高级财务会计期末复习资料

高级财务会计期末复习资料

简答题

1.确定高级财务会计内容的基本原则是什么？

答：基本原则为：以经济事项与四项假设的关系为理论基础确定高级财务会计的

范围；考虑与中级财务会计及其他会计课程的衔接。

2.购买法下，购买成本大于可辨认净资产公允价值的差额应如何处理？

答：这部分差额确认为商誉。在吸收合并方式下，差额在购买方账簿及个别资产

负债表中确认；在控股合并方式中，差额在合并资产负债表中确认为商誉。

3.什么是高级财务会计？如何理解其含义？

答：高级财务会计是在对原财务会计理论与方法体系进行修正的基础上，对企业

出现的特殊交易和事项进行会计处理的理论与方法的总称。

这一概念包括以下含义：高级财务会计属于财务会计范畴；高级财务会计处

理的是企业面临的特殊事项；高级财务会计所依据的理论和方法是对原有财务会

计理论和方法的修正。

4.什么是资产的持有损益？它适合于哪一种物价变动会计？这一损益在财务报

表中如何列示？

答：根据个别物价指数将非货币性资产账面价值调整为现行成本，调整后的现行

成本金额减去原来按历史成本计算的差额，其差额就是持有损益。如果现行成本

金额大于历史成本金额，其差额就是持有利得；反之，就是持有损失。持有损益

按其是否可以实现，分为未实现持有损益和已实现持有损益两种。未实现持有损

益是指企业期末持有资产的现行成本与历史成本之差，是针对资产类账户余额而

言的，是资产负债表项目；已实现持有损益是指已被消耗资产的现行成本与历史

成本之差，是针对资产类账户的调整账户而言的，是利润表项目。在确定各项资

产的现行成本后，应分别计算各项资产的未实现持有损益和已实现持有损益。

5.请简要回答同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并的基本内容。

答：按参与合并的企业在合并前后是否属于同一控制，企业合并分为同一控制下

的企业合并与非同一控制下的企业合并。

参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并

非暂时性的，为同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并一般发生在企

业集团内部，如集团内母公司与子公司之间、子公司与子公司之间等，通常为股

权联合性质的合并。

参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的，为非同

一控制下的企业合并。一般为购买性质的合并。

6.哪些子公司应纳入合并财务报表合并范围？

答：（1）母公司拥有其半数以上比表决权的被投资企业.具体包括母公司直接拥

有被投资企业半数以上表决权、间接拥有被投资企业半数以上的表决权、直接和

间接方式合计拥有和控制被投资企业半数以上的表决权。

（2）母公司控制的其他被投资企业。具体包括通过与该被投资企业的其他

投资者之间的协议，持有该被投资企业半数以上的表决权；根据章程或协议，有

权控制该被投资企业的财务和经营政策；有权任免董事会等权利机构的多数成

员；在董事会或类似权利机构会议上有半数以上表决权。

7.编制合并财务报表应具备哪些前提条件？

答：（1）母公司和子公司统一的财务报表决算日和会计期间；（2）统一母公司

和子公司采用的会计政策；（3）统一母公司与子公司的编报货币；（4）按权益

法调整对子公司的长期股权投资。

8.简述未确认融资租赁费用分摊率确认的具体原则。

答：（1）租赁资产以最低租赁付款额现值作为入账价值，现值的计算以出租人

的租赁内含利率作为折现率的，应将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊

率。

（2）租赁资产以最低租赁付款额现值作为入账价值，现值的计算以租赁合同

规定利率作为折现率的，应将租赁合同利率作为未确认融资费用的分摊率。

（3）租赁资产以最低租赁付款额现值作为入账价值，现值的计算以银行同期

贷款利率作为折现率的，应将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。

（4）租赁资产以公允价值作为入账价值，应重新计算融资费用分摊率，该分

摊率是指在租赁开始日使最低租赁付款额现值等于租赁资产公允价值的折现

率。

9.请简要回答合并工作底稿的编制程序。

答：（1）将母公司和子公司个别财务报表的数据过入合并工作底稿。

（2）在工作底稿中将母公司和子公司财务报表各项目的数据加总，计算得

出个别财务报表各项目加总数额，并将其填入“合计数”栏中。

（3）编制抵销分录，抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的购销业

务、债权债务和投资事项对个别财务报表的影响。因为合计数中包括了合并财务

报表范围内的各公司之间发生的经济事项，但如果站在企业集团这一会计主体

看，这类事项中有些并未对外发生，有些将存在着重复计算，只有将这类事项抵

销后，合并财务报表中的数字才能客观反映企业集团这一会计主体的财务状况。

（4）计算合并财务报表各项目的数额

10.什么是购买日？确定购买日须同时满足的条件是什么？

答：购买日是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。应同时满足以下五个

条件：

（1）企业合并协议已获得股东大会通过；

（2）企业合并事项需要经过国家有关部门审批的，已取得有关主管部门的批准;

