知识产权会计与信息披露研究-颉茂华著

ZHISHICHANQUANKUAIJI

YU

XINXIPILUYANJIU

知识产权会计与

信息披露研究

颉茂华◎著

作者简介

颉茂华

内蒙古大学经济管理学院教授、博

士生导师、会计系主任。曾在《南开管

理评论》《研究与发展管理》《产业经

济研究》《中国人口·资源与环境》

《系统工程学报》《财务与会计》《系

统管理学报》《财会通讯》等期刊发表

专业论文100多篇，部分文章被《高等

学校文科学术文摘》和《人大复印报刊

资料》转载。主持研究国家自然科学基

金项目、教育部规划项目、国家软科学

研究顼目、内蒙古自治区软科学项目与

内蒙古自治区自然科学基金顼目等共

15顼。主要著作有《企业财务会计与

内控制度设计：理论·实务·案例》

《企业财务会计制度设计：理论、实务、

案例》《管理会计学：理论·实务·案

例》等20部。

知识产权会计与信息披露研究

颉茂华 著

内 容 简 介

知识产权是衡量一个国家是否具有可持续竞争力的重要指标，是国家财富和经济繁

荣的象征。在知识产权会计价值核算和信息披露上单列知识产权项目，正确计量知识产

权，有助于向报表使用者传递更为准确的信息，便于其对高新技术企业获利能力做出正

确的判断。本书首先阐述了有关知识产权的基础理论，进而提出知识产权资产价值核算

问题，接着分析了知识产权会计核算与披露的理论框架、披露的具体内容以及披露规

则。最后论述了知识产权会计专题核算与披露问题，主要包括专利核算内容及信息披露

研究、商业秘密核算内容及信息披露研究、商标会计核算内容及信息披露研究和著作权

问题。

图书在版编目（CIP）数据

知识产权会计与信息披露研究/颉茂华著.—北京：企业管理出版社，2019.11

ISBN978-7-5164-2079-9

Ⅰ.①知… Ⅱ.①颉… Ⅲ.①企业—知识产权—会计分析—研究 Ⅳ.①D913.04②F275.2

中国版本图书馆CIP数据核字（2019）第260573号

书名：知识产权会计与信息披露研究

作者：颉茂华

责任编辑：侯春霞

书号：ISBN978-7-5164-2079-9

出版发行：企业管理出版社

地址：北京市海淀区紫竹院南路17号邮编：100048

网址：

电话：发行部（010）68701816编辑部（010）68420309

电子信箱：zhaoxq13@163.com

印刷：北京虎彩文化传播有限公司

经销：新华书店

规格：170毫米×240毫米16开本10.75印张2120千字

版次：2019年12月第1版2019年12月第1次印刷

定价：52.00元

版权所有 翻印必究 印装有误 负责调换

基金项目

国家知识产权局软科学研究项目“知识产权会计及信息

披露研究”（批准号：SS18-A-11）；国家自然科学基金“基于

多重理论视角下的稀土资源开发价值补偿机制与储备政策研

究”（批准号：71463039）；国家自然科学基金“资源型产业集

聚的生态环境效应评价、困境机制与动态协调路径—源于内

蒙古经验数据分析”（批准号：71840017）；内蒙古自然科学基

金“资源产业地理集聚特征、影响要素与动态优化—基于

分工与空间理论视角的理论框架构建与实证检验”（批准号：

2017MS0403）。

目 录

1 绪论  1

1.1 研究意义………………1

1.2 研究内容与逻辑框架…………………6

2 理论背景与分析评价  8

2.1 理论背景………………8

2.1.1 知识产权基础理论……………8

2.1.2 知识产权与无形资产的关系…………………11

2.1.3 知识产权资产价值核算………12

2.1.4 知识产权会计信息披露………16

2.2 分析与评价……………19

3 知识产权会计理论框架、核算与信息披露  21

3.1 知识产权会计理论框架………………21

知识产权会计与信息披露研究

3.1.1 知识产权会计理论框架的特点………………22

3.1.2 知识产权会计理论框架的构成要素…………23

3.1.3 知识产权会计理论框架的构建………………27

3.2 知识产权会计核算内容研究…………29

3.2.1 知识产权会计确认标准………29

3.2.2 知识产权会计计量……………33

3.2.3 知识产权入账时间确定………39

3.2.4 知识产权会计账务记录处理…………………40

3.2.5 知识产权信息报告……………52

3.3 知识产权会计信息披露研究…………54

3.3.1 知识产权会计信息披露内容…………………54

3.3.2 知识产权会计信息披露需符合三个原则……57

3.3.3 知识产权信息披露方式………59

3.3.4 对不同知识产权的信息披露…………………70

4 知识产权会计专题核算与信息披露  74

4.1 专利会计核算内容及信息披露研究…………………76

4.1.1 专利简介………77

4.1.2 专利的范围……………………79

4.1.3 专利的特征……………………80

4.1.4 专利会计核算内容……………83

4.1.5 专利信息披露…………………87

4.2 商业秘密会计核算内容及信息披露研究……………89

4.2.1 商业秘密及信息披露的背景…………………89

II

目录

4.2.2 商业秘密的范围………………95

4.2.3 商业秘密的特征………………97

4.2.4 商业秘密的核算……………105

4.2.5 信息披露与商业秘密保护之间的冲突……106

4.2.6 协调信息披露与商业秘密保护的建议……107

4.2.7 网络环境下的商业秘密保护………………109

4.3 商标会计核算内容及信息披露研究………………111

