第三章 固定资产

第三章固定资产主讲人：刘维12014年中级会计师培训中级财务会计考情分析

本章近两年主要以客观题形式出现，分值在2分左右；本章属于基础性章节。22014年中级会计师培训中级财务会计内容介绍

本章讲三节内容：

第一节固定资产的确认和初始计量

第二节固定资产的后续计量

第三节固定资产处置

32014年中级会计师培训中级财务会计第一节固定资产的确认和初始计量一、固定资产的概念及确认条件

固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：

1.为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的（持有目的）；

2.使用寿命超过一个会计年度。42014年中级会计师培训中级财务会计注意：

（1）资产的持有目的不同，分类也可能不同，比如房屋，对于一般企业来说，大都用于生产经营，属于固定资产，而对于房地产企业持有的将用于出售的商品房，则属于存货；

（2）“出租”仅限于经营租赁方式出租的机器设备；如果是以融资租赁方式出租的资产，则其在租赁期内不属于出租方的资产；如果是出租房屋建筑物等，则一般应该做投资性房地产处理；

（3）使用寿命也可以用该固定资产所生产的产品或提供劳务的数量来表示；

（4）必须是有形的资产，以与无形资产相区分。52014年中级会计师培训中级财务会计固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

①与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；

②该固定资产的成本能够可靠地计量。

注意：“可靠地计量”在某些情况下也可基于合理的估计，比如，已达到预定可使用状态但未办理竣工手续的固定资产，应按暂估价入账，即其成本能够可靠地计量，且应计提折旧。62014年中级会计师培训中级财务会计二、固定资产确认条件的具体应用

1.环保设备和安全设备。企业购置的环保设备和安全设备等资产，它们的使用虽然不能直接为企业带来经济利益，但是有助于企业从相关资产中获得经济利益，或者将减少企业未来经济利益的流出，因此，对于这些设备，企业应将其确认为固定资产。

2.固定资产的各组成部分。构成固定资产的各组成部分（如采用一揽子方式购入的生产线等），如果各自具有不同的使用寿命或者以不同的方式为企业提供经济利益，从而适用不同的折旧率或者折旧方法，此时，企业应将其各组成部分单独确认为单项固定资产。

3.备品备件和维修设备。企业拥有的备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。72014年中级会计师培训中级财务会计【例题1·判断题】固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益的，企业应当将其看作一个整体确认为一项固定资产。（）

『正确答案』×82014年中级会计师培训中级财务会计【例题2·判断题】工业企业购买的备品备件和维修设备等通常应作为固定资产核算。（）

[答疑编号1519030102]

『正确答案』×

『答案解析』企业拥有的备品备件和维修设备通常确认为存货，只是某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用时，应确认为固定资产。92014年中级会计师培训中级财务会计【例题3·多选题】下列资产中，应作为企业固定资产核算的有（）。

A.已经营租出的建筑物

B.已经营租出的机器设备

C.已投入使用但未办理竣工手续的房产

D.融资租入的生产设备

[答疑编号1519030103]

『正确答案』BCD

『答案解析』选项A，一般属于企业的投资性房地产。102014年中级会计师培训中级财务会计三、固定资产的初始计量原则：按取得成本计量；

内容：达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出；如买价、运杂费、安装费、相关税费等。

但要注意这里的“相关税费”不包括生产经营用固定资产（动产）的增值税进项税，这部分增值税进项税可以抵扣。112014年中级会计师培训中级财务会计思路：按取得方式确认和计量。

（一）外购固定资产

1.购入不需要安装的固定资产

基本分录：

借：固定资产

贷：银行存款等122014年中级会计师培训中级财务会计注意：对于2009年1月1日以后购入固定资产（动产）时发生的增值税，一般可以抵扣，不计入固定资产成本，应计入“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目借方。

购入固定资产运输过程中的运费，如取得交通运输部门开具的发票，一般可按发票金额的7%作为增值税进项税抵扣。但如果条件只是笼统告知运杂费的金额，则不需要考虑这个因素，因为杂费不能作为增值税进项税抵扣。132014年中级会计师培训中级财务会计【例题4·单选题】（2010年考题）甲公司为增值税一般纳税人，于2009年2月3日购进一台不需要安装的生产设备，收到的增值税专用发票上注明的设备价款为3000万元，增值税额为510万元，款项已支付；另支付保险费15万元，装卸费5万元。当日，该设备投入使用。假定不考虑其他因素，甲公司该设备的初始入账价值为（）万元。

