所得税核算方法与举例

SHAPE征地费用记入“无形资产”的核算某公司准备征用一块土地，征地时首先发生的环评费、赔偿费等先进入什么科目核算?能随时进入“无形资产”核算还是在取得土地使用证后再进入“无形资产”核算?如记入“无形资产”核算是否进行摊销?

解答：

该公司提到的问题没有明确征用土地的用途。如果是为了为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，适用新发布的《企业会计准则第3号——投资性房地产准则》。

如果自用，按现行会计制度的相关规定进行会计处理。企业的无形资产在取得时，应按实际成本计量。购入的无形资产，按实际支付的价款作为实际成本。

无形资产应当自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销，计入损益。如预计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限，该无形资产的摊销年限按如下原则确定：

(1)合同规定受益年限但法律没有规定有效年限的，摊销年限不应超过合同规定的受益年限。

(2)合同没有规定受益年限但法律规定有效年限的，摊销年限不应超过法律规定的有效年限。

(3)合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年限不应超过受益年限和有效年限两者之中较短者。

如果合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，摊销年限不应超过10年。

征用前发生的支出计入管理费用中，待取得土地使用权在尚未开发或建造项目前，作为无形资产核算，按以上规定的期限分期摊销。新准则下所得税核算技巧财政部于2006年2月15日发布了《企业准则第18号——所得税》。新《所得税》准则废除了原有的应付税款法和纳税影响会计法，要求企业全面采用资产负债表债务法核算资产负债表项目的暂时性差异，并确认、计量递延所得税。资产负债表债务法较为完全地体现了资产负债观，在所得税的会计核算方面贯彻了资产、负债的界定。目前，由于新所得税法与新所得税准则之间产生差异的项目越来越多，以及资产负债表债务法新理念的引入，因此，所得税费用的核算给企业的财务人员带来了较大的难度。由于新准则下所得税不仅仅是费用，甚至可能是所得税收益，这对利润表中的净利润影响较大，因此如何准确理解和掌握新的所得税费用核算方法就显得相当重要。一、所得税核算方法：资产负债表债务法

资产负债表债务法是从资产负债表出发，分析资产、负债账面价值与其计税基础产生的暂时性差异，从而确定递延所得税的方法。资产负债表债务法的重点在于确定递延所得税资产或递延所得税负债，关键在于确定资产、负债的计税基础。资产负债表债务法注重每一会计期间确认和计量业已发生的交易和事项所引发的未来所得税的流入或流出给企业造成的影响，并将这一影响确认为递延所得税资产或递延所得税负债。齿

资摧产负债表债唯务法引入了笛一个“计税拒基础”的概尤念，需要指塔出的是“计董税基础”不拍同于“纳税很基础”。由差于计税基础默这个概念缺且乏逻辑基础艰，因此“资循产的计税基亿础”通常较疼好理解，而桥负债的计税剥基础通常就欺不那么好理依解了。我认搬为资产、负蹈债的呈计税基础是南从税法的角汁度来看资产深和负债，反狸映的是税法备对资产和负匆债有关项目扩的处理规定宝；而资产、父负债的账面刻价值是期末誓资产负债表富上反映的金泳额，是会计上核算的结果拾，资产、负农债账面价值妥的确定遵循枕的是会计准翼则的规定。洞

采粘用资产负债腿表债务法进做行所得税费碑用核算时通笔常遵循以下散五个步骤：候（1）确定触一项资产或本负债的账面拖价值；（2咱）确定一项马资产或负债闹的计税基础牧；（3）分蒸析、计算暂闻时性差异；秋（4）确定僻递延所得税夸资产和递延秘所得税负债她的期末余额森；（5）确棉定递延所得馒税资产和递火延所得税负剃债的本期发梅生额；（6册）确定利润星表中的所得竹税费用遵。泰

利扎润表中的所亿得税费用包积括当期所得洋税费用和递绸延所得税费高用，对于当灯期所得税费志用的核算其忽实仍然是通恰过对会计利抚润进行调整殊，通过纳税喝调增和纳税夏调减，计算猫出应纳税所载得额，只不蜂过是新准则木和新税法下壁纳税调整事针项可能会有颗所增加。进承行纳税调整侄主要分析利坡润表上会计盟与税法对收姨入、成本、狼费用、利得恰和损失之间谅产生的有关仍差异。而递廉延所得税费找用的核算只宇看资产负债榴表，分析资愿产、负债账虹面价值与其桐计税基础之央间的暂时性益差异，从而输确定递延所腿得税资产和纳递延所得税斩负债，既然肾递延所得税盆费用的核算犹是基于资产筋负债表的暂汗时性差异，腹那么由于资拥产负债表设是一补个累计的概俘念，因此，越递延所得税虽资产和递延缩所得税负债钟期初、期末尽的变动额才俯是计入当期注利润表中的律递延所得税东费用。其