4.3.1 商标权简介…………………111

4.3.2 商标权的本质………………112

4.3.3 商标的作用…………………116

4.3.4 商标权的特征………………117

4.3.5 商标权的核算规定…………118

4.3.6 商标权核算问题及其对策…………………119

4.3.7 商标权的初始计量…………120

4.3.8 商标权的后续计量…………123

4.3.9 商标权的转让………………124

4.3.10 商标权的信息披露………125

4.4 著作权会计核算内容及信息披露研究……………127

4.4.1 著作权简介…………………127

4.4.2 著作权的特征………………128

4.4.3 著作权会计核算内容………133

4.4.4 著作权信息披露内容………135

4.4.5 著作权信息披露方式………136

4.4.6 完善著作权信息披露………139

4.4.7 网络环境下的著作权保护…………………141

III

知识产权会计与信息披露研究

4.4.8 网络环境下的著作权限制：以合理使用为视角…………142

4.4.9 网络环境下著作权保护与限制的利益平衡机制…………147

参考文献  153

后记  161

IV

1绪 论

1.1 研究意义

知识产权是衡量一个国家是否具有可持续竞争力的重要指标，是国

家财富和经济繁荣的象征，是拉动经济增长的动力。2008年，国务院发

布《国家知识产权战略纲要》，对我国实施知识产权战略进行了全面的指

导和推进。2008年，科技部、财政部、国家税务总局印发了《高新技术

企业认定管理办法》，要求高新技术企业必须拥有核心知识产权，研发费

用要占销售收入的一定比例，企业一旦被认定为高新技术企业，则享有

一系列的税收优惠。这些指标的计算都是以企业的会计核算资料为基础

和依据的。但是在会计领域，知识产权的核算并未引起足够的重视，仅

作为一种无形资产进行较为简略的核算，自创知识产权存在着定价过低

的普遍现象，会计信息披露上也未有具体的规范。为此，国家加强了对

知识产权的保护，最直接的方法就是健全法律制度。2018年，习近平在

十三届全国人大一次会议中强调，要着眼国家战略需求，主动承接国家

重大科技项目，引进国内外顶尖科技人才，加强对中小企业创新的支持，

培育更多具有自主知识产权和核心竞争力的创新型企业。可以预见，未

知识产权会计与信息披露研究

来智力资源和智力产品在企业资产中所占的份额会越来越重，这也会成

为全球经济竞争越来越激烈的主要原因。因此，在知识产权会计价值核

算和信息披露上单列知识产权项目，对知识产权进行正确计量，将有助

于向报表使用者传递更为相关的信息，以对高新技术企业的获利能力做

出正确的判断。所以，知识产权会计的发展完善成为会计学者亟须解决

的问题之一。

然而，在我国现行会计制度尚未完善的环境下，没有针对知识产权

的特殊性对其进行专门的会计确认与计量，知识产权仅仅通过资产负债

表的无形资产进行简单确认、计量和披露。首先，知识产权核算过于简

略。按现行的无形资产准则，知识产权核算不单设账户，各项知识产权

均是在无形资产账户下设二级或明细账户核算。在资产负债表中也是列

示在无形资产之下，这样虽然可以减少科目设置，简化核算，但对于一

些高新技术企业来说，知识产权是其盈利的主要源泉，缺乏一级账户的

简化核算不能真实反映作为企业核心竞争力的知识产权的价值。其次，

自创知识产权计价存在问题。①低估知识产权资产。无形资产会计准则

规定，企业自创知识产权涉及研究阶段和开发阶段，研究阶段的支出全

部费用化，计入当期损益，开发阶段的支出符合条件的资本化，不符合

资本化条件的，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。

这种处理方式过于强调谨慎性原则，使最终形成的知识产权资产成本计

量不完整，并不能反映开发过程中的全部成本，从而低估了资产。②研

发支出资本化条件难以把握。现行无形资产会计准则对研发支出的资本

化提出了五条标准，但这五条标准均属于定性标准，较难把握，这就为

2

绪 论1

研发支出资本化时点的选择造成了一定的困难。再次，知识产权披露也

存在问题。2010年6月30日出台的《公开发行证券的公司信息披露内

容与格式准则第31号—创业板上市公司半年度报告的内容与格式》首

次对知识产权信息披露做出了规定，但也仅限于公司对商标、知识产权、

知识产权技术等的变化情况及产生变化的主要影响因素予以披露，即知

识产权的披露更多停留于对取得时间、保护期等静态信息的披露，对知

识产权的使用情况、资产价值等动态变化的信息披露极少，对企业经营

者应该披露什么内容、如何披露尚未做出明确规定。除此之外，相关准

则规定和披露制度仍存在很多不足a，导致企业对知识产权会计价值的信

息核算不准确、披露不充分等，不仅削弱了知识产权价值核算的准确性，

增加了信息使用者的搜集成本，也严重影响了利益相关者的利益，影响

了企业的融资能力，降低了资源配置效率。如果知识产权信息披露不当，

显然会给上市公司带来不适当的利益或负面性影响，轻则引起上市公司

的股价下跌，重则受到监管机构的监督处罚，甚至影响拟上市公司上市

发行。此外，由于对上市公司知识产权信息的披露行为缺乏统一规范，

导致不同上市公司的信息披露状况存在差异，有可能造成不公平的后果。

如果知识产权信息披露不当，必将影响甚至误导投资人正确认识和理解

上市公司的知识产权资产状况与经营风险，也有可能引起媒体的质疑或

渲染，特别是相关知识产权信息与第三方存在利益关系时，更有可能引

起第三方的强烈质疑甚至投诉。

a王品华.技术创业：知识产权理论与实务[M].西安：西安电子科技大学出版社，2010：95-98.