（3）参与合并各方已办理了必要的财产交接手续；

（4）合并方或购买方已支付了合并价款的大部分，并且有能力支付剩余款项；

（5）合并方或购买方实际上是已经控制了被合并方或被购买方的财务和经营

政策，并享受相应的利益及承担相应的风险。

11.简述衍生工具的特征。

答：（1）衍生工具的价值变动取决于标的物变量的变化。（2）不要求初始净投

资或只要求很少的初始净投资。（3）衍生工具属于“未来"交易，通常非即时

结算。

12.根据我国《破产法》的规定，破产企业的破产资产债务清偿的顺序是怎样

的？

答：（1）有财产担保债务；（2）抵消债务；（3）破产费用和共益债务；（4）

破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个

人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付

给职工的补偿金。（5）破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产

人所欠税款；（6）破产债务。

本书教材体系：

第一章绪论

第二章企业合并

第三章合并会计报表——股权取得日的合并财务报表（购买法下合并分

录、工作底稿编制）

第四章合并财务报表——股权取得日后的合并财务报表（内部固定资产

交易的抵消、内部债权债务的抵消、长期股权投资的权益法调整）

第五章物价变动会计（一•般物价水平会计、现行成本会计•）

第六章外币会计（外汇统帐制下会计处理）

第七章衍生工具会计

第八章租赁会计（经营租赁会计、融资租赁会计）

第九章重整与破产会计（破产会计）

实务题：

1、内部固定资产交易的抵销（第四章）

导学64页业务题6：A公司为B公司的母公司，拥有其60%的股权。2007年6

月30日，A公司以2000万元的价格出售给B公司一台管理设备，帐面原值400

0万元，已提折旧2400万元，剩余使用年限为4年。A公司直线法折旧年限为1

0年，预计净残值为0。B公司购进后，以2000万元作为固定资产入帐。B公司

直线法折旧年限为4年。预计净残值为0o

要求：编制2007年末和2008年合并财务报表抵消分录。

参考答案：

(1)2007年末抵消分录

B公司增加的固定资产价值中包含了400万元的未实现内部销售利润

借：营业外收入4000000

贷：固定资产——原价4000000

未实现内部销售利润计提的折旧=400/4*6/12=50万元

借：固定资产一累计折旧500000

贷:管理费用500000

(2)2008年末抵消分录

将固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵消：

借：未分配利润——年初4000000

贷：固定资产——原价4000000

将2007年就未实现内部销售利润计提的折旧予以抵消：

借：固定资产一累计折旧500000

贷：未分配利润——年初500000

将本年就未实现内部销售利润计提的折旧予以抵消：

借：固定资产一累计折旧1000000

贷：管理费用1000000

中央电大网上教研活动中出现的题目：

甲公司是乙公司的母公司。20X4年1月1日销售商品给乙公司，商品的成

本为100万元，售价为120万元，增值税率为17%,乙公司购入后作为固定资

产用于管理部门，假定该固定资产折旧年限为5年。没有残值，乙公司采用直线

法计提折旧，为简化起见，假定20X4年全年提取折旧。乙公司另行支付了运杂

费3万元。

要求：(1)编制20X4〜20X7年的抵销分录；

(2)如果20X8年末该设备不被清理，则当年的抵销分录将如何处理？

(3)如果20X8年来该设备被清理，则当年的抵销分录如何处理？

(4)如果该设备用至20X9年仍未清理，作出20X9年的抵销分录。

参考答案：

1.(1)20X4〜20X7年的抵销处理：

20X4年的抵销分录：

借：营业收入120

贷：营业成本100

固定资产——原价20

借：固定资产——累计折旧4

贷：管理费用4

20X5年的抵销分录：

借：未分配利润——年初20

贷：固定资产——原价20

借：固定资产——累计折旧4

贷：未分配利润——年初4

借：固定资产——累计折旧4

贷：管理费用4

20X6年的抵销分录：

借：未分配利润——年初20

贷：固定资产——原价20

借：固定资产——累计折旧8

贷：未分配利润——年初8

借:固定资产——累计折旧4

贷：管理费用4

20X7年的抵销分录：

借：未分配利润——年初20

贷：固定资产——原价20

借：固定资产——累计折旧12

贷：未分配利润——年初12

借：固定资产——累计折旧4

贷：管理费用4

(2)如果20X8年末不清理，则抵销分录如下:

