中级财务会计-第5章-存货课件

第5章存货◆存货的确认◆存货的初始计量◆存货的后续计量◆存货的期末计量本章重点关注5.1存货概述5.1.1存货的概念和特点存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中将消耗的材料或物料等。具体来讲，存货包括各类原材料、商品、产成品、半成品、在产品以及周转材料等。存货具有特点:①存货具有较强的流动性

②存货是一种有形资产，属于非货币性资产③存货具有实效性和潜在损失的可能性

存货区别于固定资产等非流动资产的最基本的特征是，企业持有存货的最终目的是为了出售，包括可供直接出售的产成品、商品等以及需经过进一步加工后出售的原料等。持有固定资产的主要目的是生产经营使用。

5.1.2存货的确认条件和分类

1.存货的确认条件按照《企业会计准则——存货》的规定,存货在同时满足以下两个条件时,才能加以确认:a.与该存货有关的经济利益很可能流入企业;b.该存货的成本能够可靠地计量。2.存货的分类

（1）按存货的经济内容分类

可分为：原材料

、燃料、在产品

、自制半成品

、产成品

、商品

、周转材料

。（2）存货按存放地点分类可分为：在库存货

、在途存货

、在制存货

、委托代销存货（在售）

。（3）存货按取得方式分类可分为：外购存货、自制存货、委托加工存货、投资者投入的存货、接受捐赠的存货、通过债务重组或非货币性资产交换取得的存货、盘盈的存货等。5.1.3存货的初始计量1.存货的采购成本

外购存货的成本即采购成本，是指是指存货从采购到入库前所发生的全部支出，一般包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。存货的采购成本，包括：购买价款相关税费（关税、消费税、资源税等，小规模纳税人还包含增值税）、运输费、装卸费、保险费。

其他可归属于存货采购成本的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。

**物资毁损、短缺**应区别不同情况进行会计处理：

（1）应按从供货单位、外部运输机构等收回的物资短缺或其他赔款，冲减所购物资的采购成本。

（2）因遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，不得增加物资的采购成本，暂作为待处理财产损溢进行核算，查明原因后再作处理。2.自制存货的成本

企业自制存货的成本包括：投入的原材料或半成品、直接人工和按照一定方法分配的制造费用。

委托加工存货的成本，一般包括加工过程中实际耗用的原材料或半成品成本、加工费、运输费、装卸费、保险费等费用以及按规定应计入加工成本的税金。

委托加工业务中，受托方代收代缴消费税，由委托方承担：

①收回后材料用于连续生产，消费税记入“应交税费——应交消费税”的借方；

②收回后材料直接用于销售，消费税记入“委托加工物资”的借方。

3.委托外单位加工完成存货的成本

入账成本=委托加工的材料成本+加工费+运费+装卸费如果收回后直接出售的如果收回后用于非应税消费品的再加工而后再出售的如果收回后用于应税消费品的再加工而后再出售的受托方代收代缴的消费税应计入成本受托方代收代缴的消费税计入“应交税费——应交消费税”的借方，不列入委托加工物资的成本

4.投资者投入存货的成本

投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

5.盘盈存货的成本

盘盈存货的成本应以其重置成本作为入账价值。6.通过非货币性资产交换或债务重组取得的存货企业发生的

非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；仓储费用；不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出等当于发生时直接计入当期损益，不应当计入存货成本。。5.1.4存货后续计量存货流转包括实物流转和成本流转两个方面。按照假定的成本流转方式确定发出存货的成本，就是存货成本流转假设。

存货计价方法对企业财务状况和经营成果的主要影响：对损益计算有直接影响对资产负债表有关项目数额的计算有直接影响，包括流动资产总额、所有者权益等项目对应交所得税数额的计算有一定的影响存货计价方法：

《企业会计准则》规定的发出存货计价方法包括：个别计价法、先进先出法、加权平均法和移动平均法。1.先进先出法

先进先出法是假定“先入库的存货先发出”,并根据这种假定的成本流转顺序对发出存货和期末存货进行计价的方法。采用这种方法：收入存货时，逐笔登记收入存货的数量、单价和金额；发出存货时，按照先购入的存货成本在后购入的存货成本之前转出的原则，逐笔登记存货的发出成本和结存金额。优点：采用先进先出法，存货成本是按最近购货确定的，期末存货成本比较接近现行的市场价值。是使企业不能随意挑选存货单价以调整当期利润。缺点：是计价工作比较烦琐，而且当物价上涨时，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业当期利润和库存存货价值。2.加权平均法

