筹资与投资循环审计课件

筹资与投资循环审计(ppt85页)1）本章内容概述

本章属于CPA报表审计实务，本章论述筹资与投资涉及的主要业务活动及相关内部控制，借款审计（包括短期借款和长期借款），应付债券审计，所有者权益审计，投资审计，以及其他相关帐户的审计。2

本章涉及的内容比较多，各项内容之间存在的关系不大，有些内容从审计实务上看并不重要，如资本公积和盈余公积审计、其他相关帐户的审计；有些内容虽然比较重要，但在其他章节中也有论述，如实收资本在第十六章“验资”中有更详细的阐述。32）本章重难点概述

本章的重点有：借款审计、所有者权益审计、投资审计的程序和方法。本章的难点有：所有者权益审计与验资的结合。43）学习要求和目标1.了解筹资与投资循环的特点、所涉及的凭证及主要业务活动；2.理解筹资与投资循环的内部控制、相关控制测试及交易实质性测试的内容和其相互关系；3.掌握应付债券和投资活动中有关内部控制的内容、控制测试和实质性测试的程序和方法；4.掌握借款审计、所有者权益审计、投资审计的程序和方法。5第二部分知识点讲解

◆13.1.1~13.1.2筹资与投资循环的特性◆13.2.1~13.2.3内部控制测试与交易实质性测试◆13.3.1~13.3.2审计目标及短期、长期借款与应付债券的实质性测试（转下页）6◆13.4.1~13.4.2审计目标及股本、实收资本、资本公积与盈余公积的实质性测试◆13.5.1~13.5.2审计目标及投资的实质性测试◆13.6.1~13.6.4无形资产、营业外收支、所得税等的实质性测试第二部分知识点讲解

713.1.1~13.1.2筹资与投资循环的特性一、筹资与投资循环的特性筹资活动主要由借款交易和股东权益交易组成。投资活动主要由权益性投资交易和债权性投资交易组成。辅导教材关于筹资与投资循环的特性的描述有别于其他循环，除了指出了该循环涉及的凭证与会计记录、主要的业务活动外，突出了该循环的独特特性：81、审计年度内筹资与投资循环的交易数量较少，而每笔交易的金额通常较大；2、漏记或不恰当地对一笔业务进行会计处理，将会导致重大错误，从而对企业会计报表的公允反映产生较大影响；3、筹资与投资循环交易必须遵守国家法律、法规和相关契约的规定。9二、筹资与投资循环所涉及的凭证与会计记录（一）筹资活动所涉及的主要凭证和会计记录（二）投资活动所涉及的主要凭证和会计记录1．债券。1．股票或债券；2．股票。2．经纪人通知书；3．债券契约。3．债券契约；4．股东名册。——————5．公司债券存根簿。——————6．承销或包销协议。4．企业的章程及有关协议；7．借款合同或协议。5．投资协议；8．有关记账凭证。6．有关记账凭证；9．有关会计科目的明细账和总账。7．有关会计科目的明细账和总账。10

注：债券契约。它是一张明确债券持有人与发行企业双方所拥有的权利与义务的法律性文件。其内容一般包括：债券发行的标准；债券的明确表述；利息或利息率；受托管理人证书；登记和背书；如系抵押债券，所担保的财产；债券发生拖欠情况，如何处理；以及对偿债基金、利息支付、本金返还等的处理。11三、筹资与投资循环所涉及的主要业务活动（一）筹资所涉及的主要业务活动（二）投资所涉及的主要业务活动1．审批授权。1．审批授权。2．签订合同或协议。——————3．取得资金。2．取得证券或其他投资。4．计算利息或股利。3．取得投资收益。5．偿还本息或发放股利。4．转让证券或收回其他投资。1213.2.1~13.2.3内部控制测试与交易实质性测试一、内部控制和内部控制测试概述表13-1筹资活动的控制目标、内部控制和测试一览表表13-2投资活动的控制目标、内部控制和测试一览表13二、内部控制和内部控制测试（一）筹资活动应有的内部控制筹资活动由借款交易和股东权益交易组成，企业的借款交易涉及短期借款、长期借款和应付债券，这些内部控制制度基本类似，股东权益增减变动的业务较少，但金额较大，注册会计师在审计中一般直接进行实质性测试。现以应付债券为例说明其内部控制和内部控制测试。一般来讲，应付债券的内部控制制度的主要内容包括下列几个方面：14