3

知识产权会计与信息披露研究

从目前的理论界来看，国内学者多集中于对无形资产信息披露的研

究，单独对知识产权信息披露进行研究的甚少。我国知识产权会计仍处

于探索阶段，学者们主要从知识产权会计的必要性、概念内涵、计量方

法等方面做了初步探索。例如，余丹（2010）指出了传统知识产权价值

的会计确认方法的不足，即没有区分无形资产与知识产权的本质和知识

产权价值计量方法不合理，并基于会计契约论、会计产权论和会计均衡

论，呼吁了知识产权会计独立的现实要求。张爱珠（2007）对知识产权

会计的内涵和不同知识产权的计量方法做出了初步研究。其从知识产权

会计学的定义出发，阐述了知识产权会计确认与计量应遵循的会计假设

和原则，着重论述了知识产权会计确认、计量的理论与实务，分析了现

行会计惯例在知识产权会计确认与计量上存在的弊端，并提出了改进的

建议。任志芬（2012）、李红和吴孟繁（2012）、罗定宏（2015）对我国

企业知识产权使用情况、资产价值等动态信息的披露做了初步讨论。在

知识产权保护方面，李伟等（2016）、詹映和张弘（2015）、许培源和章

燕宝（2014）对我国知识产权的实际保护状况做了客观评判，并对完善

我国知识产权确权机制提出了建议。然而，这些研究基于不同的视角，

研究的问题单一、零散，尚未形成具有一定逻辑性和整体性的理论框架、

系统性的知识产权会计核算体系及规范性的知识产权会计信息披露制度。

本书将通过分析知识产权会计理论基础和现有制度基础，构建一个

包括假设、原则、标准、方法等要素的独立知识产权会计理论框架，对

知识产权会计信息披露存在的问题提出改进方案，完善知识产权会计的

信息披露制度。本书的研究意义在于以下几个方面。

4

绪 论1

第一，构建知识产权会计理论框架。本书从会计的理论框架出发，

在现有关于知识产权会计研究的基础上进行总结归纳，构建包含基本假

设、基本原则、确认标准、计量方法等要素的独立知识产权会计理论框

架，试图填补知识产权会计的理论空白，扩展知识产权会计相关理论，

同时为相关制度规范的出台奠定理论基础。

第二，设计知识产权会计核算内容体系。目前，知识产权会计信息

核算入账时的价值计量方法不合理，会计学在对以知识产权为主体的各

项无形资产的各自具体形成要素的分析、入账、确认以及计量上往往滞

后于企业的实践需要。从理论上讲，会计学发展至今，对无形资产的核

算依然沿用有形资产计价原理，对知识产权的计价也不例外。因此，知

识产权会计的基本原则依然以传统基本假设为基础，并成为知识产权会

计核算的一般指导规范。本书以构建的知识产权会计理论框架为基础，

对不同知识产权会计的确认标准，初始取得时间，确认和计量，后续的

再确认和计量，知识产权摊销、转销、减值的账务处理进行系统的分析，

试图建立完整的知识产权会计核算内容体系。

第三，规范完善知识产权的信息披露制度。我国知识产权信息披露

研究大多基于实践中出现的问题，研究的模式大多是归纳总结企业在知

识产权信息披露中存在的问题并提出建议。本书基于委托责任观和决策

有用观，结合我国的信息披露制度，对知识产权会计信息披露原则、内

容与方式进行详细的分析，试图解决现行知识产权会计信息披露不真实、

不准确、不完整、不及时、不规范等问题，为完善和规范知识产权信息

披露制度提出政策建议。

5

知识产权会计与信息披露研究

1.2 研究内容与逻辑框架

在引导中国经济向高质量发展的政策背景下，国家知识产权局在

《国家知识产权战略纲要》（以下简称《纲要》）实施十年评估报告中，充

分肯定了过去十年我国在实施国家知识产权战略方面取得的显著成绩，

并提出要以习近平新时代中国特色社会主义思想为指导，全面贯彻党的

十九大精神，从高质量发展的新要求出发，认真开展《纲要》实施十年

评估工作，认清十年间我国知识产权事业的发展变化，科学规划未来发

展路径，确保按期向党中央、国务院提交一份高质量的知识产权报告，

为全面实现2020年知识产权战略目标、营造良好的营商环境和创新环

境、推动新时代知识产权强国建设提供有力的决策支撑。因此，知识产

权战略成为我国为推动经济和社会发展而做出的重大战略决策。本书以

上述指导思想为背景，首先构建了研究思路与框架，并围绕以下知识产

权会计相关问题展开系统研究。

按照“提出问题—分析问题—解决问题”的科学研究方法，本书的

研究思路是：在对已有的知识产权会计研究进行归纳总结的基础上，提

出存在的问题和仍未解决的理论不足。首先，构建包含基本假设、基本

原则、确认标准、计量方法等要素的独立知识产权会计理论框架，在此

基础上，对知识产权的核算内容与流程进行设计；其次，从知识产权的

确认、计量、记录及报告方面对知识产权会计核算体系进行系统的设计；

最后，剖析现行知识产权会计披露制度存在问题的本质原因，并有针对

性地提出改进方案，完善知识产权会计披露制度，提高不同知识产权信

6

绪 论1

息的披露质量。具体研究内容及拟解决的问题如图1-1所示。

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图1-1 研究内容及拟解决的问题

7

2理论背景与分析评价

2.1 理论背景

随着知识经济时代的到来和全球经济一体化的不断发展，各个国家

都意识到科学知识与技术创新已成为促进人类社会发展的主要力量，由

此产生的知识产权问题逐渐为各界所关注。本书从当前研究现状出发，

结合研究内容对文献进行梳理，主要从知识产权基础理论、知识产权与