借：未分配利润——年初20

贷：固定资产——原价20

借：固定资产——累计折旧16

贷：未分配利润---年初16

借：固定资产——累计折旧4

贷：管理费用4

(3)如果20X8年末清理该设备，则抵销分录如下:

借：未分配利润——年初4

贷：管理费用4

(4)如果乙公司使用该设备至2009年仍未清理，则20X9年的抵销分录如

下:

借：未分配利润——年初20

贷：固定资产——原价20

借：固定资产——累计折旧20

贷：未分配利润——年初20

2、内部债权债务的抵销(第四章)

导学62页业务题2：甲公司于2007年年初通过收购股权成为乙公司的母公司。

2007年末甲公司应收乙公司帐款100万元；2008年末，甲公司应收乙公司帐款

50万元。甲公司坏帐准备计提比例为4%。

要求：对此业务编制2008年合并财务报表抵消分录。

参考答案：

将上期内部应收帐款计提的坏帐准备抵消时：

借：应收帐款——坏帐准备40000

贷：未分配利润——年初40000

将内部应收帐款与内部应付帐款抵消时：

借：应付帐款500000

贷：应收帐款500000

将本期冲销的坏帐准备抵消时：

借：资产减值损失20000

贷：应收帐款——坏帐准备20000

导学62页业务题3：乙公司为甲公司的子公司。2008年末，甲公司个别资产负

债表中应收帐款50000元中有30000元为乙公司的应付帐款；预收帐款20000

元中，有10000元为乙公司预付帐款；应收票据80000元中有40000元为月公司

应付票据；乙公司应付债券40000元中有20000为甲公司的持有至到期投资。甲

公司按5%计提坏帐准备。

要求：对此业务编制2008年合并财务报表抵消分录。

参考答案：

借：应付帐款30000

贷：应收帐款30000

借：应收帐款——坏帐准备150

贷：资产减值损失150

借：预收帐款10000

贷：预付帐款10000

借：应付票据40000

贷：应收票据40000

借：应付债券20000

贷：持有至到期投资20000

3、一般物价水平会计、现行成本会计（第五章）

现行成本会计：

导学85页业务题4：

H公司于2007年初成立并正式营业。

（1）本年度按历史成本/名义货币编制的资产负债表

资产负债表（简表）

编制单位：H公司单位：元

项目2007年1月1日2007年12月31日

现金3000040000

应收帐款7500060000

其他货币性资产55000160000

存货200000240000

设备及厂房（净值）120000112000

土地360000360000

资产总计840000972000

流动负债（货币性）80000160000

长期负债（货币性）520000520000

普通股240000240000

留存收益52000

负债及所有者权益总计840000976000

（2）H公司确定现行成本的一些参考条件。

年末，期末存货的现行成本为400000元

年末，设备和厂房（原值）的现行成本为144000元，使用年限为15年，无

残值，采用直线法折旧。

年末，土地的现行成本为720000元

销售成本以现行成本为基础，在年内均匀发生，现行成本为608000元，本期

账面销售成本为376000元。

销售及管理费用、所得税项目，其现行成本金额与以历史成本为基础的金额

相同。

要求：

（1）计算设备和厂房（净额）的现行成本

（2）计算房屋设备折旧的现行成本

（3）根据上述资料•，按照现行成本会计处理程序计算非货币性资产持有损益。

参考答案：

（1）计算非货币性资产的现行成本

设备和厂房（净额）现行成本=144000—144000/15=134400元

房屋设备折旧的现行成本=144000/15=9600元

（2）计算非货币性资产持有损益

资产持有收益计算表

编制单位：H公司2007年度

单位：元

项目现行成本历史成本持有收益

期末未实现资产持有损

•XZ.