加权平均法也叫全月一次加权平均法，这种方法是将某材料的月初库存金额与本月购入的金额之和除以月初库存数量与本月购进数量之和，计算出存货的加权平均单位成本,从而确定存货的发出成本和库存成本的方法。计算公式如下:加权平均单价

优点：日常核算工作量较小，简便易行，且计算结果比较均衡，可以减少日常核算工作量。

缺点：存货计价集中在月末进行，所以平时无法提供发出存货和结存存货的单价及金额，不利于存货的管理。3.移动加权平均法

是指平时每入库一批存货，就以原有存货数量和本批入库存货数量为权数，计算一个加权平均单位成本，据以对其后发出存货进行计价的一种方法。移动平均单价

优点：能够随时反映发出存货和库存存货的成本，有利于存货的日常管理，而且计算的发出和结存的存货成本比较客观。缺点：但由于每收进一次都要计算一次平均单价，因而计算工作量较大，对收发货频繁的企业不适用。4.个别计价法

个别计价法又称个别认定法是通过逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别,分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货成本的方法。一般需要具备两个条件：

一是存货项目必须是可以辨别认定的；二是必须要有详细的记录，据以了解每一个别存货或每批存货项目的具体情况。优点：计算发出存货成本和期末存货的成本比较准确、合理。成本流转与实物流转完全一致缺点：日常核算非常繁琐，存货实物流转

的操作相当复杂5.其他计价方法

毛利率法、零售价法、计划成本法等来核算发出存货的成本。5.2原材料

5.2.1原材料按实际成本核算

①账户设置在途物资借贷材料买价、采购费用验收入库材料的实际成本在途材料的实际采购成本原材料借贷验收入库材料实际成本发出材料的实际成本期末库存材料的实际成本1.原材料收入的账务处理

外购原材料

自制原材料其他单位投入的原材料非现金资产抵偿债务方式取得的原材料或以应收债权换入的原材料）企业以非货币性资产交换换入的原材料例见教材【例5-6至15】2.原材料发出的账务处理借：生产成本———基本生产成本———辅助生产成本制造费用———基本生产车间———辅助生产车间管理费用销售费用贷：原材料5.2.2原材料按计划成本核算

计划成本法，是指存货的日常收入、发出和结存均按预先制定的计划成本计价，并设置“材料成本差异”账户登记实际成本与计划成本之间的差异；月末，再通过对存货成本差异的分摊，将发出存货的计划成本和结存存货的计划成本调整为实际成本进行反映的一种核算方法。账户设置材料采用计划成本核算时，材料的收发及结存，无论总分类核算还是明细分类核算，均按照计划成本计价。使用的会计账户有“原材料”、“材料采购”、“材料成本差异”等。“原材料”账户用于核算库存各种材料的收发与结存情况。按计划成本核算时，其借方登记入库材料的计划成本，贷方登记发出材料的计划成本，期末余额在借方，反映企业库存材料的计划成本。

“材料采购”账户属于资产类账户，用来核算企业购入各种材料物资的采购成本。借方登记采购材料的实际成本，贷方登记入库材料的计划成本。期末为借方余额，反映企业在途材料的采购成本。“材料成本差异”账户是材料账户的备抵调整账户，用来核算各种材料的实际成本与计划成本的差异额反映企业已入库各种材料的实际成本与计划成本的差异，借方登记超支差异及发出材料应负担的节约差异，贷方登记节约差异及发出材料应负担的超支差异。期末如为借方余额，反映材料的实际成本大于计划成本的超支差异;如为贷方余额，反映材料的实际成本小于计划成本的节约差异。账户设置材料采购借贷采购材料的实际成本验收入库材料的计划成本在途材料的采购成本材料采购材料成本差异借贷实际成本大于计划成本的差额和结转的节约差异计划成本大于实际成本的差额和结转的超支差异期末材料等的超支差异期末材料等的节约差异材料成本差异