A.3000

B.3020

C.3510

D.3530

[答疑编号1519030104]

『正确答案』B

『答案解析』该设备系09年购入的生产用设备，其增值税可以抵扣，则甲公司该设备的初始入账价值＝3000＋15＋5＝3020（万元）。142014年中级会计师培训中级财务会计【例题5·计算分析题】甲公司为增值税一般纳税人。2010年5月12日，甲公司购入一台不需要安装就可以投入使用的生产设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为600000元，增值税税额为102000元，运输费用结算单据上注明的运输费用10000元，发生装卸费等其他杂费共2000元，以上均为银行转账支付。

假定不考虑其他税费。

要求：

编制甲公司相关的账务处理。152014年中级会计师培训中级财务会计

『正确答案』

甲公司的账务处理如下：

借：固定资产——××设备611300

应交税费——应交增值税（进项税额）102700

贷：银行存款714000

本例中增值税进项税额＝102000＋10000×7%＝102700（元）

固定资产成本＝600000＋10000－10000×7%＋2000＝611300（元）162014年中级会计师培训中级财务会计2.购入需要安装的固定资产：

要点：①通过“在建工程”科目；②成本包含安装费用（材料、人工费用等）。172014年中级会计师培训中级财务会计【例题6·计算分析题】2×10年7月8日，甲公司购入一台需要安装的生产设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为800000元，增值税税额为136000元，发生装卸费8000元，款项已通过银行转账支付。安装设备时，领用原材料一批，其账面成本为30000元，未计提存款跌价准备，购进该批材料时支付的增值税进项税额为5100元，应支付本公司安装工人薪酬6000元。

假定不考虑其他税费。

要求：

编制甲公司相关的账务处理。182014年中级会计师培训中级财务会计『正确答案』

甲公司的账务处理如下：

（1）支付设备价款、增值税、装卸费

借：在建工程——××设备808000

应交税费——应交增值税（进项税额）136000

贷：银行存款944000

（2）领用本公司原材料、支付安装工人薪酬

借：在建工程——××设备36000

贷：原材料30000

应付职工薪酬6000

注意：所领用原材料的进项税仍可以抵扣，不需要转出。192014年中级会计师培训中级财务会计（3）设备安装完毕达到预定可使用状态时，从在建工程结转为固定资产

借：固定资产——××设备844000

贷：在建工程——××设备844000202014年中级会计师培训中级财务会计

3.以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产

要点：应按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。212014年中级会计师培训中级财务会计【例题7·计算分析题】2×10年4月21日，甲公司向乙公司一次购入三套不同型号且具有不同生产能力的设备A、B和C。甲公司为该批设备共支付货款5000000元，增值税进项税额850000元，保险费17000元，装卸费3000元，全部通过银行转账支付；假定A、B和C设备分别满足固定资产确认条件，公允价值分别为1560000元、2340000元和1300000元。假定不考虑其他相关税费。

要求：

计算甲公司固定资产的入账价值，并编制与其相关的账务处理。222014年中级会计师培训中级财务会计『正确答案』

甲公司的账务处理如下：

（1）确认计入固定资产成本的金额，包括购买价款、保险费、装卸费等，即：

5000000＋17000＋3000＝5020000（元）

（2）确定A、B和C的价值分配比例

A设备应分配的固定资产价值比例为：

1560000/（1560000＋2340000＋1300000）×100%＝30%

B设备应分配的固定资产价值比例为：

2340000/（1560000＋2340000＋1300000）×100%＝45%

C设备应分配的固定资产比例为：

1300000/（1560000＋2340000＋1300000）×100%＝25%232014年中级会计师培训中级财务会计（3）确定A、B和C设备各自的成本

A设备的成本＝5020000×30%＝1506000（元）

B设备的成本＝5020000×45%＝2259000（元）

C设备的成本＝5020000×25%＝1255000（元）

（4）会计分录

借：固定资产——A

1506000

——B

2259000

——C

1255000

应交税费——应交增值税（进项税额）850000

贷：银行存款5870000242014年中级会计师培训中级财务会计

4.超过正常信用期分期付款购买固定资产

购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付（正常信用期通常为3年），实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。折现率在考试时一般会告知。