此贞外，企业需情要注意的是说递延所得税渡资产的确认皆是有前提条绕件的，即以巨很可能取得寻用来抵扣可举抵扣暂时性内差异的应纳质税所得额为模限，确认由象可抵扣暂时徐性差异产生梅的递延所得难税资产；而畅递延所得税育负债只要符凯合其确认条笼件必须全额构确认。一般辉而言，在确耀认递延所得尚税资产的同挤时减少所得涉税费用，在果确认递延所土得税负债的致同时增加所孕得税费用。抬但以下情况惜除外：（1义）非同一控弄制下的企业健合并，取得像的可辨认资疾产公允价值服低于或高于锻原账面价值辩的（次不计入当期刻损益，计入伯商誉）；（姻2）可供出虏售金融资产浮公允价值的岁变动（不计单入当期损益泛，计入资本耻公积）。耍

值劝得指出的是临，在实务中绑，一些企业灌出现了将“戒递延所得税侮资产”和“公递延所得税灿负债”两个壁会计科目混革用的现象，桶这就违背了佣资产负债表党观的要求。讽僵二、递延所比得税核算关美键：暂时性笑差异挽

新泥所得税准则械引入了暂时缝性差异概念睁。暂时性差半异，是指资矛产或负债的川账面价值与涛其计税基础串之间的差额锅；未作为资敌产和负债确关认的项目，喷按照税法规融定可以确定卷其计税基础挽的，该计税穷基础与其账侍面价值之间鸟的差额也属蚂于暂时性差嚷异。蔑拘企业需注犯意的是，未加作为资产和少负债核算的尿有关项目是找否产生暂时倒性差异，因优为这些项目食将决定其是械否作为递延坑所得税资产智或递延所得旱税负债来核肆算，因此对河递延所得税邻核算的准确叙性将带来较筋大的影响。翻某些交易或饰事项发生以吩后，因为不隶符合资产、椅负债的确认含条件而未体扫现为资产负艇债表中的资贸产或负债，斩但按照税法文规定能够确街定其计税基纲础的，其账讽面价值与计监税基础之间武的差异也构帐成暂时性差纽异。这些未晋作为资产和歇负债核算的炎有关项目主腹要有：（1俭）企业筹集瑞期间的开办当费；（2）架超过工资薪核金总额2.赌5%的职工缩教育经费；撕（3）超过素当年销售（在营业）收入本15%的广虾告往费和距业务宣传费芦支出。颠

按雄照暂时性差布异对未来期单间应税金额嫁的影响，分纹为应纳税暂乖时性差异和辱可抵扣暂时满性差异。除写因资产、负晃债的账面价盘值与其计税搅基础不同产拢生的暂时性球差异以外，执按照税法规织定可以结转扮以后年度的目未弥补亏损别和税款抵减兆，也视同可污抵扣暂时性记差异处理。裳

目福前，一些学臣者撰文分析幼和比较暂时话性差异、时宇间性差异和守永久性差异针，其实进行粉这样的比较锅，反而很容间易引起混淆柜。我认为，冬企业财务人掏员只需要知迁道暂时性差仙异是资产负音债表产生的层差异，而时馅间性差异和韵永久性差异纽是利润表产债生的差异。发

既慧然暂时性差白异是资产负腔债表产佛生的徒差异，而资禾产和负债项份目会计与税逗法产生差异哭的因素主要有有：（1）钢折旧差异；污（2）摊销慢差异；（3院）资产减值抄损失；（4拖）公允价值遍的变动，而嗽我认为有必许要关注资产喉减值损失和袍公允价值变崖动两项因素责可能对产生狱暂时性差异绒带来较大影棚响。戴悠三、所得老税核算举例杯

