者差别的税后净影响额为450000元，即为该公司2006年期初由本钱与市价孰低改为公允价值的累积影响数。甲公司在20×6年年末按公允价值计量的账面价值为6400000元，按本钱与市价孰低计量的账面价值为5600000元，两者的所得税影响合计为200000元，两者差别的税后净影响额为600000元，其中，450000元是调整20×6年累积影响数，150000元是调整20×6年当期金额。甲公司按照公允价值重新计量20×6年年末B股票账面价值，其结果为公允价值变动收益少计了200000元，所得税费用少计了50000元，净利润少计了150000元。2.编制有关工程的调整分录：

〔1〕对20×5年有关事项的调整分录：①调整会计政策变卦累积影响数：借：买卖性金融资产—公允价值变动600000

贷：利润分配—未分配利润450000

递延所得税负债150000②调整利润分配：按照净利润的10%提取法定盈余公积，按照净利润的5%提取恣意盈余公积，合计提取盈余公积450000×15%=67500(元)。借：利润分配——未分配利润67500贷：盈余公积67500〔2〕对20×6年有关事项的调整分录：①调整买卖性金融资产：借：买卖性金融资产—公允价值变动200000贷：利润分配——未分配利润150000递延所得税负债50000②调整利润分配：按照净利润的10%提取法定盈余公积，按照净利润的5%提取恣意盈余公积，合计提取盈余公积150000×15%=22500(元)。借：利润分配——未分配利润22500贷：盈余公积22500

3.财务报表调整和重述〔财务报表略〕。甲公司在列报20×7年财务报表时，应调整20×7年资产负债表有关工程的年初余额、利润表有关工程的上年金额及一切者权益变动表有关工程的上年金额和本年金额。①资产负债表工程的调整：

调增买卖性金融资产年初余额800000元；调增递延所得税负债年初余额200000元；调增盈余公积年初余额90000元；调增未分配利润年初余额510000元。②利润表工程的调整：调增公允价值变动收益上年金额200000元；调增所得税费用上年金额50000元；调增净利润上年金额150000元；调增根本每股收益上年金额0.0033元。③一切者权益变动表工程的调整：调增会计政策变卦工程中盈余公积上年金额67500元，未分配利润上年金额382500元，一切者权益合计上年金额450000元。调增会计政策变卦工程中盈余公积本年金额22500元，未分配利润本年金额127500元，一切者权益合计本年金额150000元。【例题2·计算分析题】大海公司系上市公司，从2021年1月1日初次执行企业会计准那么，该公司于2006年12月31日购买了一项能源设备投入消费车间运用，原价为3000万元，无残值，估计运用寿命为30年，采用年限平均法计提折旧。在初次执行日，企业估计在未来27年末该设备的废弃处置费用为400万元，假定该负债调整风险后的折现率为5％，且自2007年1月1日起没有发生变化。大海公司按净利润的10%提取法定盈余公积，不思索所得税费用的调整。假定至2021年12月31日，用上述设备消费的产品已全部对外出卖。知：〔P/F，5%，30〕=0.2314，〔P/F，5%，27〕=0.2678。要求：〔1〕编制大海公司2021年1月1日初次执行企业会计准那么的会计分录。〔2〕将2021年1月1日资产负债表部分工程的调整数填入下表。2021年1月1日资产负债表部分工程的调整数项目金额（万元）调增（+）调减（-）固定资产预计负债盈余公积未分配利润〔3〕编制2021年度固定资产计提折旧和确认财务费用的会计分录。〔1〕2021年1月1日①追溯调整固定资产的入账价值2006年12月31日应确认的估计负债=400×0.2314=92.56〔万元〕借：固定资产92.56贷：估计负债92.56②追溯调整2006年12月31日至2021年1月1日应补提的累计折旧应补提的累计折旧=92.56÷30×3=9.26〔万元〕借：利润分配—未分配利润9.26贷：累计折旧9.26③追溯调整2006年12月31日至2021年1月1日应确认的财务费用应确认的财务费用=400×0.2678-92.56=14.56〔万元〕借：利润分配—未分配利润14.56贷：估计负债14.56④调整利润分配和盈余公积借：盈余公积2.38[〔9.26+14.56〕×10%]贷：利润分配—未分配利润2.38〔2〕2021年1月1日资产负债表部分工程的调整数项目金额（万元）调增（+）调减（-）固定资产92.56-9.26=83.3预计负债92.56+14.56=107.12盈余公积-2.38未分配利润-9.26-14.56+2.38=-21.44〔3〕2021年固定资产计提折旧=〔3000+92.56〕÷30=103.09〔万元〕借：制造费用103.09贷：累计折旧103.092021年应确认的财务费用=107.12×5%=5.36〔万元〕借：财务费用5.36贷：估计负债5.36〔二〕未来适用法是指将变卦后的会计政策运用于变卦日及以后发生的买卖或者事项，或者在会计估计变卦当期和未来期间确认会计估计变卦影响数的方法。【例题·单项选择题】甲公司发出存货按先进先出法计价，期末存货按本钱与可变现净值孰低法计价。2021年1月1日将发出存货由先进先出法改为加权平均法。2021年年初存货账面余额等于账面价值40000元，50千克，2021年1月、2月分别购入资料600千克、350千克，单价分别为850元、900元，3月5日领用400千克，用未来适用法处置该项会计政策的变卦，那么2021年一季度末该存货的账面余额为〔