无形资产的关系、知识产权资产价值核算和知识产权会计信息披露等方

面展开。

2.1.1 知识产权基础理论

21世纪是知识经济时代，知识产权作为世界贸易组织列出的世界贸

易体系的三大支柱之一，因着眼于创造有别于竞争对手的持续价值，成

为企业发展能力的主要体现，也成为企业提升竞争力、提高价值的根本

动力。知识产权法领域的学者普遍认为，世界上首部关于专利的法案是

英国在1623年颁布的《垄断法规》。1709年颁布的《安娜女王法令》为

了保护投资者的利益，承认了作者享有可展期14年的授权印制和销售

的专有权利，该法令成为世界上第一部著作权法。1857年，法国颁布了

理论背景与分析评价2

《关于以使用原则和不审查原则为内容的制造标记和商标的法律》，这部

法律成为世界上公认的首部商标法。这三部法律被视为近代知识产权制

度的基础和开端。知识产权在西方作为单独研究对象被正式研究是从20

世纪50年代开始的。西方学者在论述知识产权正当性的问题上形成了三

种主要理论：洛克财产权理论、黑格尔人格理论、功利主义理论。这三

种理论成为现代学者解释知识产权的三大基础理论。

第一种论证知识产权正当性的理论是洛克财产权理论。洛克撰写的

《政府论》第五章是该理论的重要体现，提出了五条论证财产权理论的核

心法则。洛克财产权理论不但为解释有形财产权的合法性提供了一个极

为重要的理论基础，而且为解释无形财产权的合法性提供了一个重要的

理论基础。

黑格尔人格理论一方面将财产作为意志自由的最初存在来论证所有

权，认为从自由的角度来看，财产是自由的最初存在，它本身就是本质

的目的；另一方面将财产视为维护个人人格尊严的必要条件，从而论证

所有权的合理性，认为所有权之所以合乎理性，不在于满足需要，而在

于扬弃人格的纯粹的主观性，人唯有在所有权中才作为理性而存在。毫

无疑问，黑格尔人格理论为论证知识产权的正当性提供了一种新的视角，

即从道德合理性的角度论证知识产权，而且在著作权正当性的论证中独

具特色。

功利主义理论是论证知识产权正当性的另一种重要理论，其发展至

现代分为激励论和经济分析论两种。激励论的主要观点是通过赋予知识

产权主体以合法权利，激励他们在更大程度上投入到创造性劳动之中，

9

知识产权会计与信息披露研究

从而促进科技进步、经济发展和社会进步，其合理性在于能够实现社会

福利的最大化。而经济分析论则认为知识产权制度的目的是实现最大化

的资源配置效率，该理论的代表人物是波斯纳，他认为对财产权的法律

保护创造了有效率地使用资源的激励，由此得出了保护财产具有必要性

的结论。可以说，功利主义理论从新的角度论证了知识产权的正当性。

自20世纪80年代开始，我国对知识产权给予了更多重视。1982年，

我国颁布了第一部《商标法》。1984年，通过了《专利法》，并于1985

年开始实施。《专利法》的颁布与实施正式开启了我国知识产权发展的新

篇章。1995年，最高人民法院成立了知识产权办公室；1996年，成立了

单独的知识产权审判庭，专门审理知识产权案件。2018年，在博鳌亚洲

论坛年会的开幕式上，习近平主席发表了题为《开放共创繁荣创新引领

未来》的演讲，充分强调了开放与创新对于国家发展的重要性，而知识

产权的发展更离不开开放与创新。近年来，我国知识产权各项工作取得

了优异的成绩，但在实践中仍然存在诸多问题。

国内开始对知识产权进行系统性研究也是自20世纪80年代开始的。

论证知识产权的正当性成为了初步研究知识产权的重要论题。与大部分

西方的知识产权学者一样，国内大部分学者所青睐的仍是运用洛克财产

权理论论证知识产权的正当性。与此同时，中国的知识产权制度建立时

间较短，大部分研究以借鉴与沿袭西方知识产权制度及西方知识产权基

础理论为主，并没有形成独特的知识产权正当性基础理论。曾莉和师一

顺（2017）认为，我国的现有研究普遍借鉴国外已有的研究方法和视角，

吸取西方国家在知识产权信息披露方面的先进经验和制度设计，然而，

10

理论背景与分析评价2

与西方国家悠久的市场体制传统不同，我国政府在经济运行中起着举足

轻重的作用，市场在资源配置中的作用长期以来并没有充分发挥出来。

因此，在知识产权信息披露制度的构建中，我国应在平衡政府与市场作

用的基础上进行制度创新，规范上市公司知识产权信息披露行为。

2.1.2 知识产权与无形资产的关系

从会计学角度看，知识产权是无形资产的重要组成部分，但知识产

权不一定是会计主体账面的无形资产，知识产权只有同时满足两个条件

才能被确认为无形资产，即被企业拥有或控制，且能够为企业带来经济

利益。a

余丹（2009）认为，传统知识产权价值的会计确认方法存在诸多不

足。首先，没有区分无形资产与知识产权的不同本质；其次，知识产权

价值计量方法不合理。该研究基于会计契约论、会计产权论和会计均衡

论，认为知识产权无法在资产负债表中体现出来，只有形成一个独立的

知识产权会计分支体系，才能准确确认和计量有关知识产权的价值。建

议定期发布独立的知识产权报告，反映知识产权价值的全部信息，这样

的知识产权会计报告将为知识产权价值评估提供客观的参照资料，从而

推动知识产权价值评估的发展。权小梅（2017）认为，在期末的财务报

表中，当前我们只是通过资产负债表中的无形资产项进行披露，企业的

管理者看不到无形资产的摊销方式、摊销年限、增减变化等，只能单纯

地了解到无形资产的净值。这种披露方式显然不能适应知识经济时代的

a余丹.谈知识产权价值的会计确认方法[J].财会月刊，2010（9）：34-35.