基本核算程序第一步，采购时，按实际成本付款，计入“材料采购”账户借方。借：材料采购应交税费———应交增值税(进项税额)贷：银行存款等第二步，验收入库时，按计划成本计入“原材料”账户借方，“材料采购”账户贷方。借：原材料贷：材料采购第三步，期末结转，验收入库材料形成的材料成本差异超支差计入“材料成本差异”的借方，节约差计入“材料成本差异”的贷方。借：材料采购贷：材料成本差异(节约)借：材料成本差异(超支)贷：材料采购

或者第二、三步合并：借：原材料(计划成本)材料成本差异(超支)贷：材料采购(实际成本)材料成本差异(节约)第四步，平时发出材料时，一律用计划成本。第五步，期末，计算材料成本差异率，结转发出材料应负担的差异额。例见教材【例5-15至21】3.材料成本差异明细账材料成本差异明细账中本月收入和本月发出材料的计划成本、成本差异,应分别根据收料凭证汇总表(已付款部分)和发料凭证汇总表填列;本月收入材料成本差异,超支差异记入“借方差异”栏,节约差异记入“贷方差异栏”;发出材料应负担的成本差异均从“材料成本差异”明细账的贷方转出,超支用蓝字,节约用红字。材料成本差异率计算公式如下:本期材料成本差异率=（月初结存材料差异额+本月收入材料成本差异额）/（月初结存材料计划成本+本月收入材料计划成本）*100%

周转材料是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态不确认为固定资产的材料，如包装物和低值易耗品以及建筑承包企业的钢模板、木模板、脚手架和其他周转使用的材料等。

周转材料借贷取得周转材料的实际成本摊销周转材料的金额周转材料的摊余金额5.3周转材料

5.3.1包装物

１包装物核算范围

生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物;随同产品出售不单独计价的包装物;随同产品出售单独计价的包装物;出租或出借给购买单位使用的包装物。２包装物取得的会计处理企业购入、自制、委托外单位加工完成验收入库的包装物的核算按照“原材料”账户相关规定进行处理。3.包装物领用的账务处理企业发出包装物，根据其用途不同，应分别进行处理。（1）生产领用包装物

生产部门领用的包装物，构成了产品的组成部分，此种包装物应计人产品成本。

借：生产成本等账户

贷：周转材料——包装物

a.随同产品出售不单独计价的包装物

随同产品出售不单独计价的包装物，应于包装物发出时，按其实际成本计入销售费用中。

借：销售费用

贷：周转材料——包装物

材料成本差异

b.

随同产品出售而单独计价的包装物.在随同商品出售时要单独计价，单独反映其收入，相应也应单独反映其销售成本。因此，应于商品出售时，视同材料销售处理。其实际成本应计入“其他业务成本”账户。

借：其他业务成本

贷：周转材料——包装物

材料成本差异（2）随商品出售的包装物随产品出售的包装物，

分单独计价和不单独计价两种情况，会计处理方式不同。

4.包装物出租、出借的账务处理

(1)包装物出租

一次摊销法是指领用包装物时,将其价值一次计入有关成本费用的方法。企业多余的包装物可以出租，在第一次领用时，按出租包装物的实际成本计算。

借：其他业务成本

贷周转材料——包装物

收取出租包装物的租金。

借：银行存款

贷：其他业务收入

期满收回残余价值或变价收入冲减“其他业务成本”账户借：原材料等账户

贷：其他业务成本

(2)包装物出借出借包装物是企业为销售产品,以出借方式无偿提供给购货单位暂时使用的包装物。与包装物出租相比,在核算上有两点不同(1)不收租金;(2)出借期间,其价值损耗和其他有关支出,都是为推销产品所发生的,应作为“销售费用”处理。其他有关内容的核算方法与包装物出租的核算基本相同。出借包装物一般都是为了销售的需要，按出借包装物的实际成本记人“销售费用”账户。

借：销售费用

贷：周转材料——包装物

期满收回残余价值或变价收入冲减“销售费用”账户。

借：原材料等账户

贷：销售费用

包装物的摊销

包装物的摊销方法有一次转销法、五五摊销法等。

一次转销法适用于生产领用的包装物和随同商品出售的包装物；数量不多、金额较小，且业务不频繁的出租或出借包装物，也可以采用一次转销法结转包装物的成本，只是在以后收回使用过的出租和出借包装物时，应加强实物管理，并在备查簿上进行登记。

