第四章消费税的筹划

第四章消费税的筹划第一页，共四十二页。第一节纳税人的筹划一、法律规定1.消费税的纳税人是指在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人。2.金银首饰、钻石及钻石饰品消费税由生产环节改为零售环节征收后，其纳税人是在我国境内从事金银首饰、钻石及钻石饰品零售业务的单位和个人，以及委托加工(除另有规定外)、委托代销金银首饰、钻石及钻石饰品的受托人。3.委托加工应税消费品的，以委托方为纳税人，一般由受托方代收代缴消费税。但是，委托个体经营者加工应税消费品的，一律于委托加工的应税消费品收回后，由委托方在委托方所在地缴纳消费税。第二页，共四十二页。二、筹划方法及案例（一）避免成为消费税的纳税人（二）通过合并，递延税款第三页，共四十二页。避免成为消费税的纳税人案例【案例4－1】上海某手表厂，2009年2月份新设计了一款高级手表，准备定价11000元（不含税）。该月就有商家来订购2000只。厂长看了会计账目后，发现收益并没有想象中的那么好。找来会计询问原因。会计把收益的计算演示如下：应纳消费税＝11000×2000×20％＝4400000（元）城市维护建设税及教育费附加＝（11000×2000×17％＋4400000）×（7％＋3％）＝814000（元）实际收益＝11000×2000－4400000－814000＝16786000（元）即销售2000只手表，就要承担税负5214000元，相当于1只手表要承担税负2607元，占了售价的23.7％，太高了。（忽略了增值税）第四页，共四十二页。厂长要会计想办法降低税负，增加实际收益。会计提议只要将手表的售价降到10000元以下就可以达到目的。会计假设每只手表的售价为9999元，再将计算演示如下：城市维护建设税及教育费附加＝9900×2000×17％×（7％＋3％）＝339966（元）实际收益＝9900×2000－339966＝19460034（元）降价后，实际收益增加＝19460034－16786000＝2674034（元）在成本、费用、损失相同的情况下，计征企业所得税后并不会影响销售方案的可行性。第五页，共四十二页。通过合并，递延税款案例【案例4－2】某地区有甲、乙两家大型酒厂，它们都是独立核算的法人企业。甲厂主要经营粮食类白酒，以当地生产的玉米为原料进行酿造，适用20％的消费税率。乙厂以甲厂生产的粮食白酒为原料，生产鹿茸药酒，适用10％的消费税率。甲厂每年要向乙厂提供价值2亿元，计5000万公斤的粮食白酒。经营过程中，乙厂由于缺乏资金，无法经营下去，准备破产。此时乙厂共欠甲厂3000万元货款。经评估，乙厂的资产恰好也为3000万元。甲厂领导人经过研究，决定对企业B进行收购第六页，共四十二页。其决策的主要依据如下：（1）这次收购支出费用较小。由于合并前，乙厂的资产和负债均为3000万元，净资产为零。因此，按照现行税法规定，该购并行为属于以承担被兼并企业全部债务方式实现吸收合并，不视为被兼并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产转让所得，不用缴纳所得税。此外，两家企业之间的行为属于产权交易行为，按税法规定，不用缴纳营业税。（2）合并可以递延部分税款。合并前，甲厂向乙厂提供的粮食白酒，每年应该缴纳的税款为：消费税20000万元×20％＋5000万×2×0.5＝9000万元；增值税20000万元×17％＝3400万元，而这笔税款一部分合并后可以递延到药酒销售环节缴纳(消费税从价计征部分和增值税)，获得递延纳税好处；另一部分税款（从量计征的消费税税款）则免于缴纳了（3）乙厂生产的鹿茸药酒符合现代人的养生理念，市场前景很好，企业合并后可以将经营的主要方向转向药酒生产，而且转向后，企业应缴的消费税款将减少。由于粮食白酒的消费税税率为20％，而药酒的消费税税率为10％，如果甲厂转为生产鹿茸药酒，则税负将会大大减轻。第七页，共四十二页。假定合并后，甲厂鹿茸药酒的销售额也为2亿元，销售数量为5000万千克。