〕元。A．540000

B．467500

C．510000

D．519000【答案】D

【解析】单位本钱=〔40000+600×850+350×900〕÷〔50+600+350〕=865〔元〕，2021年一季度末该存货的账面余额=〔50+600+350-400〕×865=519000〔元〕。〔三〕会计政策变卦会计处置方法的选择1.国家有规定的，按国家有关规定执行。2.能追溯调整的，采用追溯调整法处置〔追溯到可追溯的最早期〕。3.不能追溯调整的，采用未来适用法处置。五、会计政策变卦的披露企业该当在附注中披露与会计政策变卦有关的以下信息：〔一〕会计政策变卦的性质、内容和缘由；〔二〕当期和各个列报前期财务报表中受影响的工程称号和调整金额；〔三〕无法进展追溯调整的，阐明该现实和缘由以及开场运用变卦后的会计政策的时点、详细运用情况。第二节会计估计及其变卦一、会计估计概述会计估计，是指企业对其结果不确定的买卖或事项以最近可利用的信息为根底所作的判别。二、会计估计变卦会计估计变卦，是指由于资产和负债的当前情况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期耗费金额进展调整。例如，固定资产折旧方法由年限平均法改为年数总和法。企业据以进展估计的根底发生了变化，或者由于获得新信息、积累更多阅历以及后来的开展变化，能够需求对会计估计进展修订。会计估计变卦的根据该当真实、可靠。三、会计估计变卦的会计处置企业对会计估计变卦该当采用未来适用法处置。(一)会计估计的变卦仅影响变卦当期的，其影响数该当在变卦当期予以确认。(二)会计估计的变卦既影响变卦当期又影响未来期间的，其影响数该当在变卦当期和未来期间予以确认。(三)难以对某项变卦区分为会计政策变卦或会计估计变卦的，该当将其作为会计估计变卦处置。【例题4】甲公司2021年12月20日购入一台管理用设备，原始价值为100万元，原估计运用年限为10年，估计净残值为4万元，按双倍余额递减法计提折旧。由于固定资产所含经济利益预期实现方式的改动和技术要素的缘由，已不能继续按原定的折旧方法、折旧年限计提折旧。甲公司于2021年1月1日将设备的折旧方法改为年限平均法，将设备的折旧年限由原来的10年改为8年，估计净残值仍为4万元。甲公司所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为25%。要求：〔1〕计算上述设备2021年和2021年计提的折旧额。〔2〕计算上述设备2021年计提的折旧额。〔3〕计算上述会计估计变卦对2021年净利润的影响。【答案】〔1〕设备2021年计提的折旧额=100×20%=20万元设备2021年计提的折旧额=〔100-20〕×20%=16〔万元〕〔2〕2021年1月1日设备的账面净值=100-20-16=64〔万元〕设备2021年计提的折旧额=〔64-4〕÷〔8-2〕=10〔万元〕〔3〕按原会计估计，设备2021年计提的折旧额=〔100-20-16〕×20%=12.8〔万元〕上述会计估计变卦使2021年净利润添加=〔12.8-10〕×〔1-25%〕=2.1〔万元〕。2、会计处置方法---未来适用法(1)会计估计变卦仅影响变卦当期的，其影响数该当在变卦当期予以确认；如：2007年末应收款项余额1000万，计提比例2%，2021年起调整为3%，年末应收款项余额为1500万。2021末计提坏帐预备：借：资产减值损失25贷：坏帐预备25〔1500×3%-1000×2%〕=25假设原来已采用3%的计提比例，那么当期应提500×3%=15借：资产减值损失15贷：坏帐预备15〔2)既影响变卦当期又影响未来期间的，其影响数该当在变卦当期和未来期间予以确认。例如：某项固定资产2004年1月开场计提折旧，原价1000万元，估计净残值50万元，折旧年限10年，采用直线法。1〕2007年起将折旧年限改为8年，估计净残值调整为20万元，方法不变，会计估计变卦对利润的影响？原估计提折旧=〔1000-50〕/10=95万元新估计提折旧=〔1000-95×3-20〕/〔8-3〕=万元影响利润=-95=44万元2〕如2007年起将折旧年限改为8年，估计净残值调整为20万元，折旧方法改为双倍余额递减法年折旧率=2/5×100%=40%此时，应把折旧方法的改动是从2007才开场的，那么还有5年。2007年的折旧费=〔1000-95×3〕×40%=286万元影响利润=286-95=191万元3〕2007年起折旧年限，净残值不变,折旧方法改为双倍余额递减法。那么：年折旧率=2/7×100%=28.57%2007年的折旧费=〔1000-95×3〕×28.57%=204.2755万元影响利润=204.2755-95=109.2755万元3、难以对某项变卦区分为会计政策变卦或会计估计变卦的，应将其作为会计估计变卦。四、会计估计变卦的披露企业该当在附注中披露与会计估计变卦有关的以下信息：〔一〕会计估计变卦的内容和缘由。〔二〕会计估计变卦对当期和未来期间的影响数。〔三〕会计估计变卦的影响数不能确定的，披露这一现实和缘由。【例题多项选择题】以下会计处置中应采用未来适用法处置的有〔〕。A．当期期初确定会计政策变卦对以前各期累积影响数不真实可行B．固定资产折旧方法发生变卦C．固定资产估计运用年限发生变卦D．难以对某项变卦区分为会计政策变卦或会计估计变卦E．当期期初确定会计政策变卦对以前各期累积影响数可以合理确定【答案】ABCD【例题·多项选择题】根据<会计政策、会计估计变卦和过失更正>的规定，企业发生会计估计变卦时，应在会计报表附注中披露的内容有()。A．会计估计变卦的内容B．会计估计变卦的缘由C．会计估计变卦对当期和未来期间的影响数D．会计估计变卦的影响数不能确定的，披露这一现实和缘由E．会计估计变卦累积影响数

