论管理会计的技术观与社会文化观

论管理会计的技术观与社会文化观论管理会计的技术观与社会文化观一、管理会计的研究不能局限于其技术层面，而必须同社会文化观相结合

在管理会计的形成、开展过程中，研究者往往把主要精力放在它的技术层面〔技术办法〕上。这种做法，在这一新兴学科的奠基和成形阶段，是必要的，也是相当重要的。否那么，这一新学科具有鲜明特色的根本框架就可能建立不起来。

可是当它开展到一定阶段以后，为了使它向更深的层次、更高的水平开展，使它在社会经济开展中充沛发挥其积极作用，就不能只停留在它的技术层面、而必须把它提高到社会文化的层面上，来认识和处理有关问题。

众所周知，在会计领域，通过各种技术办法所形成的会计信息，并不是死的数字，而是社会经济活动的综合反映。会计信息怎样形成和使用，关系到社会成员。社会组织乃至整个国家的利害、得失甚至前途命运。①

可见，会计问题绝不是单纯的技术性问题。通过会计的技术办法进行收集、加工、综合、分析所形成的会计信息，要使它对社会经济的开展充沛发挥积极作用，首要的问题是必须以正确的社会文化观为指导。

人类社会的文化可以从许多不同角度进行研究。一般认为，文化的核心局部是人类在认识和改造客观世界与主观世界的长期历史过程中所形成的价值观念、道德风气与行为准那么。其中价值观是人们对事物的深层次的认识，是形成一种社会文化的基石，在整个社会文化体系中居主导地位。一个人的价值观反映着他的最终追求和判别是非的规范，并由此而形成特定的行为取向。因而可以说，在一定的社会环境、条件下，道德风气与行为准那么都是由价值观所驱动的。示例，一个人如果确立了这样的价值观：不愿意辛勤劳动而又要追求尽可能高的享受，在道德上就会损人利已；在行为上当这不到目的〔追求尽可能高的享受得不到实现〕而又别无其他选择时，就可能挺而走险，甚至谋财害命。在会计文献上有一个广为流行的说法，即“会计是经济活动的语言〞。当然，它不是原始的语言，而是一种符号化的文字与数字、图表相结合的语言。但语言〔不论是口头上的或书面上的〕都只是思维的外壳，它通过特定的形式，表现和传递人们一定的思想文化内容——包括有关人们的价值观、道德风气和行为准那么。会计的功能，不论会计文献上有多少种说法，归根到底，是行为功能〔behavinndfunction〕。会计的技术办法不论如何复杂、先进，如果它提供的信息不能有效地影响人们的行为〔包括组织行为和个人行为〕，就不可能对社会经济生活发挥任何实际作用。而要使会计的行为功能得到充沛发挥，就不是单纯靠研究它的技术办法所能奏效的，还必须深入研究它的社会文化层面，使会计研究的技术观和社会文化观相结合。

更具体一点说，一个组织的领导人如果在价值观上要通过“以权扰数〞，到达“以数谋官〞、“以数谋位〞的目标，并为此而要求会计部门按照他们的意志行事，那他们在道德上就不可能做到老实守信，在行为上就会假帐真算或真帐假算，导致会计信息的严重失真②。这样的会计问题，就不是单纯依靠改良会计的技术办法所能解决的，而必须探索问题产生的社会文化本源，在社会大环境中，从树立正确的价值观、道德风气和行为准那么入手，才能从基本上解决问题。否那么，无异于舍本而逐末。

二、管理会计技术办法的形成与开展

1.本钱会计是管理会计的前身③

本钱会计作为管理会计的前身，是工业化的产物。由于工业革命在生产方式上开始从工场手工业向使用机器的工厂制度过渡，随着时间的推移，企业的规模越来越大，同时要求筹集大量资金用在昂贵的生产设备上，使折旧费用大幅度增长，加上生产的品种日趋多样化，使间接费用的分配、吸收成为本钱计算面临的一大难题。与此同时，竞争的压力又要求分产品提供较正确的本钱数据，以实现本钱计算与利润计算的直接联系。这在客观上要求本钱计算的技术办法能够解决折旧费用的计算和产品间接费用的分配问题。在其起始阶段，这种计算是在帐外进行的；经过较长一段时间的实践，又由帐外计算转入帐内计算，使本钱的形成、积累与结转，纳入复式簿记的框架，从而标志着本钱会计的正式诞生。本钱会计向纵深开展，是从原始的实际本钱计算开展到本钱计算与本钱控制〔管理〕相结合，具体表现为本世纪初期，配合泰罗制在实践中的广泛实施，“规范本钱〞、“差别分析〞和“预算控制〞这些同泰罗的科学管理办法直接联系的技术办法开始引进、应用到会计体系中来，形成独特的规范本钱系统。它把严密的事先计算引进到会计体系中来，实行事先计算、事中控制和事后分析相结合，为会计直接有效地效劳于企业管理开创了一条新路。这是十分可贵的。