1．立项。董事会根据企业生产经营的需要，在充分论证的基础上，对有关投资方案进行立项。2．提出筹资计划。投资方案立项经董事会批准后，由财会部门会同有关部门向董事会提出筹资计划。15

3．报主管部门审批。筹资计划经讨论通过后，如公司董事会授权发行债券，必须按规定备齐各种申请文件，报国务院证券管理部门审批。4．签订承销协议。每种债券发行都必须签订债券契约。公司在收到证券管理部门批复同意的正式文件后，应与承销商签订承销或包销的有关协议；16

5．监督资金使用。款项到位后，财会部门和公司内审部门应该监督款项按规定的用途使用，不得挪作他用或用于风险较大的项目（如用于炒股票等）。财会部门应合理调度资金，保证企业能够按期还本付息。6．记账。财会部门应对债券的发行、款项的作用、利息的计算及还本付息等业务，及时作出正确的会计处理；并应设置“债券发行备查簿”，以记录发行债券和未发行债券的情况。

177．对账。对于记名债券，应定期与债券人对账。如果企业保存债券持有人明细分类账，应同总分类账核对相符；若这些记录由外部机构保存，则需定期同外部机构核对；8．岗位分离。企业应严格实行不相容职务的岗位分离制度，记录应付债券业务的会计人员不得参与债券发行，未发行的债券必须专人负责。18（二）筹资活动的内部控制测试仍以应付债券为例。应付债券的内部控制制度测试，通常包括如下内容：1．了解应付债券内部控制制度对应付债券的了解，一般可以通过编制流程图、撰写内部控制说明、设计问答式调查表等方式进行。在了解应付债券内部控制制度时，一般应注意以下问题：

19（1）债券的发行是否根据董事会授权和有关法律规定进行；（2）债券发行是否履行审批手续；（3）债券发行收入是否立即存入银行；（4）是否按照债券契约的规定及时支付债券利息；（5）是否将应付债券记入恰当的账户；（6）债券持有人明细账是否定期核对；（7）债券持有人明细账是否指定专人妥善保管；（8）债券的偿还和购回是否根据董事会授权办理。20

如果前一年度该企业的审计工作是由同一会计师事务所进行的，注册会计师应将调查重点放在企业内部控制制度的变动部分，掌握各项变动的原因和影响。如果在上一年度审计中，针对内部控制提出过管理建议，注册会计师还应证实各项管理建议是否已得到落实，并弄清未予落实的原因。212．测试应付债券内部控制制度注册会计师在了解企业应付债券内部控制制度后，应运用一定的方法测试其健全、有效程度。（1）取得债券发行的法律性文件，检查债券发行是否经董事会授权、是否履行了适当的审批手续、是否符合法律的规定；（2）检查企业发行债券的收入是否立即存入银行；（3）取得债券契约，检查企业是否根据契约的规定支付利息；22（4）检查债券入账的会计处理是否正确；（5）检查债券溢（折）价的会计处理是否正确；（6）取得债券偿还和购回时的董事会决议，检查债券的偿还和购回是否按董事会的授权进行。233．分析评价应付债券内部控制制度注册会计师在完成上述程序后，应对企业应付债券的内部控制进行分析、评价，以确定其在实质性测试工作中的影响，并针对薄弱环节提出改进建议。24（三）投资活动应有的内部控制1．合理的职责分工。2．健全的资产保管制度。3．详尽的会计核算制度。4．严格的记名登记制度。5．完善的定期盘点制度。25（四）投资的内部控制测试1．了解投资内部控制制度。一般而言，应了解的内容包括：（1）投资项目是否经授权批准，投资金额是否及时入账；（2）是否与被投资单位签订投资合同、协议，是否获得被投资单位出具的投资证明；（3）投资的核算方法是否符合有关财务会计制度的规定，相关的投资收益会计处理是否正确，手续是否齐全；（4）有价证券的买卖是否经恰当授权，是否妥善保管并定期盘点核对。262．进行简易抽查。注册会计师应抽查投资业务的会计记录。例如，可从各类投资业务的明细账中抽取部分会计分录，按原始凭证到明细账、总账顺序核对有关数据和情况，判断其会计处理过程是否合规完整，并据以核实上述了解的有关内部控制制度是否得到有效的执行。273．审阅内部盘核报告。注册会计师应审阅内部审计人员或其他授权人员对投资资产进行定期盘核的报告。应审阅其盘点方法是否恰当、盘点结果与会计记录相核对情况以及出现差异的处理是否合规。如果各期盘核报告的结果未发现账实之间存在差异（或差异不大），说明投资资产的内部控制制度得到了有效执行。

