第五讲-企业会计准则第号课件

聚成华企在线商学院企业会计准则培训之非货币性资产交换讲解人：张杰宏企业会计准则第7号——非货币性资产交换

主要内容一、非货币性资产交换的会计核算二、非货币性资产交换的涉税处理一、非货币性资产交换的会计核算货币性资产：是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产：是指货币性资产以外的资产。非货币性资产交换：是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。1、非货币性资产交换的相关概念

非货币性资产交换范围：不涉及或涉及少量货币性资产（即补价）支付的补价/（放弃资产的公允价值＋支付的补价）的比例

收到的补价/放弃资产的公允价值的比例比例＜25%，视为非货币性资产交换，适用本准则；比例≥25%，适用收入准则进行核算。在准则里，很多定义都是密切相关的（货币性资产与非货币性资产），注意掌握良好的记忆方法。2、“少量”的界定标准

一块手表：如果是作为库存商品存在，则有账面价值和公允价值。1.若用1500元购买，取得这个资产的入账价值应该按采购成本确定。2.若以非货币性资产换这块手表，在交易中即存在四个价值：

①放弃资产的账面价值；②放弃资产的公允价值；③取得资产的原账面价值；④取得资产的公允价值。

到底应该按哪一个作为手表的入账价值？非货币性资产交换核算的关键问题是换入资产如何计价手表的公允价值1500元，笔的公允价值为100元，笔的成本80元；若二者交换，在不考虑相关税费（诸如如流转税等）的情况下，换出笔一方的相关会计处理如下：

借：库存商品——手表1500元主营业务成本——笔80元贷：主营业务收入100元库存商品——笔80元营业外收入1400元

1998年老版的《非货币性资产交易准则》规定：换入资产要以其公允价值为基础计量，放弃资产的公允价值与取得资产的公允价值之间的差额要求计入当期损益。问题：1、不等价的非货币性资产交换会严重影响损益。

2、不正常的现象是，企业的利润可能由事务所评估产生。1998年的账务处理2001年的账务处理借：库存商品——手表1500元贷：主营业务收入100元营业外收入1400元借：库存商品——手表80元贷：库存商品——笔80元（于是出现了双刃剑效应）2001年会计制度取消了公允价值。2001年至2007年之间，企业会计制度要求：非货币性资产交换以放弃资产的账面价值为基础去计量取得资产的入账价值。（不考虑税费的情况下）交换过程不确认收益，即使这个交换是不等价的。之所以这么做的原因：为防止出现利润操纵行为。但是，这样处理的结果使得问题更加突出，资产的真实价值被严重扭曲，企业的实际收益被无端掩盖，根本不符合会计确认与计量的真实性原则。新准则关于非货币性资产交换的确认与计量未同时满足上述条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。同时满足以下条件：（1）该项交换具有商业实质；

（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础。但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。1、公允价值：2、账面价值：商业实质的判断标准实务工作中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允价值相比是重大的。要考虑互换资产的未来现金流量的折现问题，要选择一个适当的折现率；折现的现值，两个现值差与互换资产的公允价值相比，如果差额比较重大，也可确认具有商业实质。

换入资产未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。例如：手表和笔作为商品进行互换，所交换资产的未来现金流量金额是显著不同的，这就是一个具有商业实质的交换。标准一标准二公允价值为基础的确认与计量1、不涉及补价换入资产的入账成本＝放弃资产的公允价值＋相关税费（但是，换入资产的公允价值更加可靠的情况除外）2、涉及补价支付补价的企业换入资产入账价值＝公允价值＋相关税费＋补价

贷记银行存款，将补价计入取得资产的入账价值里面。收到补价的企业换入资产入账价值＝公允价值＋相关税费－补价

借记银行存款，取得的补价冲减换入资产的入账价值。笔和手表的交换是可用公允价值来计量的非货币性资产交换。账务处理：借：库存商品——手表1500贷：主营业务收入100