则合并后甲厂应纳消费税＝20000×10％＝2000（万元）而在合并前甲厂销售的粮食白酒的销售额为2亿元，销售数量为5000万千克。合并前甲厂应纳消费税＝20000×20％＋5000×2×0.5＝9000（万元）合并后节约消费税＝9000－2000＝7000（万元）第八页，共四十二页。第二节税率的筹划一、法律规定（一）烟的复合税率（二）酒的复合税率：对粮食白酒和薯类白酒按出厂价征20％的比例税率，再对每斤白酒按0.5元征定额税率。（三）“从高”适用税率（四）减征：对生产销售达到规定低污染排放标准的小汽车减征30％的消费税。第九页，共四十二页。二、筹划方法及案例（一）兼营不同消费税率或成套销售的筹划1.要求企业在会计核算的过程中做到账目清楚，以免蒙受不必要的损失；2.在消费品销售过程中的组合问题，（1）看有无必要组成成套消费品销售；（2)先销售再包装还是先包装再销售的选择.（二）合理定价，降低税率的筹划第十页，共四十二页。兼营不同消费税率或成套销售的筹划案例【案例4－3】某酒厂既生产税率为20％的粮食白酒，又生产税率为10％的药酒，还生产上述两类酒的小瓶装礼品套装。2010年8月份，该厂对外销售12000瓶粮食白酒，单价30元／瓶，每瓶重量为1斤；销售8000瓶药酒，单价50元／瓶，每瓶重量为1斤；销售700套套装酒，单价120元／套，其中白酒3瓶、药酒3瓶，每瓶重量均为半斤。如何做好该酒厂的税收筹划？第十一页，共四十二页。方案一：三类酒单独核算，则白酒应纳消费税税额＝30×12000×20％＋12000×0.5＝78000（元）药酒应纳消费税税额＝50×8000×10％＝40000（元）套装酒应纳消费税税额＝120×700×20％＋700×6×0.5×0.5＝17850（元）合计应纳消费税额＝78000＋40000＋18900＝136900（元）方案二：如果三类酒未单独核算，应采用税率从高的原则，则应纳消费税税额＝（30×12000＋50×8000＋120×700）×20％＋（12000＋8000＋700×6×0.5）×0.5＝168800＋11050＝179850（元）通过比较发现，企业将三类酒单独核算比不单独核算节税＝179850－136900＝42950（元）第十二页，共四十二页。当然，该企业如果不将两类酒组成套装酒销售，即只销售两类酒：粮食白酒和药酒，且所有的酒都分开核算，则应纳消费税税额＝（30×12000＋15×120×3）×20％＋（12000＋120×3×0.5）×0.5＋（50×8000＋25×120×3）×10％＝73080＋6090＋40900＝120070（元）与三类酒单独核算相比节税＝136900－120070＝16830（元）由此可见，企业兼营不同税率应税消费品时，能单独核算，最好单独核算，没有必要成套销售的，最好单独销售，这样可以降低企业的消费税税收负担。第十三页，共四十二页。合理定价，降低税率的筹划案例【案例4－4】某啤酒厂生产某品牌啤酒，该啤酒未包装前的出厂价为2530元/吨（不含增值税），现该厂准备为批量销售啤酒提供包装物服务，有两种选择：一是包装物随同产品出售，售价450元；二是包装物出借，收取包装物租金30元，押金450元。已知每吨啤酒包装物成本400元，每吨啤酒成本1500元，假定未来押金不退。请问：该啤酒厂应选择哪种方案比较好？第十四页，共四十二页。方案一：包装物随同产品出售。由于出厂价＝2530＋450＝2980（元）＜3000元，故消费税的单位税额为220元/吨每吨啤酒获利＝2980－1500－400－220＝860（元）方案二：包装物出借，收取租金和押金。由于出厂价＝2530＋30＋450＝3010（元）＞3000元，故消费税的单位税额为250元/吨每吨啤酒获利＝2530＋30＋450－1500－400－250＝860（元）上述两个方案计算出的获利情况是一致的。但由于方案一的出厂价低于方案二，所纳的消费税也比方案二少，如果综合考虑城市维护建设税和教育费附加，方案一将比方案二获利大。而且由于押金不退，方案二的售价高，竞争能力下降。因此，应选方案一。第十五页，共四十二页。第三节计税依据的筹划一、法律规定消费税的计税方法包括从量定额、从价定率和复合计税三种方式。计税依据包括应税消费品的销售额和销售数量。