284．分析企业投资业务管理报告。对于企业的长期投资，注册会计师应对照有关投资方面的文件和凭据，分析企业的投资业务管理报告，从而判断企业长期投资业务的管理情况。5．评价投资内部控制制度。注册会计师完成上述各步骤后，取得了有关内部控制制度是否健全、有效的证据，并在工作底稿中标明了内部控制的强弱点，即可对内部控制制度进行评价，确认对长期投资内部控制制度的可依赖程度，进而确定实质性测试的程序和重点。2913.3.1~13.3.2审计目标及短期、长期借款与应付债券的实质性测试一、借款的审计目标负债项目的审计主要是防止企业低估债务。注册会计师在执行借款业务审计时，应将被审计单位是否低估借款作为一个关注的要点。30借款的审计目标主要包括：1、了解并确定被审计单位有关借款的内部控制是否存在、有效且一贯遵守；（必须指出，教材中只有本章节的“借款”、“所有者权益”出现这一目标，与其他章节内容不同，这是一个“或有错误”，因为它是符合性测试的目标，而不是实质性测试的目标！参见教材P103审计证据的相关性。）312、确定被审计单位在特定期间内发生的借款业务是否均已记录完毕，有无遗漏；3、确认被审计单位所记录的借款在特定期间是否确实存在，是否为被审计单位所承担；4、确认被审计单位所有借款的会计处理是否正确；325、确定被审计单位各项借款的发生是否符合有关法律的规定，被审计单位是否遵守了有关债务契约的规定；6、确认被审计单位借款余额在有关会计报表上的反映是否恰当。33二、借款的实质性测试注册会计师在执行借款业务审计时，应将被审计单位是否低估借款作为关注的重点。（一）短期借款与长期借款的实质性测试由于短期借款与长期借款的相似性，学员应将二者对比记忆掌握：34比较短期借款实质性测试长期借款实质性测试相关审计目标相似程序1、获取或编制借款明细表，加总合计数，与明细帐和总帐核对相符。机械准确性2、向银行或其他债权人函证重大借款。真实性、完整性、估价、所有权3、检查借款增加。借款合同、授权批准，借款内容。真实性、估价、所有权4、检查借款减少。检查相关记录，核实还款数额。真实性、估价5、检查有无到期未偿还的借款。是否已提出延期申请，并办理有关手续。披露6、复核借款利息、检查借款费用的会计处理是否正确。估价7、检查外币借款的折算是否正确。汇率运用是否正确、方法是否一贯，折算差价会计处理是否正确。估价8、检查报表披露是否充分、恰当。披露不同程序9、检查长期借款使用的合理性，是否符合借款合同的规定。披露10、检查一年内到期的长期借款是否已转为流动负债。分类11、检查长期借款的抵押、担保、以及是否存在表外融资现象。披露35其中：（1）对于借款费用的处理，尤其要注意费用资本化的处理是否正确。按照《企业会计制度》的规定，只有因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，在规定的资本化条件的情况下，才可以资本化；其他的应确认为当期费用；（转下页）36（续）因安排专门借款而发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生时予以资本化，以后发生的确认为当期费用，如果金额较小，也可以于发生当期全部确认为费用；因安排其他借款而发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。37

只有同时具备以下三个条件，专门借款发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额应当开始资本化：①资产支出已经发生；②借款费用已经发生；③为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。38（2）关于披露。主要有：①借款种类、期限、数额、利率等情况；②一年内即将偿还的长期借款，列入“一年内到期的长期负债”项目；③借款的担保、抵押情况。此外，借款利息费用的披露应当包括以下与借款费用有关的信息：①当期资本化的借款费用金额；②当期用于确定资本化金额的资本化率。39（二）应付债券的实质性测试（1）获取或编制应付债券明细表，并同有关明细帐和总帐核对相符。（审计目标：机械准确性）（2）检查债券交易的有关原始凭证。（审计目标：真实性、估价、所有权）债券副本、现金收据、汇款通知单、银行对帐单、支票存根、抵押担保合同等。40（3）审查应付利息、溢价或折价推销及其会计处理是否正确。（审计目标：估价）利息支出：列入财务费用或予以资本化；溢价摊销：与利息相抵列入财务费用或予以资本化；折价摊销：与利息相加列入财务费用或予以资本化。41（4）向债权人、承销人、包销人等函证“应付债券”帐户期末余额。（审计目标：真实性、估价）（5）检查到期债券偿还，及其会计处理是否正确。（审计目标：真实性、估价、披露）（6）检查借款费用的会计处理是否正确。（审计目标：估价）42（7）检查报表披露是否充分恰当。（审计目标：披露）①发行债券的种类、期限、数额、利率等情况；②一年内即将偿还的应付债券，列入“一年内到期的长期负债”项目；③债券的担保、抵押情况；④当期资本化的借款费用金额；⑤当期用于确定资本化金额的资本化率。43◆13.4.1~13.4.2