五五摊销法适用于数量较多、金额较大，且业务频繁的出租或出借包装物。

5.3.2低值易耗品一般工具专用工具替换设备管理用具劳动保护用品其他

1.低值易耗品的特点及种类低值易耗品是指劳动资料中不能作为固定资产核算、单位价值在规定限额以下或使用年限较短的物品。低值易耗品通常被视同存货，作为流动资产进行核算和管理。

低值易耗品的种类

2.低值易耗品收入的账务处理

低值易耗品的核算是通过“周转材料——低值易耗品”科目进行的，用来核算企业所有低值易耗品的原始进价，加上可以直接认定的运费作为其成本。借方登记购入及其他原因引起的增加数，贷方登记摊销、废弃、出售及其他原因引起的减少数，其借方余额表示所有在库低值易耗品的实际成本和在用低值易耗品的摊余价值。为了正确反映低值易耗品的在库、在用及摊销情况，应在“低值易耗品”科目下设置“在库低值易耗品”、“在用低值易耗品”和“低值易耗品摊销”三个明细科目。

（1）一次转销法

一次转销法，是指在领用周转材料时，将其账面价值一次计入有关成本费用的一种方法。

领用周转材料时，将其账面价值一次计入有关成本费用。周转材料报废时，按其残料价值，相应地冲减有关成本费用。

3.低值易耗品领用摊销的账务处理（2）五五摊销法

五五摊销法，是指周转材料在领用时和报废时各摊销其账面价值50%的一种摊销方法。采用分次摊销法（五五摊销法）摊销低值易耗品，低值易耗品在领用时摊销其账面价值的单次平均摊销额。分次摊销法适用于可供多次反复适用的低值易耗品。在采用分次摊销法的情况下，需要单独设置“周转材料——低值易耗品——在用”、“周转材料——低值易耗品——在库”和“周转材料——低值易耗品——摊销”明细科目。领用周转材料时，将其账面价值由“在库”明细科目转入“在用”明细科目，同时通过“摊销”明细科目摊销其价值的50%。例：甲公司的基本生产车间领用专用工具一批，实际成本为100000元，不符合固定资产定义，采用分次摊销法进行摊销。该专用工具的估计使用次数为2次。甲公司应编制如下会计分录：

（1）领用专用工具借：周转材料——低值易耗品——在用100000贷：周转材料——低值易耗品——在库100000

（2）第一次领用时摊销其价值的一半借：制造费用50000贷：周转材料——低值易耗品——摊销50000

（3）第二次领用摊销其价值的一半借：制造费用50000贷：周转材料——低值易耗品——摊销50000同时：借：周转材料——低值易耗品——摊销100000贷：周转材料——低值易耗品——在用1000004.低值易耗品修理的账务处理

为了充分发挥低值易耗品的使用效能,需要对低值易耗品进行必要的维修。发生修理费用时,应根据低值易耗品使用部门,分别记入“制造费用”和“管理费用”等成本费用账户。小结生产部门领用、构成产品实体一部分的，计入生产成本属于车间一般性物料消耗的，计入制造费用销售部门领用，随同商品出售但不单独计价的，计入销售费用；随同商品出售并单独计价的，计入其他业务成本用于出租的，计入其他业务成本用于出借的，计入销售费用管理部门领用的，计入管理费用5.4委托加工物资

5.4.1委托加工物资的内容和成本委托加工物资是指企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。企业委托外单位加工物资的成本包括：

1.加工中实际耗用物资的成本；

2.支付的加工费用及应负担的运杂费等；

3.支付的税金，包括委托加工物资所应负担的消费税（指属于消费税应税范围的加工物资）等。需要交纳消费税的委托加工物资，加工物资收回后直接用于销售的，由受托方代收代缴的消费税应计入加工物资成本；如果收回的加工物资用于继续加工的，由受托方代收代缴的消费税应先记入“应交税费——应交消费税”科目的借方，按规定用以抵扣加工的消费品销售后所负担的消费税。一般纳税企业交纳的增值税按税法规定可以抵扣，不计入存货成本。小规模纳税企业交纳的增值税不可以抵扣，计入存货成本。5.4.2委托加工物资的核算