例炸如，某公司梯2008年功12月31害日有关资料踩如下：旺

交孟易性金融资稀产公允价值鞠变动为70抛0万元；僻

计复提存货跌价庆准备300秋0万元；雀

计才提固定资产武减值准备1瓜600万元原；块

投职资性房地产启采用公允价伤值后续计量湖模式，其公添允价值变动穿为－800奖万沙元；演

当哑期确认为无捧形资产的开眉发支出45趁00万元；勤

当吊期确认预计窄负债200简万元；信

假献设期初递延揪所得税负债挤和期初递延毙所得税资产短无余额，且仿资产负债表辉上其他资产吗、负债的账妥面价值与计肆税基础不存沸在差异。反

该续公司适用的浇所得税税率片为15％。物2008年赖按照税法规拦定应纳税所矛得额为26城00万元，票预计企业会子持续盈利，刑能够获得足喂够的应纳税肆所得额。通

计暗算：福

（丽1）公司应挑交所得税＝张2600×特15％＝3连90（万元乡）；医

（旗2）应纳税彼暂时性差异悉＝700＋死4500＝驼5200（网万元）；垫坚

（3）查可抵扣暂时骄性差异＝3惊000＋1榴600＋8盒00＋20童0＝560美0（万元）笼；服

（族4）公司递稍延所得税负仍债＝520鹰0×15％禽＝780（扁万元）绒

（伤5）公司递巡延所得税资换产＝560百0×15％沉＝840（渗万元）骄

递桐延所得税费遵用＝780煤－840＝笔-60（万户元）机

所见得税费用＝眯当期所得税亮费用＋递延海所得税费用颂＝390＋忽（-60）望＝330（第万元）孕

账圾务处理：县

借射：所得税费蛋用——当期血所得税费用蠢39统00000含帜脉容喘仙膨

—悼—递延所得救税费用卖-600禁000良兔钓细锋猎掩照烈递延所得税摆资产局84000谁00麦么

贷刃：应交税费似——应交所倘得税些39切00000盖税鼠舱

递延所贝得税负债侍经7喉80000躁0利润分配算⑴固利润分配是废指企业根据读国家有关规勿定和企业章尝程、投资者蜂的决议等，军对企业当年樱可供分配的春利润所进行担的分配。企著业应该设置闻“利润分配肝”科目，本阔科目核算企和业利润的分帮配（或亏损先的弥补）和当历年分配（颜或弥补）后唇的余烤额。足闹⑵遍本科目应当延分别设置“翼提取法定盈督余公积”、糟“提取任意懂盈余公积”奥、“应付现疑金股利”、李“盈余公积鸦补亏”和“知未分配利润张”等明细科烟目进行核算椒。煎辈⑶壁利润分配的虑主要账务处划理。规锐①盘企业按规定所提取的盈余怕公积，借记抖本科目（提换取法定盈余珠公积、提取科任意盈余公县积），贷记摄“盈余公积络——法定盈愈余公积、任抱意盈余公积俩”科目。锁

外怕商投资企业拉按规定提取汽的储备基金友、企业发展栽基金、职工宗奖励及福利扒基金，借记嘉本科目（提声取储备基金界、提取企业非发展基金、悲提取职工奖挣励及福利基甚金），贷记雪“盈余公积姨——储备基茶金、企业发源展夺基金额”、“应付硬职工薪酬”裤等科目。脂肾②沫经股东大会只或类似机构少决议，分配型给股东或投牺资者的现金柄股利或利润趁，借记本科饲目（应付现针金股利或利珍润），贷记翼“应付股利债”科目。舌

经袖股东大会或卧类似机构决子议，分配给韵股东的股票允股利，应在对办理增资手挎续后，借记舰本科目（转熊作股本的股拾利），贷记酱“股本”科隔目。阴③砖用盈余公积虫弥补亏损，贤借记“盈余懒公积——法驾定盈余公积蹦或任意盈余音公积”科目营，贷记本科筑目（盈余公籍积补亏）。租资本公积的够会计核算介聚绍询资本公积是句指企业收到怒投资者的超萌出企业注册蹄资本（或股辆本）中所占奔份额的投资核，以及直接预计入所有者载权益的项利得和损失柔等。在不同循类型的企业变中，所有者现投入资本大尚于其在注册滋资本中所占翻份额的差额竭的表现形式伤有所不同。渔跌资本公积概柳述跌

在牢股份有限公标司，资本公宋积表现为超冰面值缴入股礼本。即实际灰出资额大于驾股票面值的符差额；在其训他企业，则亲表现为资本徒溢价。直接耽计入所有者略权益的利得序和损失，是按指不应计入菌当期损益、植会导致所有呀者权益发生线增减变动的辆、与所有者系投入资本或佳向所有者分篮配利润无关仔的利得或损饶失。板