审计目标及股本、实收资本、资本公积与盈余公积的实质性测试

44一、审计目标（一）所有者权益审计的特点1．根据资产负债表的平衡原理，所有者权益在数量上等于企业的全部资产减去全部负债后的余额，即企业净资产数额。可见，如果注册会计师能够对企业的资产和负债进行充分的审计，证明二者的期初余额、期末余额和本期变动都是正确的，这便从侧面为所有者权益的期末余额和本期变动的正确性提供了有力的证据。452．由于所有者权益增减变动的业务较少、金额较大的特点，注册会计师在审计了企业的资产和负债之后，往往只花费相对较少的时间对所有者权益进行审计。3．尽管如此，在审计过程中，对所有者权益进行单独审计仍是十分必要的。46（二）所有者权益审计目标1、确定被审计单位有关所有者权益内部控制制度是否存在、有效且一贯遵守；2、确定投入资本、资本公积的形成、增减及其他有关经济业务会计记录的合法性与真实性；3、确定盈余公积和未分配利润的形成和增减变动的合法性、真实性；4、确定会计报表上所有者权益的反映是否恰当。47二、实质性测试（一）股本的实质性测试1、审阅公司章程、实施细则和股东大会、董事会会议记录。（审计目标：真实性）核定股份和已发行股份的份数、股票面值、股票收回、股票分割、认股权证等。2、检查股东是否按照公司章程、合同、协议规定的出资方式出资，各种出资方式的比例是否符合规定。（审计目标：真实性）483、索取或编制股本明细表，并与有关凭证和帐目核对相符。（审计目标：机械准确性）4、检查股票的发行、收回等交易活动。（审计目标：真实性）检查的凭证和记录包括：已发行股票的登记簿、向外界收回的股票、募股清单、银行对帐单、银行存款日记帐和总帐、股本明细帐和总帐等。495、函证发行在外的股票。（审计目标：真实性）6、检查股票发行费用的会计处理。（审计目标：估价）《企业会计制度》规定，溢价发行股票时，各种发行费用从溢价中抵消；无溢价的，或溢价不足以支付的部分，作为长期待摊费用，在不超过2年的期限内平均摊销。507、检查股本是否在资产负债表上恰当披露。（审计目标：披露）应披露：股票的种类、各类股本金额及股票发行的数额、每股股票的面值、本期发行的股票等。51（二）实收资本的实质性测试1、获取各种背景资料。（审计目标：真实性）包括：设立申请报告、可行性研究报告以及审批机关的批复；合同、协议、章程；投资者的法人资格证明或身份证明，营业执照及会计报表；企业法人代表的任职文件和身份证明；工商部门核准的“企业名称预先核准通知书”；营业执照副本（外商投资企业）等。522、获取或编制实收资本明细表，并与有关原始凭证与会计记录核对。（审计目标：机械准确性）533、审查出资期限和出资方式、出资额。（审计目标：真实性、估价）①合同出资期限：根据需要企业自行规定的出资期限，可一次出资或分次出资。法律出资期限：法律规定的出资期限。②一次出资：自领取营业执照起6个月内足额出资；分次出资：自领取营业执照起3个月内应第一次出资（不低于15%），三年内足额出资。54③货币资金出资验证依据：企业开户银行出具的收款凭证、银行对帐单及银行函证回函。实物资产出资验证依据：实物资产出资清单、采购发票、资产评估报告、产权证、实物盘点表等。无形资产出资验证依据：各种证书、土地使用权证明等。554、审查投入资本的真实性。（审计目标：真实性）通过对有关原始凭证、会计记录的审阅和核对，向投资者函证实缴资本额，对有关财产和实物的价值进行鉴定，确定投入资本的真实存在。565、审查实收资本增减变动。（审计目标：真实性）实收资本不得随意增减，减少实收资本的条件：①应事先通知所有债权人，债权人无异议。在做出减资决定10日内通知债权人，30日内在报上至少公告三次；债权人在一定时日内有权要求清偿债务或提出相应的担保；②经股东大会同意，并修改公司章程。③减资后注册资本不低于法定注册资本的最低限额。576、审查外币出资时实收资本的折算。（审计目标：估价）①有合同约定汇率，按合同汇率折算实收资本；②无合同约定汇率，按市场汇率折算实收资本；587、审查报表披露的充分性和恰当性。（审计目标：披露）本期资本变动情况（所有者的变更、注册资本的增加或减少、各所有者出资额的变动等）；各投资者的投资金额及比例等。