借：固定资产

未确认融资费用

贷：长期应付款等

实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

注意：本考点在第十一章还会提到，且可参照融资租入固定资产来理解和处理。252014年中级会计师培训中级财务会计【例题8·判断题】企业购入不需要安装的生产设备，购买价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，应当以购买价款的现值为基础确定其成本。（）

[答疑编号1519030108]

『正确答案』√262014年中级会计师培训中级财务会计（二）自行建造固定资产，分为自营方式、出包方式。

1.自营方式建造固定资产

核算要点：（1）剩余、盘点工程物资的核算

①购入工程物资时，一般分录为：

借：工程物资

应交税费——应交增值税（进项税额）（可以抵扣的增值税进项税额）

贷：银行存款

②领用时，一般分录为：

借：在建工程

贷：工程物资等

272014年中级会计师培训中级财务会计③工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本转作企业的库存材料，按照现行规定，工程物资的进项税也是可以抵扣的，因此如果原来购入工程物资时，相关进项税是单独计入“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目借方的，则不需要做处理，如果原来进项税是计入工程物资成本的，则在工程物资转作原材料时，应将进项税从成本中分离出来。

盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工程项目尚未完工的，计入或冲减所建工程项目的成本；如果工程项目已经完工的，计入当期损益（一般为营业外收支）。282014年中级会计师培训中级财务会计（2）已达到预定可使用状态但尚未办理竣工结算的固定资产的处理

所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。292014年中级会计师培训中级财务会计（3）工程报废或毁损的处理（与工程物资报废毁损不一样）

由于正常原因造成的单项工程或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失或净收益，如果工程项目尚未达到预定可使用状态的，计入或冲减继续施工的工程成本。

如果工程项目已经达到预定可使用状态的，属于筹建期间的计入或冲减管理费用，不属于筹建期间的计入当期营业外支出或营业外收入。

如为非正常原因造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，一般应将其净损失直接计入当期营业外支出。302014年中级会计师培训中级财务会计（4）工程试运行中所获得的收入、支出的核算

企业的在建工程在达到预定可使用状态前，因进行负荷联合试车而形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减在建工程成本。312014年中级会计师培训中级财务会计【例题9·单选题】在建工程项目达到预定可使用状态前，对试生产产品对外出售取得的收入正确的处理是（）。

A.冲减工程成本

B.计入营业外收入

C.冲减营业外支出

D.计入其他业务收入

[答疑编号1519030201]

『正确答案』A

『答案解析』固定资产达到预定可使用状态前试生产所发生的费用计入工程成本；试生产产品对外出售取得的收入，应借记“银行存款”科目，贷记“在建工程”科目。322014年中级会计师培训中级财务会计【例题10·单选题】下列关于自行建造固定资产会计处理的表述中，正确的是（）。

A.为建造固定资产支付的职工薪酬计入当期损益

B.固定资产的建造成本不包括工程完工前盘亏的工程物资净损失

C.工程完工前因正常原因造成的单项工程报废净损失计入营业外支出

D.已达到预定可使用状态但未办理竣工决算的固定资产按暂估价值入账

[答疑编号1519030202]

『正确答案』D

『答案解析』选项A，为建造固定资产支付的职工薪酬符合资本化条件的，应该计入建造固定资产的成本；选项BC，应该计入建造成本中。332014年中级会计师培训中级财务会计【例题11·多选题】下列各项中，不应计入固定资产成本的有（）。

A.固定资产进行日常修理发生的人工费用

B.固定资产（动产）安装过程中领用原材料所负担的增值税

C.固定资产达到预定可使用状态后发生的专门借款利息

D.固定资产达到预定可使用状态前发生的工程物资盘亏净损失

[答疑编号1519030203]

『正确答案』ABC342014年中级会计师培训中级财务会计【例题12·判断题】自行建造固定资产达到预定可使用状态前，该项目的工程物资盘盈应当计入当期营业外收入。（）