2.本世纪50年代以来管理会计的形成和开展④

管理会计是为企业的领导者和管理人员提供管理信息的会计。以泰罗制为根底形成、开展起来的规范本钱系统，虽可视为管理会计形成的一个起点，并成为至今流行的管理会计的一个组成局部。但仅此一项还不能成为严格意义上的管理会计。管理会计的形成与开展，是和“二战〞以后资本主义世界社会经济和科学技术的新开展直接相联系的。从本世纪50年代起，资本主义世界进入所谓战后期，战后期资本主义社会经济和科学技术开展的新形势和特点，促进了现代管理科学的形成和开展。“管理的重心在经营，经营的重心在决策〞，正是现代管理科学适应新的情况提出来的企业管理的新的指导方针，并由此而促成了管理会计的形成和开展。

简括地说，在新的历史条件下形成的管理会计的根本框架，是以“决策与方案会计〞和“执行会计〞为主体，并把“决策会计〞放在首要地位。其中“决策会计〞是以长、短决策的效益评价为核心，而方案〔预算〕那么是决策所选定的有关计划的加工、汇总。“执行会计〞是以责任会计为核心，着重于对经营活动的进程和效果进行评价与控制。

从技术层面看，经过较长期的实践，管理会计所用的多样化的技术办法已取得了丰硕成果，并更趋成熟和定型化了，它主要包括本钱性态与本一量一利分析；决策的相关本钱与非相关本钱的划分和短期经营决策计划的比照分析；长期投资决策计划评价办法和货币时间价值的应用；生产经营全面预算的编制办法；规范本钱的制定和差别分析办法；存货的方案与控制办法；本钱可控性的划分、企业内部转移价格的制定及其在责任会计中的应用；以及现代数学办法〔如数学分析、数学规划、数理统计和矩阵代数等〕的广泛应用等。上述办法可总称为分析性办法，其多样化和复杂程度，比财务会计所用的较为简单的描述性办法显现出更鲜明的特色。

从总体上看，一门学科的技术层面可以看作是它的“硬件〞，而相应的社会文化观可看作是它的“软件〞，后者是前者的灵魂和生命。任何技术办法的应用，如果没有正确的社会文化观作指导，将无法对社会经济的开展产生积极的作用。管理会计自然也是如此。

三、管理会计技术办法的应用必须以正确的社会文化观为指导的具体论证

1.决策的科学化必须以民主化为根底⑤

现代管理科学认为，管理首先是决策，决策是领导者和管理者的首要职能。因而以现代管理科学为指导所形成的管理会计，也把“决策会计〞放在首位。

经过较长期的实践，在“决策会计〞领域所形成的对决策〔无论是短期经营决策或长期投资决策〕计划效益的评价办法是相当丰盛而多样化的。但其具体运用，在决策程序中首先必须正确解决好决策的民主化与科学化的关系问题。

现代管理科学从决策是管理的首要职能这一根本认识出发，把一个完整的管理系统辨别为三个层次：一是决策系统；二是决策支持系统；三是执行与控制系统。与此相适应，管理人员也可辨别为三种不同类型：一是决策人员；二是顾问人员；三是执行人员。会计人员作为信息专家，是属于决策支持系统中的顾问人员。

决策支持系统与决策系统的关系，实质上是“谋〞与“断〞的关系，即以后者作为前者的“外脑〞，为前者最终进行科学决策而充沛发挥“智囊团〞的作用。“谋〞。“断〞相对分开、相互协作，是现代决策体制的重要特点。这种决策体制最早是由军事科学提出来的。因为大量的战争实践和无数血的教训充沛证明：不通过顾问部具体掌握各有关方面大量的军事情报〔信息〕，据以进行分析研究，制定各种科学可行的作战计划，然后由司令部作出正确的判断和选择，从当选取在一定条件下最可行的作战计划，要打胜仗是不可能的。甚至可以这样说：没有顾问部的“多谋〞，就不会有司令部的“善断〞，没有顾问部的运筹帷幄，就不会有司令部的决胜千里。因而现代军事科学十分重视顾问机构〔人员〕的作用。这种由军事科学确立的科学的决策体制，很快被推广应用到现代社会经济领域中来，并在经济管理实践中显示出强大的生命力。