（一）生产销售应税消费品的计税销售额的确定（二）自产自用应税消费品计税销售额的确定（三）委托加工应税消费品计税销售额的确定（四）进口应税消费品计税销售额的确定（五）采用从量定额办法征税的应税消费品，计税依据为消费品的重量、容积或数量（六）计税依据的特殊规定

第十六页，共四十二页。自产自用应税消费品征消费税的规定纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的，于移送使用时纳税。第十七页，共四十二页。自产自用应税消费品计税销售额的确定实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式：组成计税价格=（成本+利润）÷（1-消费税税率）实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式：组成计税价格=（成本+利润+自产自用数量×定额税率）÷（1-消费税比例税率）第十八页，共四十二页。委托加工应税消费品计税销售额的确定委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式：组成计税价格=（材料成本+加工费）÷（l-消费税比例税率）实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式：组成计税价格=（材料成本+加工费+委托加工数量×定额税率）÷（1-消费税比例税率）其中，“材料成本”是指委托方提供的加工材料的实际成本；“加工费”是指受托方向委托方收取的全部费用，包括代垫辅助材料的实际成本。第十九页，共四十二页。进口应税消费品计税销售额的确定进口的应税消费品，按照组成计税价格计算纳税。实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式：组成计税价格=（关税完税价格+关税）÷（1-消费税比例税率）实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式：组成计税价格=（关税完税价格+关税+进口数量×消费税定额税率）÷（1-消费税比例税率）第二十页，共四十二页。二、筹划方法及案例（一）先销售后包装的筹划（二）设置独立核算部门的筹划（三）以应税消费品抵债、入股的筹划----应先销售再抵债或入股（四）选择合理的加工方式的筹划-----一般选择直接加工成品比较好（五）白酒企业应尽量少采用外购、委托加工已税酒或酒精生产酒第二十一页，共四十二页。先销售后包装的筹划案例【案例4－5】某金店销售各种金银首饰、珠宝玉石，当月将铂金镶嵌钻石戒指一枚（不含税，下同）2800元，铂金项链一条价值1600元、纯黄金项链一条价值2500元、玉手镯一对价值5000元以及镀金金锁一个价值500元装在一个精美的包装盒（价值100元）内出售，售价13000元。假定当月售出10套，均卖给无《经营金银制品业务许可证》和《金银首饰购货（加工）管理证明单》的消费者。当月这笔业务应纳的消费税是多少？如何筹划，可降低消费税？

第二十二页，共四十二页。该金店在零售环节应缴纳消费税的有：戒指、项链及随同首饰出售的包装盒。玉手镯、镀金金锁不在零售环节缴纳消费税。但由于组成成套礼盒销售，则应按整套产品的全部售价以5％计征消费税。因此，应纳消费税＝13000×10×5％＝6500（元）如果采取先销售，再在柜台为顾客设置礼盒，将顾客购买的不同种类的首饰临时组合成礼品盒，金店依然分别核算各种首饰的销售额，这时需缴纳的消费税是：应纳消费税＝（2800＋1600＋2500＋100）×10×5％＝3500（元）可节税＝6500－3500＝3000（元）第二十三页，共四十二页。设置独立核算部门的筹划案例【案例4－6】某酒厂主要生产粮食白酒，产品销往全国各地的批发商。