11

知识产权会计与信息披露研究

要求。为了更加全面地了解无形资产的各种明细情况，我们可以设计专

门的无形资产报表进行披露，为报表使用者带来更加全面的会计信息。

唐香香和蒋秀秀（2011）分析了知识产权与无形资产的关系。第一，知

识产权只有运用到生产经营中才能转化为现实生产力，如果不对生产经

营产生影响，企业在财务上将不确认为无形资产。知识产权主要是一个

法学概念，强调权属与保障；而会计上的无形资产强调经济性，需符合

会计资产的定义。第二，现行的资产负债表只反映无形资产，而不能够

反映有关知识产权的成本、增减、收益、投资等情况。很多知识产权都

未纳入会计上无形资产的核算中，如商业秘密等。同样，会计上的无形

资产也并不局限于知识产权，会计上的无形资产还包括矿山开采权等。

邹蓓和北英（2011）认为，无形资产与知识产权有可交易性的共性。在

市场经济下，不论是作为知识产权的权利还是作为无形资产的能力，都

有可能也有必要作为商品，否则就不能实现其自身的价值，因此两者存

在可交易性的共性。知识产权是一项具有“无形性”（即不具有实物形

态）和“财产性”内容的法律权利，而无形资产具有更大的广泛性和现

实性。凡能成为知识产权的内容均可能（而不是均可以）成为无形资产。

许伟丽（2005）认为，有些知识产权由于其自身的特点，决定了它与企

业的生产经营活动难以产生必然的联系，难以转化为无形资产。只有当

企业拥有的知识产权运用于企业的生产经营活动或有偿转让，能给企业

带来收益，才能成为企业的法定无形资产。

2.1.3 知识产权资产价值核算

1979年，联合国颁布了GuidelinesforEvaluationofTransferofTechnology

12

理论背景与分析评价2

Agreement（《技术转让协定评价准则》），对无形资产的评估方法即市场

法、成本法以及收益法做了比较系统详细的阐述，为知识产权价值评估

奠定了方法基础。a美国无形资产评估专家GordonV.Smith（2000）在

ValuationofIntellectualPropertyandIntangibleAssets（《知识产权和无形资产

的估价》）一书中对知识产权评估理论做了详细的阐述，全面介绍了评估

知识产权价值的几种方法及其使用条件，并通过对比分析，认为收益法

是最适合对知识产权进行价值评估的方法。Sudarsanam、Sorwar和Marr

（2006）考虑到知识产权价值变化情况的不可预测性与期权的特性相契

合，采用期权定价模型定量分析了其不确定性。Deger（2011）基于实物

期权理论，结合专利的期权特征，设计出了专利的价值评估实物期权模

型，并对相关的专利进行了价值评估。Korkeamaki和Takalo（2013）用

两个股票日的收益和互联网活动数据来估算iPhone（苹果手机）及其相

关知识产权的价值，认为苹果公司的市值中有25％来自其专利价值。韩

传兵（2007）认为知识资产的会计核算应当以权益模式为基本出发点，

结合价值模式和成本模式，对知识资产的四个组成部分进行合理的会计

确认、计量。首先，根据相关者会计权益理论，企业的经营管理者和技

术人员被看作企业所有者，同物质资本所有者一样参与企业净利润的分

配，因此，必须以权益理论为基本点，这样才能体现人力资本所有者的

权益。其次，知识资产被分解为四个部分，分别确认为人力资产、知识

资产、基础结构资产和市场资产。由于这四个部分包括的内容复杂多样，

aUnitedNations.Guidelinesforevaluationoftransferoftechnologyagreement[M].NewYork：UN，1979.