存货400000240000160000

设备和厂房（净）13440011200022400

土地720000360000360000

合计542400

本年已实现资产持有损

JtZ.

存货608000376000232000

设备和厂房960080001600

土地

合计233600

持有损益合计776000

一般物价水平会计

导学78页业务题2：

M公司历史成本名义货币的财务报表:

资产负债表（简表）

编制单位：M公司单位：万元

项目2007年12007年项II2007年12007年

月1日12月31月1日12月31

日日

货币性资产9001000流动负债90008000

存货920013000长期负债2000016000

固定资产原值3600036000股本1000010000

减：累计折旧7200盈余公积50006000

固定资产净值3600028800未分配利润21002800

资产总计4610042800负债及权益合4610042800

计，

有关物价指数：

2007年初100

2007年末132

2007年全年平均120

2007年第四季度125

有关交易资料：

固定资产为期初全新购入，本年固定资产折旧年末提取

流动负债和长期负债均为货币性负债

盈余公积和利润分配为年末一次性计提。

要求：按照一般物价水平重新编制资产负债表。

参考答案：

项目2007年调整系调整后2007年调整系调整后数值

1月1数数值12月31数

日II

货币性资900132/10011881000132/1321000

产

存货9200132/1001214413000132/12513728

固定资产36000132/1004752036000132/10047520

原值

减：累计折7200132/1009504

旧

固定资产360004752028800132/10038016

净值

资产总计46100605824280052744

流动负债9000132/100118808000132/1328000

长期负债20000132/1002640016000132/13216000

股本10000132/1001320010000132/10013200

盈余公积5000132/100660060006600+1000=7600

未分配利2100132/1002772280015544-7600=7944

润

负债及权46100608524280052744

益合计

4、经营租赁会计、融资租赁会计（第八章）

见历年试卷07.1

5、非同一控制下企业合并（控股合并）——合并日会计处理、合并

日合并报表调整分录和抵销分录、合并工作底稿的编制（第三章）

导学36页业务题3：

甲公司和乙公司为不同集团的两家公司。2008年6月30日，甲公司以无形资产

作为合并对价对乙公司进行控股合并。甲公司作为对价的无形资产账面价值为5

900万元，公允价值为7000万元。甲公司取得了乙公司60%的股权。假定甲公司

与乙公司在合并前采用的会计政策相同。当日，甲公司、乙公司资产负债情况如

表所示：

资产负债表（简表）

2008年6月30日

单位：万元

项目甲公司乙公司账面价值乙公司公允价值

货币资金4200600600

应收账款150015001500

存货6500400600

长期股权投资500021003600

固定资产1200030004700

无形资产98007001800

商誉000

资产总计39000830012800

短期借款300021002100

应付账款4000700700

负债合计700028002800

实收资本180002500

资本公积52001500

盈余公积4000500

未分配利润48001000

所有者权益合计32000550010000

要求：

（1）编制甲公司长期股权投资的会计分录

（2）计算确定商誉

（3）编制甲公司合并日的合并工作底稿、合并资产负债表。

参考答案：

（1）确认长期股权投资

借：长期股权投资7000

贷：无形资产5900

营业外收入1100

（2）合并商誉的计算

合并商誉=7000-10000X60%=1000万元

（3）编制抵消分录

借：存货200

长期股权投资1500

固定资产1700

无形资产1100

股本2500

资本公积1500

盈余公积500

未分配利润1000

商誉1000

贷：长期股权投资7000

少数股东权益4000

（4）编制合并工作底稿

合并工作底稿（简表）

2008年6月30日单位:

万元

项目甲公司乙公司合计抵消分抵消分合并数

录借方录贷方

货币资金420060048004800

应收账款1500150030003000

存货650040069002007100

长期股权投资5000+7000210014100150070008600

固定资产12000300015000170016700

无形资产9800-5900700460011005700

商誉0010001000

资产总计39000+11008300484005500700046900

短期借款3000210051005100

应付账款400070047004700

负债合计7000280098009800

股本18000250020500250018000

资本公积52001500670015005200

盈余公积400050045005004000

未分配利润4800+11001000690010005900

少数股东权益40004000

所有者权益合计32000+11005500386005500400037100

负债及所有者权益39000+1100830048400110001100046900

合计

（5）根据合并工作底稿中的合并数编制合并资产负债表

合并资产负债表（简表）

编制单位：甲公司2008年6月30日单

位：万元

资产项目金额负债和所有者权益项金额

目

货币资金4800短期借款5100

应收账款3000应付帐款4700

存货7100负债合计9800

长期股权投资8600股本18000

固定资产16700资本公积5200

无形资产5700盈余公积4000

商誉1000未分配利润5900

少数股东权益4000

所有者权益合37100

计

资产合计46900负债和所有者权益合46900

计

中央电大网上教研活动中出现的题目：

2008年7月31日乙公司以银行存款1100万元取得丙公司可辨认净资产

份额的80%。乙、丙公司合并前有关资料如下。合并各方无关联关系。

2008年7月31日乙、丙公司合并前资产负债表资料单位：

万元

丙公司

项目乙公司

账面价值公允价值

货币资金12806060

应收账款220400400

存货300500500

固定资产净值1800800900

资产合计360017601860

短期借款360200200

应付账款404040

长期借款600360360

负债合计1000600600

股本1600500

资本公积500200

盈余公积200160

未分配利润300300

净资产合计260011601260

要求：根据上述资料，（1）编制乙公司合并日会计分录；（2）编制乙公司合并日

合并报表抵销分录。

（1）乙公司合并日的会计分录：

借：长期股权投资11000000

贷：银行存款11000000

（2）乙公司在编制股权取得日合并资产负债表时，应将乙公司的长期股权

投资项目与丙公司的所有者权益项目相抵销。其中：

合并商誉=企业合并成本一合并中取得的被合并方可辨认净资产公允价

值份额

=11000000-（12600000X80%）=92（万元）

少数股东权益=12600000X20%=2520000（元）

应编制的抵销分录

借：固定资产1000000

股本5000000

资本公积2000000

盈余公积1600000

未分配利润3000000

商誉920000

贷：长期股权投资11000000

少数股东权益2520000

6、破产会计（第九章）

见历年试卷07.1

7、长期股权投资的权益法调整（第四章）

导学60页业务题1：甲公司2008年1月1日以货币资金100000元对乙公司投

资，取得其100%的股权。乙公司的实收资本为100000元，2008年乙公司实现净

利润20000元，按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的30%向股东分派

现金股利。

在成本法下甲公司个别财务报表中“长期股权投资”和“投资收益”项目的

余额情况如表所示:

成本法下甲公司个别财务报表中“长期股权投资”和“投资收益”项目的余

额

余额及股利长期股权投资——B公司投资收益

2008年1月1日余额100000

2008年乙公司分派股利6000

2008年12月31日余额1000006000

要求：2008年末按照权益法对子公司的长期股权投资进行调整，编制在工作底

稿中应编制的调整分录。

参考答案：

按权益法确认投资收益20000元并增加长期股权投资的帐面价值：

借：长期股权投资20000

贷:投资收益20000

对乙公司分派的股利调减长期股权投资6000元：

借:应收股利6000

贷：长期股权投资6000

抵消原成本法下确认的投资收益及应收股利6000元：

借：投资收益6000

贷：应收股利6000

8、外币会计（第六章）

导学106页业务题1：A股份有限公司（以下简称A公司）对外币业务采用交易

发生日的即期汇率折算，按月计算汇兑损益。2007年6月30日市场汇率为1：7.

25o2007年6月30日有关外币帐户期末余额如表所示。

外币帐户余额表

项目外币（美元）金额折算汇率折合人民币金额

银行存款1000007.25725000

应收帐款5000007.253625000

应付帐款2000007.251450000

A公司2007年7月份发生以下外币业务（不考虑增殖税等相关税费）：

(1)7月15日收到某外商投入的外币资本500000美元，当日的市场汇率为1：

7.24,投资合同约定的汇率为1：7.30,款项已由银行收存。

(2)7月18日，进口一台机器设备，设备价款400000美元，尚未支付，当日

的市场汇率为1：7.230该机器设备正处在安装调试过程中，预计将于2007年1

1月完工交付使用。

(3)7月20日，对外销售产品…批，价款共计200000美元，当日的市场汇率

为］7.22,款项尚未收到。

(4)7月28日，收到6月份发生的应收帐款300000美元，当日的市场汇率为1：

7.20o

要求：

(1)编制7月份发生的外币业务的会计分录。

(2)分别计算7月份发生的汇兑损益净额，并列出计算过程。

(3)编制期末记录汇兑损益的会计分录。

(本题不要求写出明细科目)