由此可见，在决策程序中正确处理好决策的民主化与科学化的关系，就是正确处理好决策支持系统的“多谋〞与决策系统的“善断〞的关系。其中“多谋〞体现民主化，“善断‘林现科学化。这是意味着：〞善断“必须以〞多谋“为根底，否那么，决策的科学化将成为一句空话。因为任何单位决策系统的领导人，即使是位高权重的领导人，都不可能是万能的。明智的领导者一定要有〞海纳百川“的胸怀，善于主动、积极地为决策支持系统的顾问人员建言、献策发明良好的环境和条件，即诚心诚意地激励他们讲真话，独立自主地发表意见，真正做到尊重知识、尊重人才。这是使决策支持系统中的顾问人员能正确地履行职责、充沛发挥其聪慧才智的关键所在。反之，如果断策系统中的领导人没有优良的品德和崇高的思想境界，不仅不让决策支持系统中学有专长的专家独立自主地、客观地发表意见，反而要求他们以某种形式的所谓科学论证来为自己的既定框框〔长官意志〕效劳，使之披上科学的外衣，就会产生更大的迷惑性，那么这样的论证比不管证更坏。由此而导致决策的失误就不可防止。

因此，决策程序的指导思想和决策人的道德情操，对决策的成败，比相关的技术办法重要得多。

2.预算管理〔包括预算的编制及其贯彻执行〕必须确立广阔员工的主体地位

预算管理的重要性在于它对管理会计的两大组成局部——决策会计与执行会计起着承上启下的作用。它既是决策会计所定决策目标的具体化与协调化，又是对决策目标的贯彻执行落实责任与指导行为的重要标准。

也就是：预算管理首先要对按决策程序所定的决策计划进行加工、汇总，形成企业生产经营在一定期间的全面预算，以集中反映整个企业在该时期内要完成的目标和任务；为促进企业总体目标和任务的实现，还需进一步落实和具体化，为此，就要进行指标分解，形成各个“责任中心〞的责任预算，使它们明确各自的目标、任务，井以责任预算所规定的目标作为发展日常经营活动的准绳；各个“责任中心〞在日常经营过程中，通过“责任会计〞对预算的执行情况进行系统的记录和剖析，从实际完成情况和预定目标的比照，评价和考核各个“责任中心〞及其有关人员的经营业绩，并通过信息反应，及时对企业生产经营各个方面充沛发挥制约和促进作用，以确保决策所定目标的顺利实现。

由此可见，预算管理的技术办法，通过较长期的实践，已经得到充沛的开展并趋于定型化了。问题在于它的社会文化层面。

实践证明：预算的制定和执行，是一种群体行为，工作群体内部的凝聚力越强，群体对预算目标的认同感就越强，取得的效果也就越好；反之，取得的效果就越差。群体动力充沛发挥的最高境界是使之到达最正确的“竞技状态〞，即使每一个职工目标一致，通力协作，充沛发挥每个人的潜能，全力拼搏、奋勇争先。这样，就自然而然地能取得在可能范围内的最正确集体成果。要使预算管理到达这样高的境界，在企业管理的权力结构上，必须遵循新兴起的“产业民主运动〞〔IndustrialDemocracyMovement〕的精神，作重大的、带基本性的变革，从原来纵向的独裁专制式的集权式管理，转变为横向的分权式的民主管理，以基层作为管理权力的基点，真正确立广阔员工的主体地位，赋予他们充沛的自主权、知情权和发言权，即坚持员工本位原那么，以员工称心作为顾客称心的根底和条件，以促进在生产经营第一线的广阔员工的自主性和开拓、创新精神的充沛发挥。

据此，在预算管理工作中，要注意如下两点：

第一、总预算指标的分解、落实，必须充沛尊重下级预算执行者的独立自主精神，由过去从上而下颁发“强加性的分预算〞改变为由广阔员工亲自参与制定而形成“参与性分预算〞。这样做的结果，就会使分预算的执行者增强主人翁责任感，从而把所制定的有关分预算的执行看作是“自己〞义不容辞的责任，借以充沛调动他们完成预定目标的主动性与积极性。

第二、预算的贯彻执行应当使执行者彼此之间从各自的主体地位出发，相互承诺，形成相互遵循的权、责关系，并具体化为一系列相互联结的内部契约关系，以此作为各自的行为标准。从而使预算执行者在其运作中，形成一种以“自主管理〞为根底的“自行调节〞、“自行控制〞、“自行适应〞的机制；并依据一套动态追踪式的瞬时信息网络，相互予以沟通，如假设发现任何“失衡〞现象，即及时据以纠正，以保持组织内部各个环节的协调运作与动态平衡，从下而上促进企业总体目标的顺利实现。

以上所述，是在预算管理领域，以正确的社会文化观为指导，使管理会计的行为功能得以充沛发挥，使之向更深的层次、更高的水平开展的鲜明体现。

[注释]

①杨时展教授曾提出一句寓意深刻的名言：“天下未乱计先乱，天下欲治计乃治。〞参见?杨时展论文集》，企业管理出版社，1997年7月第1版，P181.

②参见余绪缨：?会计信息失真问题剖析》，〔财会月刊》，1996年第8期。

③参见余绪缨：?纵论现代会计的形成与开展》