13

知识产权会计与信息披露研究

单纯采用成本模式或价值模式无法真正合理地对其进行核算，所以必须

坚持价值模式和成本模式的结合，即不仅要核算知识资产的投入成本，

还要核算其潜在产出价值。

张志红和黄玮（2012）指出，知识产权的价值构成不仅包括现金流

的流入和战略发展前景，还包括其所有者的内在管理水平。基于知识产

权的价值特点，该研究提出知识产权的价值构成包括获利价值、战略价

值和经营管理价值三部分。其中，获利价值由知识产权本身决定，是拥

有及使用该知识产权给企业带来的正常利润和垄断利润之和；战略价值

由知识产权所处的外部环境决定，可以通过实物期权评估方法得到；经

营管理价值由知识产权所处的内部环境决定，体现在实际管理工作中就

是管理者可以根据知识产权前期管理的得失调整后期的管理，这种管理

柔性存在于知识产权的整个存续期内，对知识产权价值的影响通过预期

收益的相关性表现出来。由于决策的灵活变动性，知识产权所带来的现

金流不一定按照收益法的假设前提流入，所以根据价值之间的共同作用

原理，两位学者引入了自相关概念，使知识产权价值变动过程更符合实

际规律。该研究从价值理论出发剖析了知识产权的价值源泉，指出知识

产权的收益具有自相关性、偶然跳跃性和阶段稳定性特征。于磊、张鹏

辉和刘晔（2012）根据不同因素对知识产权价值的影响程度不同，采用

层析分析法确定了各影响因素的权重，认为分情况考虑孰轻孰重，会使

估值结果更合理。郭子雪、齐美然和张露（2013）通过对商标权本身隐

含的期权特性进行定性分析，采用实物期权法对价值进行测算，并针对

其价值的变动性，引入模糊集相关知识。刘慧琳和王成勇（2014）认为，

14

理论背景与分析评价2

知识产权评估是在评估基准日，注册资产评估师依据相关法律法规，在

分析市场环境的基础上，对知识产权进行价值估算的过程。该研究将知

识产权价值评估条件总结为以下几点：①知识产权转让或贸易许可（为

主）；②知识产权参股；③知识产权设质；④知识产权质押贷款；⑤知识

产权注册资本；⑥企业破产清偿；⑦企业合并；⑧侵犯他人知识产权的

赔偿。颉茂华和焦守滨（2014）基于二叉树期权法，分析了知识产权的

现金净流量以及企业的投资成本敏感性，通过对比传统的评价方法，认

为在知识产权的价值评估中二叉树期权法是比较合适的。但是二叉树期

权法并不适合所有的知识产权价值评估定价决策项目，它只适用于那些

期权特点比较突出的项目，且二叉树标的资产价格波动率的选择具有主

观性，这可能造成评估价值相对于实际价值的偏离，因此其在使用上具

有一定的局限性。

李红（2014）认为，三种传统的评估方法在专利等知识产权的价值

评估中存在缺陷，为此专门介绍了欧洲知识产权局免费提供的一款便于

实际操作的专利价值评估软件IPScore，同时分析了该软件在我国实际应

用中存在的障碍，如语言障碍、数据获取障碍、软件的适用性障碍，认

为需要加强软件的宣传和培训、对定量和定性问题予以修正设置、进行

软件汉化、完善信息披露制度。

冯岭、彭智勇、刘斌（2015）等认为，传统评估方法过于依赖人工

选择参数，致使专利价值评估结果的可信度较低，或者只考虑了直接引

用关联，而忽略了间接引用关联和新颖度对专利价值的影响，因此提出

了一种基于潜在引用网络的专利价值评估方法。首先利用专利间的相似

15

知识产权会计与信息披露研究

度建立专利潜在引用关联，在此基础上同时考虑直接引用关联和间接引

用关联及专利的新颖度对专利价值的影响，提出专利价值评估基本算法，

该算法可以有效地评估专利的价值。针对基本算法花费时间较多的问题，

该研究提出了专利价值评估改进算法，提高了算法的效率。当新的专利

加入专利集合时，该研究提出了专利价值评估动态更新算法，可以快速

地更新各个专利的价值。此方法结合计算机算法理论，并用实验证明了

此方法的有效性，极大地提高了专利价值评估的可靠性。周正柱和朱可

超（2015）基于国内外知识产权价值评估的研究进展，对知识产权价值

评估的内涵、影响因素、指标体系及评估方法进行了分析总结。

2.1.4 知识产权会计信息披露

知识产权信息披露是指股份有限公司通过招股说明书、上市公告书、

定期报告、临时报告及其他披露文件，向广大的投资者及信息使用者披

露公司的知识产权所有权、使用期限、保护期以及使用情况等静态和动

态信息（唐跃军和程新生，2005）。20世纪90年代末，欧洲委员会发起

了智力资产（IC）领域内的研究计划，计划之一即MERITUMProject

（2002）［精英项目（2002年）］，主要针对无形资产的分类、管理控制和

资本市场在无形资产方面的缺陷三个方面进行研究，成果是一份IC对

外报告的建议指南MERITUMGuideline（《精英准则》）。2003年，丹麦

科技创新部针对IC披露制定了DanishGuidelineforIntellectualCapital

Statements（《丹麦知识资本声明准则》）。日本立足于“知识产权立国”，

制定了ReferenceGuidelineforIntellectualPropertyInformationDisclosure

（《知识产权信息披露参考指南》）。实证研究集中在知识产权资产的披露

16

理论背景与分析评价2

水平及其对企业经营的影响上，如Abdolmohammadi（2005）的研究显

示，IC披露对公司市值有着重要影响。Sonnier（2008）比较了高新技术

领域与传统领域内的企业对IC的披露情况，发现高新技术领域中的企业

对IC有着更高的披露水平。Beattie、Goodacre和Thomson（2006）采

用内容分析法对FTSE（富时）100家企业2002—2003年的年度报告进

行了研究，通过分析企业的知识产权信息披露情况，认为企业市值与账

面价值之间的差异可能是由未被披露的智力资产引起的。李红（2010）

从日本知识产权信息披露导引着手，探索了国内知识产权信息披露的方

法。任志芬（2012）认为，知识产权信息的披露按披露的自愿性可分为

自愿披露和强制性披露两种。武兰芬（2013）分析了云计算应用于知识

产权信息管理的发展背景，并借鉴国外（美国专利商标局和韩国知识产

权局）云计算知识产权信息管理模式，为改进我国知识产权信息管理和

优化专利审查流程提出了有益的建议。张腾龙和林爱梅（2007）从自主

知识产权的价值计量着手，分析了知识产权信息披露的重要性，并提出

披露方法和设想。詹宏海和王伟君（2008）从知识产权信息披露对市场

监管的作用入手，提出应建立知识产权交易信息披露制度。满璐（2009）

将知识产权细化，单从专利入手研究专利信息披露制度。孔维成、尹蘅

和赵俊艳（1999）对知识资本的内容做了界定，并对知识资本信息的披

露进行了探讨。罗定宏（2015）定量分析了我国上市公司知识产权的信

息披露情况，发现上市公司对知识产权信息的披露仍存在不完整、不准

确等问题，如更倾向于披露知识产权的取得时间、保护期限等静态信息，

对知识产权的使用情况、资产价值等动态信息披露极少。分析后发现可

17

知识产权会计与信息披露研究

能是由于有关部门颁布的关于上市公司信息披露的规范中，对知识产权

信息披露的具体规定比较粗糙。袁真富（2010）针对上市公司的知识产

权信息披露进行了实证分析，发现上市公司在知识产权信息披露方面存

在许多问题，知识产权信息披露既没有制度上的系统规范，又存在主观

上的误解或误导，更缺乏操作上的指导和专业性服务，认为需要从制度