参考答案：

(1)编制7月份发生的外币业务的会计分录

借：银行存款(USD500000*7.24)3620000

贷：股本3620000

借：在建工程2892000

贷：应付帐款(USD400000*7.23)2892000

借：应收帐款(USD200000*7.22)1444000

贷：主营业务收入1444000

借：应付帐款(USD200000*7.21)1442000

贷：银行存款(USD20000007.21)1442000

借：银行存款(USD3000000*7.20)2160000

贷：应收帐款(USD300000*7.20)2160000

(2)计算7月份发生的汇兑损益净额

银行存款

外币帐户余额=100000+500000—200000+300000=700000美元

帐面人民币余额=725000+3620000—1442000+2160000=5063000（元）

汇兑损益金额=700000*7.2—5063000=—23000

应收帐款

外币帐户余额=500000+200000—300000=400000（美元）

帐面人民币余额=362500+1444000—2160000=2909000（元）

汇兑损益金额=400000*7.2—2909000=—29000（元）

应付帐款

外币帐户余额=200000+400000—200000=400000（美元）

帐面人民币余额=1450000+2892000—1442000=2900000（元）

汇兑损益金额=400000*7.2—2900000=—20000（元）

汇兑损益净额=（—23000）+（—29000）—（—20000）=—32000（元）

（3）编制期末记录汇兑损益的会计分录

借：应付帐款20000

财务费用32000

贷：银行存款23000

应收帐款29000

中央电大期末复习活动文本

高级财务会计课程对于同学们来说难度比较大，这是在我讲课的过程当中还有我日常答

疑的过程当中都有同学对我反映说这门课程太难了，那么难在哪呢？我想这门课程的难点的

难点就是合并会计报表的编制，这部分内容对于同学们来说接受起来比较难，那么下面将课

程内容给同学们总结一下。

第一章绪论

（-）高级财务会计的概念（定义、高级财务会计在财务会计学科中的地位）

（二）高级财务会计产生的基础——高级财务会计产生于会计所处的客观经

济环境的变化，是客观经济环境发生变化引起会计假设松动后，人们对背离会计

假设的特殊会计事项进行理论和方法研究的结果。（会计主体假设的松动、持续

经营假设和会计分期假设的松动、货币计量假设的松动）

（三）高级财务会计的内容构成（确定高级财务会计内容的基本原则、高级

财务会计的内容）

第二章企业合并

（-）企业合并可以按其法律形式、合并前后的控制权、合并的性质、支付

方式分类。企业合并按其法律形式分为吸收合并、新设合并和控股合并；按合并

前后的控制权可分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并；按性质

可分为购买性质的合并和股权联合性质的合并；按支付方式分为现金收购、股票

兑换、债券收购、杠杆收购和无偿划转。

（二）同一控制下的企业合并通常属于股权联合性质，应采用权益结合法进

行会计核算；非同一控制下的企业合并属于购买性质，应采用购买法进行会计核

算。

1、在权益结合法下，不论合并方发行新股的市价是否低于或高于被合并方

净资产的账面价值，一律按被合并企业的账面净值入账，不存在购买成本和购买

商誉的确认问题，被合并企业合并前的收益及留存收益直接纳入合并企业的财务

报表。

2、购买法是假定企业合并是一个企业取得其它参与合并企业净资产的一项

交易，与企业购置普通资产的交易相似。因此，购买企业应在合并日资产负债表

中以公允价值确定被购买企业的可辨认资产和负债，并将购买成本高于被购买企

业可辨认净资产的差额作为商誉处理；如果购买成本低于被购买企业可辨认净资

产，经复核后差额计入当期损益。

第三章合并财务报表一一股权取得日的合并财务报表

在吸收合并、新设合并和控股合并三种合并方式中，吸收合并和新设合并后，

企业成为一个单一的会计主体，合并后财务报表的编制与一般企业相同。但控股

合并后，母公司及其每一个子公司都是一个单独的会计主体，随之产生的问题是

合并财务报表的编制问题。

（-）合并理论

在编制合并财务报表时，如何看待少数股权的性质，以及如何对其进行会计

处理，形成了三种编制合并财务报表的合并理论，即母公司理论、经济实体理论

和所有权理论。我国基本采用了经济实体理论，并以控制为基础确定合并范围。

（二）前提条件

编制合并财务报表必须具备以下基本前提条件：统一母公司与子公司的财务

报表决算日和会计期间；统一母公司与子公司采用的会计政策；统一母公司与子