[答疑编号1519030204]

『正确答案』×

『答案解析』固定资产达到预定可使用状态前该项目的工程物资盘盈应冲减工程成本。352014年中级会计师培训中级财务会计

【例题13·计算分析题】甲公司在生产经营期间以自营方式建造一条生产线。2×10年1月至6月发生的有关经济业务如下：

（1）1月10日，为建造生产线购入工程物资A一批，收到的增值税专用发票上注明的价款为2000000元，增值税额为340000元，款项已通过银行转账支付。

（2）1月20日，建造生产线领用工程物资A1800000元。

（3）6月30日，建造生产线的工程的人员职工薪酬合计为1150000元。

（4）6月30日，工程建设期间辅助生产车间为建造生产线提供的劳务支出合计为350000元。362014年中级会计师培训中级财务会计（5）6月30日，工程完工后对工程物资进行清查，发现工程物资A减少20000元，经调查属保管员过失造成被盗丢失，根据企业管理规定，保管员应赔偿5000元，尚未收到。剩余工程物资A转用于甲公司正在建造的一栋职工宿舍。

（6）6月30日，生产线工程达到预定可使用状态并交付使用。

假定不考虑相关税费。

要求：

编制甲公司相关的账务处理372014年中级会计师培训中级财务会计『正确答案』甲公司的账务处理如下：

（1）购入工程物资

借：工程物资——A

2000000

应交税费——应交增值税（进项税额）340000

贷：银行存款2340000

（2）工程领用物资

借：在建工程——××生产线1800000贷：工程物资——A

1800000382014年中级会计师培训中级财务会计（3）计提工程人员职工薪酬

借：在建工程——××生产线1150000

贷：应付职工薪酬1150000

（4）辅助生产车间为工程提供劳务支出

借：在建工程——××生产线350000

贷：生产成本——辅助生产成本350000392014年中级会计师培训中级财务会计（5）①工程物资盘亏、报废及毁损净损失

借：营业外支出——盘亏损失18400

其他应收款——保管员5000

贷：工程物资——A

20000

应交税费——应交增值税（进项税额转出）3400

②剩余工程物资转用于职工宿舍的建造

借：在建工程——职工宿舍210600

贷：工程物资——A

180000

应交税费——应交增值税（进项税额转出）30600

注意：因为不动产涉及的增值税不允许抵扣，所以这里要将进项税额转出。402014年中级会计师培训中级财务会计（6）生产线交付使用

借：固定资产——××生产线3300000

贷：在建工程——××生产线3300000

特殊业务：高危行业提取的安全生产费

应把握两点，即安全生产费如何提取、如何使用：

①提取时，一般分录为：

借：成本费用类科目

贷：专项储备——安全生产费412014年中级会计师培训中级财务会计②使用时，有两大用途：用于安全生产设备等的购建或用作与安全生产相关的费用化支出（如安全生产检查费等）。

a.购建安全生产设备等时，正常做处理即可，不涉及专项储备；

安全生产设备达到预定可使用状态时，应一次性提足折旧，按折旧金额冲减专项储备：

借：专项储备

贷：累计折旧

b.发生与安全生产相关的费用化支出时：

借：专项储备

贷：银行存款等422014年中级会计师培训中级财务会计【例题14·计算分析题】甲公司是一家煤矿企业，依据开采的原煤产量按月提取安全生产费，提取标准为每吨10元，假定每月原煤产量为70000吨，2×10年7月8日，经有关部门批准，该企业购入一批需要安装的用于改造和完善矿井运输的安全防护设备，价款为2000000元，增值税进项税额为340000元，安装过程中支付人工费300000元。7月28日安装完成。2×10年7月30日，甲公司另支付安全生产检查费150000元，假定2×10年6月30日，甲公司"专项储备——安全生产费"余额为50000000元。不考虑其他相关税费。