完善、严格监督、操作指导、服务改进、信息核查等方面，规范、改进

和指导我国上市公司的知识产权信息披露行为。任志芬（2012）、李红和

吴孟繁（2012）以高新技术企业和创业板上市公司为研究对象，研究了

知识产权信息披露现状，发现知识产权信息披露仍处于自发阶段，总体

水平不高，披露的内容极为有限，格式也不规范，并提出了改进意见。

周雯和王川（2013）、王珍愚等（2015）认为，现行法规没有对知识产权

信息披露内容、方式做出一般性规定，自愿性披露还处于起步阶段。于

磊和李璐（2009）对沪市A股上市公司的知识产权结构及信息披露进行

了实证研究，揭露了上市公司知识产权信息披露存在的问题及解决方法。

李金勇和张宗益（2009）采用内容分析方法对我国钢铁、纺织、医药制

造三个行业资产排名前10位的上市公司年度报告中所披露的知识资本信

息进行了研究，在此基础上为完善知识资本信息披露制度提出了相关的

建议和措施。曾莉和罗晓涵（2014）、曾莉和师一顺（2017）实证分析了

重庆市上市公司的招股说明和年度报告中知识产权信息的披露状况，发

现重庆市上市公司知识产权信息披露总体状况不容乐观，并且行业间知

识产权信息披露水平参差不齐，认为上市公司规范知识产权信息披露能

够提高其知识产权运用能力和保护水平，有助于创新驱动战略的有效实

18

理论背景与分析评价2

施。曾莉和罗晓涵（2014）针对美国与日本已经将知识产权披露转向预

测信息，而我国仍以历史信息为主的现状，提出我国应在平衡政府和市

场作用的基础上进行制度规范。

2.2 分析与评价

综观已有的有关知识产权会计及其信息披露的文献不难发现，当前

研究仍存在诸多不完善之处，主要体现在以下三个方面：

（1）尚未从理论高度建立知识产权会计框架体系。理论界对知识产

权会计的基本概念、基本假设、基本原则、确认标准、计量方法、价值

评估方法已经有了初步的研究，但对这些理论要素的逻辑关系尚未做进

一步的推理研究，因此可以说，具有一定逻辑性与整体性的知识产权理

论框架体系尚未建立。

本书将从理论高度构建具有整体性、系统性的知识产权会计理论框

架。知识产权会计理论框架是对知识产权会计实务中提炼出来的理论加

以归纳、提炼、升华而形成的，对知识产权会计的实践具有指导意义，

有助于推动知识产权会计实务进一步完善。

（2）缺乏完整的知识产权会计核算体系。知识产权作为企业的一种

重要资产，在企业经营活动中具有重要的地位。现阶段，我国理论界与

实务界主要将知识产权作为无形资产进行会计核算，这种方式不能准确

反映企业知识产权的取得时间、保护期、价值动态变化等信息。因此，

针对知识产权会计的特征，从不同知识产权的取得时间、确认标准、计

19

知识产权会计与信息披露研究

量方法、账务处理等方面进行准确的会计核算，可以提高企业会计信息

的精确度和决策有用性。

（3）对知识产权信息披露制度建设的研究不足。根据委托责任观和

决策有用观，会计的本质在于为委托人和其他利益相关者提供决策有用

的会计信息，所以信息披露质量是关键。理论界已注意到现行的知识产

权会计信息披露存在种种不足，影响了投资者对企业未来盈利能力的正

确判断。但是，完整规范的知识产权会计信息披露应包括哪些内容？如

何披露？对此，理论界并未进行深入探讨。

本书通过重点剖析现行的知识产权会计信息披露存在问题的本质原

因，提出不同知识产权信息披露的具体要求及应遵循的信息披露原则，

对完善知识产权会计的信息披露制度，提高不同知识产权信息的披露质

量，具有重要的理论价值与实践指导意义。

20

3知识产权会计理论框架、核

算与信息披露

3.1 知识产权会计理论框架

以广义上来讲，知识产权属于企业的无形资产。无形资产是指企业

拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。《企业会计准则第

6号—无形资产》对无形资产的确认标准进行了明确，即符合无形资

产的定义，包括：能够被企业拥有或控制，产生的经济利益很可能流入

企业，并且成本能够可靠计量。因此，从会计学角度看，知识产权是无

形资产的重要组成部分。但知识产权不一定是会计主体账面的无形资产，

知识产权具有一定的复杂性，它可能不被企业拥有或控制，或者不一定

能带来经济利益。知识产权是无形资产的一种，主要包括专利权、商标

权、著作权、计算机软件等；无形资产除知识产权外，还包括特许经营

权、土地使用权等。可见，无形资产涵盖的内容更宽泛。知识产权的信

息披露要求更高，仅披露历史成本价不能准确反映知识产权的价值。因

此，构建独立知识产权会计的理论框架，以提高知识产权会计信息的使

用价值，对于促进企业在新的竞争环境下不断提升核心竞争力有着重要

知识产权会计与信息披露研究

的意义。构建知识产权会计理论框架的思路如下：首先，分析知识产权

会计理论框架的特点；其次，探讨知识产权会计理论框架的逻辑起点；

再次，分析知识产权会计理论的构成要素；最后，构建知识产权会计理

论框架。知识产权会计理论框架构建思路如图3-1所示。

图3-1 知识产权会计理论框架构建思路

3.1.1 知识产权会计理论框架的特点

知识产权会计理论框架是指知识产权会计理论各组成部分以及这些

部分之间的排列关系，而这些部分应是相互联系、相互制约的有机整体。

因此，构建知识产权会计理论框架时，必须符合整体性、联系性、逻辑

性、层次性和动态性的要求（颉茂华，2005）。

（1）整体性。知识产权会计理论框架应是一个整体，应完整地从理

论上解释知识产权会计领域中所有的问题或至少是所有的主要问题。

（2）联系性。理论框架中的各种要素不是分散、孤立、毫无联系的，

更不是无序的堆砌或简单的顺序罗列，而是相互关联协调、具有一定的

22

知识产权会计理论框架、核算与信息披露3

逻辑推理关系、相互制约、相互促进的。

（3）逻辑性。科学的理论体系必须严格遵循逻辑方法的基本原则。

此处的逻辑性是指必须达成首尾一贯，具备由前提、假设到结论的全部

推理过程。

（4）层次性。知识产权会计理论框架是一个层次分明、功能明确的

体系。例如，有的学者将其分为基础理论和应用理论两个层次；有的学

者将其分为会计研究方法、会计基础理论和会计应用理论三个层次；还

有的学者将其分为会计研究方法、会计基础理论、知识产权会计概念结

构、会计应用理论四个层次，每一个层次又包含许多具体的会计概念。

不论怎么划分，会计理论体系具有层次性是不可否认的。

（5）动态性。由于处于一个具有多样性和层次性特征的复杂社会经

济环境中，所以知识产权会计理论框架不可能是绝对的、不变的，而是

发展的、动态的。随着人们对知识产权会计实践活动的认识不断深化及

社会经济环境的发展，会计理论框架的内容也必然发生相应的变化。知

识产权会计理论框架正是在不断的发展之中逐步完善的。知识产权会计

理论框架的动态性并不是指知识产权会计理论的内容可以主观随意地变

动，它要受到社会历史条件的限制，并且在一定时期内保持相对稳定。

本书将基于以上几个要求，构建具有一定层次，层次之间相互联系，

合乎逻辑，且有一定整体性和动态性的独立知识产权会计理论框架。

3.1.2 知识产权会计理论框架的构成要素

（1）知识产权会计的目标。知识产权会计的目标指明了知识产权会

计实践活动的目的和方向，同时明确了知识产权会计在经营管理活动中

23

知识产权会计与信息披露研究

的使命，成为知识产权会计发展的导向。制定科学的知识产权会计目

标，有助于把握知识产权会计的发展趋势，确定知识产权会计未来发展