应交税费——应交增值税（销项税额）17

营业外收入1383旧准则的做法：所放弃的设备的账面价值30万＋所支付的补价2万＝取得房产的入账价值。【例题】A企业用账面价值30万的设备以及现金2万，换取公允价值为50万的房产。新准则的做法：判断：以设备换房产属不同类资产，他们所带来未来的现金流量在时间、方式、金额上都有很大区别，所以具有商业实质；由于房产的公允价值能可靠计量，所以按照房产的公允价值作为入账价值。账务处理如下：

借：固定资产50万贷：固定资产清理30万银行存款2万营业外收入18万注意：1、上述账务处理，入账价值没有考虑资产的公允价值。

2、而增值税的申报表以及企业所得税的申报表里，公允价值都必须作为应税收入来确认。账面价值为基础的确认与计量非货币性资产交换如果不具有商业实质，或虽具有商业实质但换入换出资产的公允价值均不能可靠计量的，以换出资产账面价值作为换入资产的入账成本，无论是否支付补价，均不确认损益。【例】一批商品的账面价值80万，公允价值100万，换取另外一批商品作为库存商品，换入的库存商品原账面价值90万，公允价值100万。其中一方进行如下账务处理：借：库存商品97（没有取得相应扣税发票时的写法）借：取得资产的入账价值80

应交税费—应交增值税（进项税额）17（取得相应扣税发票时的写法）贷：库存商品80

应交税费—应交增值税（销项税额）17新旧准则的非货币性资产交换差异区别旧准则新准则计量基础只允许采用账面价值符合一定条件，可用公允价值损益确认只有收到补价时才有可能确认一笔营业外收入，除此均不会影响到损益。在公允价值模式下，取得的公允价值和放弃的公允价值加相关税费之和的差额计入当期损益。计量模式运用条件没有规定引进商业实质的概念。二、非货币性资产交换的涉税处理

税法会计准则当非货币性资产交换涉及到的货币是少量时，按照非货币性资产交换准则核算。如涉及到的补价大于25％，则属于收入准则的核算范围。

无规定；若发生非货币性资产交换，原则上分解为按公允价值销售货物和购进货物两笔业务来进行纳税处理。公允价值和账面价值双模式公允价值单模式公允价值模式下的税法应用存在两方面的差异：

第一，在交换时会计准则和税法相关规定存在差异。

第二，换入资产的计价在初始计量时的账面价值和计税基础之间存在差异，从而导致当把换入资产按期结转进入利润表时(提折旧、摊销、结转营业成本等)，按会计准则结转的金额和按税法结转的金额会产生差异。区别计量模式应用差异核算方式【例】一批存货的账面价值80万，公允价值100万，用这批货换取另一批商品入库作为存货。用账面价值模式的账务处理：借：库存商品——换入商品80万应交税费——应交增值税（进项税额）17万贷：库存商品——换出商品80万应交税费——应交增值税（销项税额）17万用公允价值模式的账务处理：借：库存商品——换入商品100万应交税费—应交增值税（进项税额）17万贷：主营业务收入100万应交税费—应交增值税（销项税额）17万若会计用公允价值模式计量，会计与税法是无差异的。1、在填写申报表时，填写：视同销售收入100万；视同销售成本80万。2、税法尽管体现不出来入账价值80万，但是计税基础却应按100万计算。上述第一个模式中，省略了结转库存商品进主营业务成本的会计分录。【例】接受的捐赠都要计入营业外收入。如果受赠的是货币，将全额一次计入应税所得额纳税。如果受赠的是非货币资产将全额计入应税所得额，但如果金额比较大占到当年应税所得50％以上，可以报税务机关批准以后，延长均分五年去纳税。原因：受赠的非货币性资产并未导致企业的当期实际纳税能力也同时增加。《国税发【2000】118号》和《国税发【2004】82号》规定：企业在一个纳税年度内转让处置持有5年以上的股权性投资、非货币性资产投资、转让所得、债务重组所得、以及捐赠所得，如果占当年应纳税所得50%以上，可在不超过5年的期间内均匀地计入各年度的应纳税所得额中