按照以往的经验，本地的一些商业零售户、酒店、消费者每年到工厂直接购买的白酒大约1000箱（每箱12瓶，每瓶500克）。企业销给批发部的价格为每箱（不含税）1500元，销售给零售户及消费者的价格为（不含税）1700元。经过筹划，企业在本地设立了一独立核算的经销部，企业按销售给批发商的价格销售给经销部，再由经销部销售给零售户、酒店及顾客。已知粮食白酒的比例税率为20％，定额税率为每斤0.5元。试比较筹划前后的应纳的消费税。分析：直接销售给零售户、酒店、消费者的白酒应纳消费税额：1700×1000×20％＋12×1000×0.5＝346000（元）销售给经销部的白酒应纳消费税额：1500×1000×20％＋12×1000×0.5＝306000（元）节约消费税额：346000－306000＝40000（元）第二十四页，共四十二页。某卷烟厂每月销售卷烟100箱，有下列两套方案：方案1：卷烟厂直接对外销售，每标准箱（50000支）6000元（不含增值税）。方案2：卷烟厂将销售部门独立，设立销售公司。卷烟厂以每箱5000元（不含增值税）的价格销售给其独立核算的销售公司，该销售公司再以每箱6000元（不含增值税）的价格对外销售。计算比较这两套纳税方案。第二十五页，共四十二页。以应税消费品抵债、入股的筹划

案例【案例4－7】某摩托车生产企业，当月对外销售同型号的摩托车时共有四种价格，以5000元的单价销售50辆，以5500元的单价销售10辆，以6000元的单价销售5辆，以4000元的单价销售给关联企业10辆（摩托车的单位成本为3950元，税务机关认为该价格明显不合理）。当月以20辆同型号的摩托车用于抵偿甲企业的债务，双方协商价为每辆5500元。上述价格均不含税。摩托车的消费税税率为10％。请分别按直接抵债和先售再抵来计算应纳的消费税。第二十六页，共四十二页。分析：（1）如果直接抵债，则企业加权平均单价＝（5000×50＋5500×10＋6000×5）÷（50＋10＋5）＝5153.85（元）企业应纳消费税＝（5000×50＋5500×10＋6000×5＋10×5153.85＋20×6000）×10％＝50653.85（元）（2）如果先售后抵债，即企业按照当月的加权平均单价将这20辆摩托车销售后，再抵偿债务，则应纳消费税＝（5000×50＋5500×10＋6000×5＋10×5153.85＋20×5153.85）×10％＝48961.55（元）节税＝50653.85－48961.55＝1692.3（元）第二十七页，共四十二页。选择合理的加工方式的筹划案例【案例4－8】某市A.B两卷烟厂都是一般纳税人，两个企业有长期合作关系。2010年5月，A卷烟厂在进行生产安排时，有以下三种选择方案：方案一：外购原材料自行生产卷烟销售。方案二：委托B厂加工厂成品卷烟，收回后直接销售。方案三：委托B厂加工厂半成品烟丝，收回后连续生产卷烟，最后将卷烟对外销售。请问：A卷烟厂应该选择哪个方案比较好（从利润最大的角度，不考虑增值税）？第二十八页，共四十二页。方案一：外购原材料自行生产卷烟销售。A卷烟厂购入价值100万元的烟叶自行加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计175万元，售价700万元，共计200标准箱。甲类卷烟的消费税税率为56%，固定税额为每标准箱150元。企业所得税税率为25%。A卷烟厂应缴消费税＝700×56％+200×0.015＝395（万元）A卷烟厂应缴城建税及教育费附加=395×（7%+3%）=39.5（万元）利润总额＝700－100－175－395－39.5＝－9.5（万元）第二十九页，共四十二页。方案二：委托B厂加工成品卷烟，收回后直接销售。A卷烟厂委托B卷烟厂将价值100万元的烟叶加工成甲类卷烟，协议规定加工费175万元；加工完毕运回A厂后，A厂对外售价仍为700万元，共计200标准箱。B厂无甲类卷烟的售价。甲类卷烟的消费税税率为56%，固定税额为每标准箱150元。企业所得税税率为25%。