公司的编报货币；长期股权投资的权益法调整。

（三）合并报表的合并范围

（四）编制合并报表的程序

编制合并财务报表的一般程序可分为两步：第一步是编制合并工作底稿；第

二步是根据合并工作底稿编制合并财务报表。其中，编制合并工作底稿是最关键

的一步。

（五）控股权取得日合并财务报表编制方法

控股权取得日合并财务报表编制方法有购买法和权益结合法两种方法。

1、根据我国会计准则的规定，非同一控制下的企业合并应采用购买法核算。

购买法下控股权取得日只编制合并资产负债表。反映在合并资产负债表中，

合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债应以其在购买日的公允价值计量。

长期股权投资成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额

的差额，应确认为合并财务报表中的商誉.商誉确认后，以后各期不摊销，但每年

年末进行减值测试，按照账面价值与可收回金额孰低的原则计量；

长期股权投资成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额

的差额，计入合并当期损益，调整合并资产负债表的盈余公积和未分配利润。需

要注意的是，合并方应单独设置备查簿,记录其长期股权投资成本与合并中取得

的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，作为合并当期及以后期间编制合

并财务报表的基础。

购买法下母公司持有子公司全部股份，有三种情况：

（1）母公司投资成本等于子公司净资产的公允价值。在母公司的投资成本

等于子公司净资产的情况下，在合并报表工作底稿中，只需将母公司的长期股权

投资与子公司的全部所有者权益抵销。

（2）母公司的投资成本大于子公司净资产的公允价值。在母公司的投资成

本大于子公司净资产公允价值的情况下，在合并报表工作底稿中，将母公司的长

期股权投资与子公司的净资产公允价值抵销后的差额，以“商誉”项目反映。

（3）母公司的投资成本小于子公司净资产的公允价值。如果母公司的投资

成本小于合并中取得的子公司可辨认净资产公允价值份额,应按确定的合并成本

作为长期股权投资的初始投资成本，将长期股权投资与子公司可辨认净资产公允

价值份额的差额计入合并当期损益，由于购买日不需编制合并利润表,该差额体

现在合并资产负债表中,应调整合并资产负债表的盈余公积和未分配利润项目。

2、根据我国会计准则的规定，同一控制下的企业合并应采用权益结合法核算。

权益结合法下，控股权取得日应编制合并资产负债表、合并利润表和合并现

金流量表。反映在合并资产负债表中，合并中取得的被购买方各项可辨认资产、

负债应以其账面价值计量，合并方与被合并方在合并日及以前期间发生的交易，

作为内部交易进行抵销;被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部

分，应自合并方的资本公积转入留存收益。

母公司持有子公司全部股权时，被合并方可辨认净资产全部属于母公司，应

将合并方的长期股权投资与被合并方所有者权益的账面价值抵销。在母公司持有

子公司部分股权的情况下，所不同的是，少数股东持有的股权在合并财务报表中

需以少数股东权益项目反映。

第四章合并财务报表一股权取得日后的合并财务报表

本章将股权取得日后的合并财务报表分别首期和连续各期两种情况介绍了

其编制方法，并就交叉持股、多层控股等特殊问题进行了讨论。通过本章的学习

应重点掌握首期合并财务报表编制方法和连续各期合并财务报表编制方法

股权取得日后的合并财务报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量

表、合并所有者权益变动表以及合并财务报表附注。

(-)股权取得日后首期合并财务报表的编制

1、对子公司个别财务报表进行调整

(1)对于同一控制下企业合并取得的子公司的个别财务报表，如果不存在

与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报

表进行调整，只需要抵消内部交易对合并财务报表的影响；

(2)对于非同一控制下企业合并取得的子公司的个别财务报表，应注意两

种情况，其一，与母公司会计政策和会计期间不一致的，需要对该子公司的个别

财务报表进行调整；其二，对非同一控制下的企业合并取得的子公司，应当根据

母公司为该类子公司设置的备查簿记录，以购买日子公司的各项可辨认资产、负

债及或有负债的公允价值为基础，通过编制调整分录，在合并工作底稿中将子公

司的个别财务报表调整为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债的金