（1）发出委托加工材料时：借：委托加工物资材料成本差异（节约）贷：原材料材料成本差异（超支）

（2）支付商品加工费，支付应当交纳的消费税、增值税：借：委托加工物资应交税费——应交消费税（收回后用于连续生产）

——应交增值税（进项税额）贷：银行存款（3）用银行存款支付往返运杂费：借：委托加工物资贷：银行存款（4）加工完毕，验收入库借：库存商品材料成本差异（超支）贷：委托加工物资材料成本差异（节约）5.5.1存货数量的确定方法企业确定存货的实物数量有两种方法：一种是实地盘存制实地盘存制是指在期末以具体盘点实物的结果为依据来确定财产物资结存数量的方法。一种是永续盘存制永续盘存制又称账面盘存制，是以账簿记录为依据来确认财产物资账面结存数量的方法。5.5存货的清查

5.5.2存货清查的方法

——存货清查主要采用实地盘点法

存货盘盈与盘亏的会计处理1.存货盘盈

存货盘盈，是指存货的实存数量超过账面结存数量的差额。

●发生盘盈，按照同类或类似存货的市场价格作为实际成本及时登记入账；

●报经批准处理后，冲减管理费用。2.存货盘亏或毁损

●发生盘亏，及时转销存货账面成本。盘亏存货涉及增值税的，还应进行相应处理。

●查明原因，报经批准处理，根据盘亏的原因，分别进行会计处理。1.属于定额内自然损耗造成的短缺，计入管理费用；2.属于收发计量差错和管理不善等造成的短缺或毁损，将扣除可收回的保险公司和过失人赔款以及残料价值后的净损失，计入管理费用；3.属于自然灾害或意外事故等非常原因造成的毁损，将扣除可收回的保险公司和过失人赔款以及残料价值后的净损失，计入营业外支出。5.6存货的期末计价

5.6.1存货的期末计量１存货期末计量的原则《企业会计准则第１号———存货》第十五条规定：“资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。”成本与可变现净值孰低是指对期末存货按照成本与可变现净值两者之中较低者进行计价的方法期末存货的成本低于可变现净值时，存货按成本计价；期末存货的可变现净值低于成本时，存货按可变现净值计价。

1）.直接出售的存货可变现净值=自身的售价-自身的销售税费2）.需要加工的存货可变现净值=产品的售价-产品的销售费用-加工费用

存货在销售过程中可能发生的销售费用和相关税费，以及为达到预定可销售状态还可能发生的加工成本等相关支出，构成现金流入的抵减项目。企业预计的销售存货现金流量，扣除这些抵减项目后，才能确定存货的可变现净值。成本，是指期末存货的账面实际成本

可变现净值，是指存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额企业持有存货的目的不同，可变现净值的具体构成就有所不同。2.存货可变现净值的确定

（1）企业确定存货的可变现净值时应考虑的因素应当以取得的确凿证据为基础。考虑存货持有的目的资产负债表日后事项等的影响

不同情况下存货可变现净值的确定

（1）产成品、商品等直接用于出售的商品存货，没有销售合同约定的，其可变现净值应当为在正常生产经营过程中，产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）减去估计的销售费用和相关税费等后的金额。（2）用于出售的材料等，应当以市场价格减去估计的销售费用和相关税费等后的金额作为其可变现净值。这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。（3）需要经过加工的材料存货，如原材料、在产品、委托加工材料等，由于持有该材料的目的是用于生产产成品，而不是出售，该材料存货的价值将体现在用其生产的产成品上。因此，在确定需要经过加工的材料存货的可变现净值时，需要以其生产的产成品的可变现净值与该产成品的成本进行比较，如果该产成品的可变现净值高于其成本，则该材料应当按照其成本计量。（4）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格而不是估计售价，减去估计的销售费用和相关税费等后的金额确定。3.材料存货的期末计量

如果用其生产的产成品的可变现净值高于成本,则该存货应当按照成本计量

【例5—39】2015年12月31日,旭日公司库存A材料一批,账面价值240000元,市场价格220000元,假设不发生其他采购费用。用A材料生产的甲产品售价为400000元,生产成本310000元,将A材料加工成甲产品尚需投入70000元,估计销售费用及税金30000元。计算用A材料所生产的甲产品的可变现净值:甲产品可变现净值=400000-30000=370000(元)甲产品成本=310000元A材料账面价值240000元,虽高