的步骤和措施，调动知识产权会计工作者的积极性和创造性，促使知识

产权会计工作规范化、标准化、系统化，更好地为社会主义市场经济服

务。根据决策有用观和契约有用观，会计的目标在于为会计信息使用者

提供决策有用的信息或反映管理当局的受托责任情况。因此，知识产权

会计的目标在于向信息使用者提供决策有用的知识产权信息，提高其决

策质量。

（2）知识产权会计的对象。即知识产权会计所要反映和监督的客体。

知识产权会计的对象主要包括专利权、商标权、著作权、商业秘密专有

权等人们对自己创造的智力劳动成果所享有的民事权利，是一种一次性

开发可长期受益的经济资源。

（3）知识产权会计的基本假设。会计假设是会计核算的基本前提。

知识产权会计的核算也应遵循公认的四个会计基本假设，即会计主体假

设、持续经营假设、会计分期假设和货币计量假设。会计主体假设界定

了知识产权会计信息提供方和接收方以及知识产权会计提供信息的范围。

持续经营假设和会计分期假设设定了知识产权会计核算的时间范围，以

确保知识产权会计能够提供管理当局履行受托责任的信息，并在此基础

上提供决策有用的会计信息。持续经营假设要求知识产权的计价不应当

考虑清算。正是以这个假设为前提，知识产权的价值才有必要分期地、

逐步地计入成本，从而引出知识产权摊销概念和会计处理。货币计量假

设规定了知识产权的计价单位，以便为信息使用者提供全面、综合的知

24

知识产权会计理论框架、核算与信息披露3

识产权价值信息。

（4）知识产权会计的基本原则。包括历史成本原则、权责发生制原

则、实质重于形式原则、配比原则、收入实现制原则、相关性原则和客

观性原则等。①历史成本原则：知识产权的计量按照知识产权取得时的

原始交易价格—代表资产在获取或生产过程中的投入价值，而不考虑

现行成本或变现价值，其主要优点在于具有合法的依据。②权责发生制

原则：会计上对收入和费用应根据实际影响期间来计量，而不是根据其

发生现金收付的时间来计量。在知识产权会计实务中，知识产权资产按

取得时的成本计量。这些知识产权要当作费用加以摊销，以确认在这一

期间由于取得收入所耗费的知识产权价值。③实质重于形式原则：知识

产权确认应注重经济实质而不拘泥于法律形式，如融资租入知识产权问

题，尽管从法律形式上看，融资租赁资产的所有权属于出租方，但在整

个租赁期内，有关租赁资产的大部分风险与报酬已转移给承租方，承租

方获得了由于使用该资产而产生的收益，因而应对融资租入可辨认知识

产权进行资本化处理。④配比原则：知识产权的每期摊销额应当力求与

其获得的超额收益相配比。⑤收入实现制原则：处置知识产权所获得的

补偿价款与其账面价值的差额应当确认当期的收益或损失。⑥相关性原

则：提供的知识产权信息应满足信息使用者的决策需要。⑦客观性原则：

知识产权会计信息能客观反映知识产权交易或事项的要求。

（5）知识产权会计的确认标准。分为初始确认标准和后续确认标准

两种。

初始确认方面：针对知识产权资产的特殊性，其具体确认有相应的

25

知识产权会计与信息披露研究

标准。首先，会计主体能够控制知识产权产生的经济利益。一般来说，

如果企业有权获得某项知识产权产生的经济利益，同时能约束其他人获

得这些经济利益，则说明企业控制了该项知识产权，或者控制了该项知

识产权产生的经济利益。具体表现为企业拥有该项知识产权的法定所有

权，或企业与他人签订了协议，使企业相关权利受到法律的保护。反之，

如果没有通过法定方式或合约方式认定企业拥有控制权，则说明相关的

知识产权项目不符合资产的定义。其次，作为企业知识产权予以确认的

项目，必须具备产生的经济利益很可能流入企业这项基本条件。在实务

中，要确定知识产权创造的经济利益是否很可能流入企业，应该考虑相

关的因素，如企业是否有足够的人力资源、相关的硬件设备、原材料等

来配合知识产权为企业创造经济利益，以及是否存在相关的新技术、新

产品冲击与知识产权相关的技术或产品市场等。最后，成本能够可靠地

计量。对于知识产权来说，这个条件显得十分重要。例如，自创商誉符

合无形资产的定义，但在自创商誉的过程中发生的支出却难以计量，因

而其不能作为知识产权予以确认。又如一些高新技术企业的科技人才的

知识，假定科技人才与企业签订了服务合同，且合同规定其在一定期限

内不能为其他企业提供服务，则虽然这些科技人才的知识在规定的期限

内预期能够为企业创造经济利益，但由于这些科技人才的知识难以辨认，

加之为形成这些知识所发生的支出难以计量，因而不能作为企业的知识

产权加以确认。

后续确认方面：专利权在取得、购买时应该按照交换价值进行初始

确认，在以后的资产负债表日，按成本与可收回金额孰低的原则进行后

26

知识产权会计理论框架、核算与信息披露3

续确认，保证准确反映资产的价值，同时若发生减值迹象，应计提减值

准备。另外，知识产权资产的更新速度远远高于其他资产，一旦过时失

效，便一文不值。当某些知识产权项目过时失效时，应终止确认，将其

摊余价值转为费用。

（6）知识产权会计的计量方法。知识产权通常是按照历史成本计量

的，即以取得知识产权并使之达到预定可使用状态而发生的一切合理必

要的支出，作为知识产权的成本。但是知识产权包含自创知识产权、外

购知识产权等不同的方面，因此其计量过程十分烦琐而复杂。

（7）知识产权会计的职能。知识产权会计作为会计的一个分支体系，

其基本职能与会计职能相同，即核算和监督。知识产权会计能否有效地

履行各项职能，取决于知识产权会计信息的有用性，也就是取决于会计

信息的质量。

3.1.3 知识产权会计理论框架的构建

首先，我们将知识产权会计理论框架划分为两个层次，即知识产权

会计基础理论与知识产权会计应用理论。理由如下：前者是对知识产权

会计活动最一般、最本质的理论概括，后者由前者延伸而来，是直接用

来解释、评价和指导知识产权会计实务的理论范畴。二者的区别在于：

①知识产权会计基础理论的目的在于帮助人们正确认识知识产权会计，

掌握知识产权会计活动的一般规律，而知识产权会计应用理论的目的则

是说明如何做好知识产权会计工作，直接指导知识产权会计实践；②知

识产权会计基础理论受社会经济环境的影响不大，内容较为稳定，而知

识产权会计应用理论则与社会经济环境密切相关，随着社会经济环境的

27

知识产权会计与信息披露研究

变化而有所不同。

其次，知识产权会计基础理论应包括知识产权会计的目的、知识产

权会计的本质、知识产权会计的职能、知识产权会计的对象、知识产权

会计的基本程序和方法。各要素之间的逻辑关系是：知识产权会计的目

的决定了知识产权会计的本质与职能，知识产权会计的职能作用于知识

产权会计的对象，对知识产权会计的对象进行反映与监督应按照知识产

权会计的基本程序和方法进行。知识产权会计应用理论是从知识产权会

计基础理论引申而来的，知识产权会计的目的、本质、职能决定了知识

产权会计的目标，知识产权会计的目标又决定了知识产权会计的假设。

知识产权会计假设因知识产权会计目标的存在而存在，随着知识产权会

计目标的发展而发展。同时，知识产权会计的目标与知识产权会计的假

设制约着知识产权会计的要素和原则。知识产权会计的要素作为知识产

权会计对象的具体化，人们对它的划分并不是随意的，其必须符合知识

产权会计目标的需要。知识产权会计的原则是知识产权会计工作应遵循

的规范和规则，它由知识产权会计的目标推导而来，是知识产权会计目

标的具体要求。知识产权会计各阶段的目标不同，人们对知识产权会计

原则的要求也有所不同。知识产权会计的确认