资病本公积与实窄收资本虽然友都属于投入慈资本范畴，俯但两者有区饱别。实收资喊本一般是投疮资者投入的登，为了谋求泻投资利益的迷法定资本，勺与企业注册统资或本相一致，呀因此，实收雹资本在来源伙和资金上，江都有严格限属制；资本公改积有特定来赌源，另外有缺些来源形成牛的资本公积染。并不需要顶由原投资者驼投入，也并弟不一定需要仍谋求投资利氏益。辛

资秘本公积与净提利润不同。腾在中通常需骄要将业务活院动划分资本嗽和收益的界桑限。收益是顶企业经营活散动产生的结冬果，可分配助给股东。资摔本公积是企秆业所有者投斩入资本的一箱部分，具有股资本属性，涉与企业净利虾润无关。所旦以不能作为亲净利润的一喘部分。槽矮资本公积的鲜会计核算昨

新淹准则中规定悼，企业形成行的资本公积称在“资本公站积”账户核抄算。该账户爬按“资本溢墓价”和“其抓他资本公积培”两个明细礼科目进行会势计核算。其信贷方登记企殃业资本公积薄的增加数。依借方登记资叙本公积的减孤少数，期末筛余额在贷方酱，反映企业吨资本公积实洪有数。奔

（袭一）资本溢敏价番

一纲般企业资本芝溢价。企业碗创立时，要泊经过筹建、慧试生产经营染、开辟市场甘等过程，这贞种投资具有吉风险陛。当炼企业进入正阵常生产经营原。资本利润姿率一般要高船于创立阶段督。这是企业煮创立者付出竖了代价的。燃

所渐以新加入的立投资者要付贼出大于原投冈资者的出资叮额。才能取边得与原有壮投资者相同煮的投资比例雁。投资者投妈入的资本中第按其投资比现例计算的出唐资额部分，放应计入“实周收资本”账切户。超出部矿分计入“资碌本公积—筒—资本溢价贤”账户。槐

股建份有限公司痰股本溢价。委在股票溢价茄发行时，公坡司发行股票咽的收入，相系当于股票面锡值部分计入势“股本”账咽户。超过股着票面值的溢亚价收入（含贵股票发行冻舅结期间的利岭息收入）计浮入“资本公驼积”账户。健与发行权益尿性证券直接巡相关的手续副费、佣金等描交易费用，驳借记“资本敏公积——股句本溢价”等乓账户，贷记截“银行存款麻”等账户。漫

股圆份有限公司卷采用收购本届公司股票方锤式减资的，趋按股票面值戴和注销股数淹计算的股票筛面值总额，雷借记“股本顿”科目，按毛所注销的库渴存股的账面游余额。贷记伸“库存股”衬科目，按其妻差额，借己琴‘’资本公道积——股本练溢价“账户栋，股本溢价包不足冲减的该，应借记”健盈余公积“碌、”利润分静配——未分圆配利润“科芳目；购回股筑票支付的价纠款低于面值果总额的，应获按股票面值宜余额，贷记永”库存股“骡科目，按其偷差额，贷记且”资本公积表——股本溢吨价“科目。崖股本溢价不慎足冲减的。倦应借记”盈窗余公积“、蚕”利润分配支——未分配佣利润“科目例。秆

同耻一控制下企扒业合并涉及枪的资本公积瓜。同一控制棕下企业合并史形成的长期制股权投资，完应在合并曰仿按取得被合傲并方所有者投权益账面价挑值的份额，太借记“长期慨股权投资”围科目，按享古有被投资单阻位已宣告但钢尚未发放的霞现金股利或征利润，借己言‘’应收股训利“科目，栏按支付的合容并对价的劈账面价值。咬贷记有关资错产科目或借眨记有关负债自科目，按其剪差额，贷记曲或借记”资法本公积一资享本溢价（股面本溢价）“兵科目；资本农公积不足冲叶减的。应借财记”盈余公凝积“、”利梁润分配——示未分配利润行“科目。茂

拨汗款转入形成樱的资本公积毒。新准则规诞定，企业收撞到国家拨入凡的专门用于蔬技术改造、选技术研究等维的拨款项目控完成后，形腥成各项资产粪的部分，应虫按实际成本粗借记“固定荣资产”等科净目，贷记有傻关科目，同狡时借记“专恭项应付款”厉科目，贷记得“资本公积字一股本溢价阅”科目。它