额。

2、长期股权投资的权益法调整

在日常核算中，母公司对子公司的长期股权投资采用成本法进行核算，其个别报

表中长期股权投资、投资收益等报表项目的金额是建立在成本法基础上形成的。

在编制合并财务报表时，应由母公司按权益法调整对子公司的长期股权投资，并

将调整结果反映在合并工作底稿中，作为合并财务报表编制的基础。

3、合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表的编制

(1)母公司对子公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销。

在编制合并财务报表时，首先应在合并工作底稿中将成本法下的长期股权投资按

权益法进行调整，然后，将母公司对子公司的长期股权投资项目与母公司在子公

司的所有者权益中所享有的份额相互抵销。

(2)母公司投资收益和子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配和期

末未分配利润的抵销。母公司投资收益是指母公司对子公司或子公司对母公司或

子公司相互之间的长期股权投资所取得的投资收益，在权益法下也就是子公司的

净利润中母公司持所拥有的份额。

(3)内部存货交易的抵消。四种情况即内部销售商品全部实现对外销售的

抵消、内部销售商品全部未实现对外销售的抵消、内部销售商品部分实现对外销

售。部分未实现对外销售的抵消、存货跌价准备的抵消。

(4)集团公司内部往来业务的抵消。母公司与子公司、子公司相互之间的债

权、债务的抵销、内部利息收入与利息支出的抵消、坏账准备的抵消。

(5)集团公司内部固定资产交易。企业集团内部的固定资产交易可以划分

为四种类型：教材就第二种类型内部固定资产交易加以说明，即企业集团内部企

业将自身生产的产品销售给企业集团内的其他企业作为固定资产使用。其抵销业

务包括固定资产交易本身的抵销、固定资产折旧的抵销和固定资产减值准备的抵

销。

4、合并现金流量表的编制

(1)合并现金流量表正表的编制方法

母公司与子公司以及子公司相互之间投资所产生的现金流量的抵消

母公司与子公司以及子公司相互之间取得投资收益收到的现金与分派股利

或偿付利息支付的现金的抵消

母公司与子公司及子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量的抵消

母公司与子公司及子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流

量的抵消

母公司与子公司及子公司相互之间与固定资产等长期资产购建和处置有关

的现金流量的抵消

母公司与子公司及子公司相互之间与债券投资有关的现金流量的抵消

（2）与少数股东有关的特殊项目的列示

（二）股权取得日后连续各期合并财务报表的编制

在首期编制合并财务报表时，已经将企业集团内部由于股权投资产生的母公

司长期投资与子公司所有者权益、母公司投资收益与子公司利润分配项目以及母

子公司之间的内部交易事项等进行了抵销，但是，这种抵销仅仅是在合并工作底

稿中进行的，并没有登记在企业集团母公司及各子公司的账簿之中。因而，这些

企业在以后年度仍然是以没有反映抵销情况的账簿记录为依据编制个别财务报

表的，而合并财务报表仍要根据这些个别财务报表编制，所以，在第二期以及以

后各期连续编制合并财务报表时，就不仅要考虑本年度企业集团内部新发生的股

权投资事项、本年度利润分配及内部交易事项等对个别财务报表的影响，还要考

虑以前年度企业集团内部交易或事项对个别财务报表所产生的影响。也就是有一

个调整年初未分配利润问题。

比如第一年就期末存货中包含的内实现内部销售利润进行抵消，做的抵销分

录是：

借：营业成本12000

贷：存货12000

第二年编制合并报表时，为了使第二年合并报表中年初未分配利润等于上一

年合并报表的年末未分配利润，应调减年初未分配利润12000元。

借：未分配利润-年初12000

贷：营业成本12000

第五章物价变动会计

在现实经济生活中，市场中的物价有着复杂多样的变动，既有物价上涨，也

有物价下跌；既有整体物价水平的变动，也有个别商品的物价变动。为了反映或

消除物价变动对会计信息真实性与可靠性的影响，就必须实施物价变动会计。物

价变动会计包括一般物价水平会计、现行成本会计和现行成本/一般物价水平会

计等特殊方法。这一章主要要求同学们掌握物价变动会计的基本理论（比如物价

变动会计研究基本框架及主要模式、资本保全理论与物价变动会计模式的选择）

和一般物价水平会计、现行成本会计的处理方法。

第六章外币会计

（-）外币会计涉及的基本概念（记账本位币、外币和外币交易、外币折算

和外币兑换、外汇、外汇市场和外汇汇率、汇兑损益）