【答案】ABCD第三节前期过失更正一、前期过失概述前期过失，是指由于没有运用或错误运用以下两种信息，而对前期财务报表呵斥省略或错报：〔一〕编报前期财务报表时预期可以获得并加以思索的可靠信息；〔二〕前期财务报告同意报出时可以获得的可靠信息。前期过失通常包括计算错误、运用会计政策错误、忽略或曲解现实以及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等。二、前期过失更正的会计处置企业该当采用追溯重述法更正重要的前期过失，但确定前期过失累积影响数不真实可行的除外。对于不重要的前期过失，可以采用未来适用法更正。前期过失的重要程度，应根据过失的性质和金额加以详细判别。追溯重述法，是指在发现前期过失时，视同该项前期过失从未发生过，从而对财务报表相关工程进展更正的方法。追溯重述法的会计处置与追溯调整法一样。6121一月2024重要的前期过失，是指足以影响财务报表运用者对企业财务情况、运营成果和现金流量做出正确判别的前期过失。不重要的前期过失，是指缺乏以影响财务报表运用者对企业财务情况、运营成果和现金流量做出正确判别的前期过失。6321一月2024〔一〕对于不重要的前期过失，企业不需调整财务报表相关工程的期初数，但应调整发现当期与前期一样的相关工程。属于影响损益的，应直接计入本期与上期一样的净损益工程；属于不影响损益的，应调整本期与前期一样的相关工程。【例】A公司在20×6年12月31日发现，一台价值9600元，应计入固定资产，并于20×5年2月1日开场计提折旧的管理用设备，在20×5年计入当期费用。该公司固定资产折旧采用直线法，该资产估计运用年限为4年，假设不思索净残值要素。那么20×6年12月31日更正此过失的会计分录为：借：固定资产9600贷：管理费用5000累计折旧4600该过失属于不重要过失，采用未来适用法。假设该项过失直到20×9年2月后才发现，那么不需求作任何分录，由于该项过失曾经抵销了。〔二〕对于重要的前期过失，企业该当在其发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。详细地说，企业该当在重要的前期过失发现当期的财务报表中，经过下述处置对其进展追溯更正：〔1〕追溯重述过失发生期间列报的前期比较金额；〔2〕假设前期过失发生在列报的最早前期之前，那么追溯重述列报的最早前期的资产、负债和一切者权益相关工程的期初余额。对于发生的重要前期过失，如影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，财务报表其他相关工程的期初数也应一并调整；如不影响损益，应调整财务报表相关工程的期初数。6621一月2024追溯重述法四个步骤：1.将该过失事项按照当期事项进展处置。2.将第1步中有关损益类账户换成“以前年度损益调整〞。3.将“以前年度损益调整〞账户归集的金额转入“利润分配——未分配利润〞。4.思索税后分配的问题，即提取或冲销盈余公积。6721一月2024【例】B公司在20×6年发现，20×5年公司漏记一项固定资产的折旧费用150000元，所得税申报表中未扣除该项费用。假设20×5年适用所得税税率为25%，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%、5%提取法定盈余公积和恣意盈余公积。公司发行股票份额为1800000股。假定税法允许调整应交所得税。1.分析前期过失的影响数20×5年少计折旧费用150000元；多计所得税费用37500〔150000×25%〕元；多计净利润112500元；多计应交税费37500〔150000×25%〕元；多提法定盈余公积和恣意盈余公积11250〔112500×10%〕元和5625〔112500×5%〕元。2.编制有关工程的调整分录〔1〕补提折旧：借：以前年度损益调整150000贷：累计折旧150000〔2〕调整应交所得税：借：应交税费——应交所得税37500贷：以前年度损益调整37500〔3〕将“以前年度损益调整〞科目余额转入利润分配：借：利润分配——未分配利润112500贷：以前年度损益调整112500〔4〕调整利润分配有关数字：借：盈余公积16875贷：利润分配—未分配利润16