59（三）资本公积的实质性测试1、检查资本公积增减变动的内容及其依据。（审计目标：真实性、估价）2、检查资本公积的具体核算内容。（审计目标：真实性、估价）具体内容包括：资本溢价或股本溢价；接受捐赠；股权投资准备；拨款转入；外币折算差额；其他资本公积等。603、检查资本公积转赠资本是否经过授权批准。（审计目标：真实性）4、检查资本公积的披露是否充分适当。（审计目标：披露）包括：期末余额及其本期的重要变化等。61（四）盈余公积的实质性测试1、获取或编制盈余公积明细表，并与明细帐和总帐核对相符。（审计目标：机械准确性）2、检查盈余公积的提取。（审计目标：真实性、估价、完整性）623、检查盈余公积的使用。（审计目标：真实性、估价）盈余公积主要用于弥补亏损和转增资本，也可以按规定用于分配股利。法定和任意盈余公积用于弥补亏损、转增资本和特别批准后支付股利，须符合国家规定的限制条件：如转增资本或分配利润后剩余额不得低于注册资本的25%，支付股利时支付比例不得超过股票面值的6%。4、检查盈余公积是否充分披露。（审计目标：披露）63◆13.5.1~13.5.2

审计目标及投资的实质性测试64一、审计目标1．确认投资是否存在；2．确认投资是否归被审计单位所有；3．确认投资的增减变动及其收益（或损失）的记录是否完整；4．确认投资的计价方法（成本法或权益法）是否正确；5．确认投资的年末余额是否正确；6．确认投资在会计报表上的披露是否恰当。65二、实质性测试

注册会计师应在对投资内部控制检查和评价的基础上进行实质性测试1、获取或编制投资明细表，复核加计数是否正确，并与明细帐、总帐余额核对相符。（审计目标：机械准确性）列示投资种类、期初余额、本期增加或减少数、年末余额、投资收益等。662、进行分析性复核（审计目标：总体合理性）（1）计算各类投资所占比例，分析投资安全性；（2）计算投资收益占利润比例，分析盈利稳定性。673、实地盘点投资资产，并检查帐实是否相符。（审计目标：真实性、估价）库存证券盘点步骤：（1）盘点库存证券，编制盘点清单；（2）将盘点清单与明细表核对。委托保管资产：向保管机构发函询证。向其他单位投资资产：向被投资企业询证。684、审查投资的入帐价值（审计目标：估价）（1）现金出资：短期股权投资：入帐价值=实际支付的全部价款（市价+、税费）—已宣告尚未支付的现金股利（转下页）69（续）短期债权投资：入帐价值=实际支付的全部价款（市价+、税费）—已到期尚未领取的债券利息长期股权投资：入帐价值=实际支付的全部价款（市价+、税费）—已宣告尚未支付的股利70（2）以非货币交易换入长期股权投资，则应按照换出资产的帐面价值、应支付的相关税费、支付或收到的补价来计算。71（3）以实物或无形资产投资：按资产评估机构评估价；按投资双方协商价。（4）长期债券投资：入帐价值=实际支付的价款[面值+债券溢价（-债券折价）]725、审查投资收益。（审计目标：估价）（1）股权投资：成本法下：以实际得到的收益为准。如：分到的利润、股利、利息和买卖差价等。权益法下：以应该得到的权益为准。如：应分到的净利、应计债券利息等。73（2）债券投资：还要考虑溢价、折价的摊销:溢价摊销：应与应收利息相抵销，差额作为投资收益;折价摊销：应与应收利息相加，合并作为投资收益。746、检查长期投资业务是否符合国家的限制性规定（审计目标：合规）