(1)A厂向B厂支付加工费的同时，向其支付代收代缴的消费税、城建税及教育费附加：B厂代收代缴的消费税=（100＋175+200×0.015）÷（1－56％）×56％＝353.82（万元）B厂代收代缴的城建税及教育费附加=353.82×（7%+3%）=35.382（万元）(2)由于委托加工应税消费品直接对外销售，A厂在销售时，不必再缴消费税。A厂利润总额=700－100－175－353.82－35.382＝35.798（万元）第三十页，共四十二页。方案三：委托B厂加工厂半成品烟丝，收回后连续生产卷烟，最后将卷烟对外销售。A卷烟厂委托B卷烟厂将价值100万元的烟叶加工成烟丝，协议规定加工费75万元；加工的烟丝运回A厂后继续加工成甲类卷烟，加工成本、费用合计100万元。A厂将该批卷烟对外售价定为700万元（不含税），共计200标准箱。B厂无同类烟丝的售价。已知烟丝的消费税率为30%，甲类卷烟的消费税税率为56%，固定税额为每标准箱150元。企业所得税税率为25%。A厂收回烟丝时应纳消费税=（100+75）÷（1－30％）×30％=75（万元）A厂销售卷烟时应纳消费税=700×56%+200×0.015－75=320（万元）A厂应纳城建税及教育费附加=（320+75）×（7%+3%）=39.5（万元）利润总额=700－100－75－100－75－320－39.5=－9.5（万元）第三十一页，共四十二页。由此可见，在各相关因素相同的情况下，委托他人加工成成品时的方式税负最轻，利润最高。这是由于委托方，其产品对外售价高于收回委托加工应税消费品（成品）的计税价格部分，实际上并未纳税的缘故。第三十二页，共四十二页。白酒企业通过兼并生产原材料的企业来避免外购，减少消费税的案例

【案例4－9】某瓶装酒生产企业A，过去一直从另一白酒生产企业B购进粮食类白酒生产瓶装酒。年购进白酒1000吨，白酒的价格为3元／斤。如果瓶装酒厂兼并白酒生产厂，年超额负担为100万元。如果A仍需外购白酒生产瓶装酒，A兼并B是否有利？第三十三页，共四十二页。如果不合并，B企业销售白酒给A企业时，A为消费税的实际承担者且不能在后一环节抵扣，A企业每年负担消费税为：1000×1000×2×3×20％十1000×1000×2×0.5＝220（万元）如果A兼并B，B与A就是同一企业，B生产白酒再由A生产瓶装酒，属于连续生产应税消费品，前一自产过程可免征消费税。虽然年增加了超额负担100万元，但还是可获得税收利益220－100＝120（万元）。所以，A选择兼并B企业的经营方式更有利。第三十四页，共四十二页。白酒企业原材料的取得在自制、外购、委托加工收回方式中的选择案例【案例4－10】某酒厂需要一批酒精作原料生产一批白酒，现有两个方案：方案一，委托外单位加工。支付原材料10万元，加工费3万元，假设受托方无同类酒精销售价，酒精消费税税率为5％；方案二，自行加工。自行加工的成本为2万元。该酒厂应作何选择？第三十五页，共四十二页。方案一：委托外单位加工。根据税法规定：用外购或委托加工收回的酒精为原料生产酒，不得扣除已纳消费税。受托方代扣代缴的消费税＝（100000＋30000）÷（1－5％）×5％＝6842.11（元）委托方收回的酒精成本＝100000＋30000＋6842.11＝136842.11（元）方案二：自行加工。根据税法规定：用自产的酒精为原料继续加工成酒时，自用的酒精不需要缴纳消费税。委托方自行加工的酒精成本＝100000＋20000＝120000（元）通过比较，该酒厂应选择方案二，即自行加工。第三十六页，共四十二页。案例某汽车集团，其汽车制造公司正常小汽车的出厂价为150000元/辆，适用税率为8％。而向集团的汽车销售公司供货时价格定为120000元/辆，当月制造小汽车500辆。第三十七页，共四十二页。若由汽车制造公司直接对外销售，应纳消费税额为：150000×500×8％＝600000元若销售给集团的汽车销售公司再由汽车销售公司对外销售，应纳消费税额为：120000×500×8％＝480000元由此减少应纳消