要求：编制甲公司相关的账务处理。432014年中级会计师培训中级财务会计甲公司的账务处理如下：

（1）企业按月提取安全生产费

借：生产成本700000

贷：专项储备——安全生产费700000

（2）购置安全防护设备

借：在建工程——××设备2000000

应交税费——应交增值税（进项税额）340000

贷：银行存款2340000

借：在建工程——××设备300000

贷：应付职工薪酬300000

借：应付职工薪酬300000

贷：银行存款或库存现金300000

借：固定资产——××设备2300000

贷：在建工程——××设备2300000

借：专项储备——安全生产费2300000

贷：累计折旧2300000442014年中级会计师培训中级财务会计（3）支付安全生产检查费

借：专项储备——安全生产费150000

贷：银行存款150000452014年中级会计师培训中级财务会计2.出包方式建造固定资产

●“预付账款”核算预付的工程款。

●“在建工程”科目实际成为企业与建造承包商的结算科目，企业将与建造承包商结算的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”科目进行核算。

●在出包工程过程中可能还会发生一些共同的支出，如研究费用、监理费用等。在账务处理时，应先通过“在建工程——待摊支出”科目归集，然后通过下列公式分摊计入相应的工程项目中。

待摊支出分摊率＝累计发生的待摊支出/（建筑工程支出＋安装工程支出）×100%

某工程应分摊的待摊支出＝某工程的建筑工程支出、安装工程支出合计×分配率462014年中级会计师培训中级财务会计【例题15·计算分析题】甲公司是一家化工企业，2009年1月经批准启动硅酸钠项目建设工程，整个工程包括建造新厂房和冷却循环系统以及安装生产设备等3个单项工程。2009年2月1日，甲公司与乙公司签订合同，将该项目出包给乙公司承建。根据双方签订的合同，建造新厂房的价款为600万元，建造冷却循环系统的价款为400万元，安装生产设备需支付安装费用50万元。建造期间发生的有关事项如下：

（1）2009年2月10日，甲公司按合同约定向乙公司预付10%备料款100万元，其中厂房60万元，冷却循环系统40万元。

（2）2009年8月2日，建造厂房和冷却循环系统的工程进度达到50%，甲公司与乙公司办理工程价款结算500万元，其中厂房300万元，冷却循环系统200万元。甲公司抵扣了预付备料款后，将余款用银行存款付讫。472014年中级会计师培训中级财务会计（3）2009年10月8日，甲公司购入需安装的设备，取得增值税专用发票，价款总计450万元，增值税进项税额为76.5万元，已用银行存款付讫。

（4）2010年3月10日，建筑工程主体已完工，甲公司与乙公司办理工程价款结算500万元，其中，厂房300万元，冷却循环系统200万元。款项已通过银行转账支付。

（5）2010年4月1日，甲公司将生产设备运抵现场，交乙公司安装。482014年中级会计师培训中级财务会计（6）2010年5月10日，生产设备安装到位，甲公司与乙公司办理设备安装价款结算50万元，款项已通过银行转账支付。

（7）整个工程项目发生管理费、可行性研究费、公证费、监理费共计30万元，已用银行存款付讫。

（8）2010年6月1日，完成验收，各项指标达到设计要求。

假定不考虑其他相关费用。

要求：

编制甲公司相关的账务处理492014年中级会计师培训中级财务会计甲公司的账务处理如下：

（1）20×9年2月10日，预付备料款

借：预付账款——乙公司100

贷：银行存款100

（2）2009年8月2日，办理工程价款结算

借：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房300

——乙公司——建筑工程——冷却循环系统200

贷：银行存款400

预付账款——乙公司100

（3）2009年10月8日，购入设备

借：工程物资——××设备450

应交税费——应交增值税（进项税额）76.5

贷：银行存款526.5502014年中级会计师培训中级财务会计（4）2010年3月10日，办理建筑工程价款结算

借：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房300

——乙公司——建筑工程——冷却循环系统200

贷：银行存款500

（5）2010年4月1日，将设备交乙公司安装

借：在建工程——乙公司——安装工程——××设备450

贷：工程物资——××设备450

（6）2010年5月10日，办理安装工程价款结算

借：在建工程——乙公司——安装工程——××设备50

贷：银行存款50

（7）支付工程项目发生管理费、可行性研究费、监理费

借：在建工程——乙公司——待摊支出30

贷：银行存款30512014年中级会计师培训中级财务会计（8）结转固定资产

①计算分摊待摊支出

待摊支出分摊率＝30÷（厂房600＋冷却循环系统400＋生产设备450＋安装费50）×100%＝2%

厂房应分摊的待摊支出＝600×2%＝12（万元）

冷却循环系统应分配的待摊支出＝400×2%＝8（万元）

安装工程应分配的待摊支出＝（450＋50）×2%＝10（万元）522014年中级会计师培训中级财务会计结转在建工程：借：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房12