（暗二）其他资耻本公积顶

股描权类。股权闹投资价值变茎动，股权投剥资价值变动品是投资单位覆对被脏投资单位的醋长期股权投鹿资采用权益牲法核算时，材在持股比例塔不变的情况喇下，被投资康单位除净损缝益以外所有洁者权益的其备他变动，投垃资单位按其跟持股比例计戚算应享有的喊份额。供

企免业采用权益魔法核算长期麻股权投资时沫。长期投资昨的账面价值降将随着被投哑资单位所有园者权益的增宾减而增加或啦减少。以使靠长期股权投锋资的账面价背值与应享有扰被投资单位姿所有者权益做的份额基本领保持一致。毅被投资单位震净资产的变缴动除了实际层的净损益会谋影响净资产宗外，还有其壶他原因增加雪的资本公积仙。企业应按浅其持股比例悬计算应享有复的份额，借忽记“长期股大权投资一所梦有者权益其腐他变动”账伏户，贷记“吉资本公积一招其他当资本公积”证账户。辩

套杠期保值产生吩利得或损失猛。资产负债灵表日，满足盗运用套期会扬。计方法条菜件的现金流碧量套期和境锅外经营净投妹资套期产生栽的利得，属国于有效套期够的，应按套衫期工具产生日的利得借记榨“套期工具末”科目，贷学记“公允价疑值变动损益禁”、“资本苦公积一其他逼资本公积”望等科目；被侨套期项目产辉生损失做相仁反的会计分默录。烤

将起持有至到期浆投资重分类围为可供出售肯金融资产。怒根据金融工钥具确认和计瓶量准则将持秋有至到期投妙资重分类为骗可供出售金掩融资产。应帜在重分类日论按该项持有妖至到期投资愤的公允价值动、借己“可戚供出售金融计资产”账户抚；已计提减淘值准备的。剖借记“持扁有至到期投蜂资减值准备钳”账户；按矮其账面余额康，贷记“持糖有至到期投齿资——成本名、利息调整摘、应计利息千”账户；按貌其差额，贷响记或借记“诚资本公积—屡—其他资本初公积”账户笋。适

可晚供出售类。捷将可供出售铁金融资产重伏分类为采用足成本或摊余刑成本计量的报金融资产。恨企业根据金栏融工具确认俩和计量准则弃将可供出售色金融资产重长分类为采用霞成本或摊余悟成本计量的讲金融资产，困应在重分类央日按可供出五售金融资产左的公允价值挥。借记“持抓有至到期投充资”等账户傅；贷记“可泥供出售金融写资产”账户经。争

对惧于有固定到世期日的。与径其相关的原某记入“资本家公积——其愤他资本公积边”账户的余蚊额，桌应在该项金枪融资产的剩扛余期限内。墓在资产负债俱表日，按采演用实际利率锯法计算确定料的摊销额。汇借记或贷记纷“资本公积蹲——其他资赠本公积”账县户，贷记或岸借记“投资浊收益”账户齐。刻

对剃于没有固定熄到期目的。娘与其相关的朗原记入“资攻本公积——丈其他资本公斜积”账户的科金额。应在廉处置该项金踏融资产时。狠借记或贷记俘“资本公积戒——其他资吼本公积”账蒙户，贷记或青借记“投资隶收益”账户牙。慎

可礼供出售金融封资产的公允娱价值变动及享减值损失。里资产负债表壤日，可供出捉售金融资产缩的公允价值扔高于其账面租余额的差额厚。借记“可蛛供出售金融斤资产”账户今，贷记“资粥本公积——种其他资本公柔积”浙账户；公允森价值低于其穴账面余额的掩差额，作相窝反的会计分垒录。牙

确丛定可供出售境金融资产发牵生减值的。润按应减记的笛金额，借记梢“资产减值运损失”账户洗，按应从所抹有者权益中叔转出原计入枝资本公积的许累计损失金剥额。贷记“瑞资本公积—怨—其他资本霞公积”账户旨。按其差额源，贷记“可虑供出售金融歇资产——公谦允价值变动花”。蔬

对浇于已确认减予值损失的的弱可供出售金顿融资产，在稼随后的会计葬期间公允价漏值上升的。罪应在原已计敬提的减值准痕备金额内，动按恢复增加领的金额，借夸记“可供出萍售金融资产球”账户，贷仪记“资本公删积——其他漆资本公积”民账户。驼

其顿他类别。递挂延所得税涉捉及哨的资本公积