——乙公司——建筑工程——冷却循环系统8

——乙公司——安装工程——××设备10

贷：在建工程——乙公司——待摊支出30

②计算已完工的固定资产的成本：

厂房的成本＝600＋12＝612（万元）

冷却循环系统的成本＝400＋8＝408（万元）

生产设备的成本＝（450＋50）＋10＝510（万元）

借：固定资产——厂房612

——冷却循环系统408

——××设备510

贷：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房612

——乙公司——建筑工程——冷却循环系统408

——乙公司——安装工程——××设备510注意：

①预付的工程款先通过“预付账款”科目核算，办理结算时再计入在建工程成本；

②共同性支出先通过“在建工程——待摊支出”科目归集，完工时再分摊至各个单项工程。532014年中级会计师培训中级财务会计（三）融资租入固定资产

1.融资租赁的定义和判断标准

融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。

根据实质重于形式的要求，承租人应增加固定资产。542014年中级会计师培训中级财务会计融资租赁根据《租赁》准则的规定，风险和报酬的转移具体有五个标准（符合其中之一即可判断为融资租赁）：

（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人；

（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价预计将远低于（≤25%）行使选择权时租赁资产的公允价值；在租赁开始时，能够合理推断承租人将来一定会购买该资产。

（3）租赁期占租赁资产尚可使用寿命的大部分（≥75%）；

（4）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值几乎相当于（≥90%）租赁开始日租赁资产的公允价值；

（5）租赁资产性质比较特殊，如果不做较大的修整，只有承租人才能使用。552014年中级会计师培训中级财务会计

2.融资租入的会计处理（与超过信用期分期购入固定资产的处理思路一致）

掌握三个问题：

（1）固定资产入账价值的确定（最低租赁付款额现值与租赁资产公允价值的较低者）；

（2）未确认融资费用的分摊（按实际利率法摊销）；

（3）融资租入固定资产如何计提折旧；

注意：融资租赁中承租人的初始直接费用也应计入融资租入资产的入账价值。

具体处理参见本书第十一章的讲解。以下看一个经营租赁资产的举例。562014年中级会计师培训中级财务会计3.经营租入固定资产的处理

要点：承租人不作为固定资产入账，可备查登记。572014年中级会计师培训中级财务会计【例题16·计算分析题】2009年1月1日，甲公司从乙租赁公司采用经营租赁方式租入一台办公设备。租赁合同规定：租赁期开始日为2009年1月1日，租赁期为3年，租金总额为27万元，租赁开始日，甲公司先预付租金20万元，第3年末再支付租金7万元；租赁期满，乙租赁公司收回办公设备。假定甲公司在每年年末确认租金费用，不考虑其他相关税费。582014年中级会计师培训中级财务会计甲公司的账务处理如下（单位：万元）：

（1）2009年1月1日，预付租金

借：预付账款——乙租赁公司20

贷：银行存款20

（2）2009年12月31日，确认本年租金费用

借：管理费用9（27/3）

贷：预付账款——乙租赁公司9

（3）2010年12月31日，确认本年租金费用

借：管理费用9（27/3）

贷：预付账款——乙租赁公司9

（4）2011年12月31日，确认本年租金费用

借：管理费用9（27/3）

贷：银行存款7

预付账款——乙租赁公司2592014年中级会计师培训中级财务会计（四）其他方式取得的固定资产1.投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

2.非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产的成本，应当分别按照本书有关章节的规定确定。602014年中级会计师培训中级财务会计（五）存在弃置费用的固定资产弃置费用通常是指根据国家法律法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。是针对特殊行业的特定固定资产而言的。

如：

1.核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务；

2.石油天然气开采企业油气资产的弃置费用。

对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本。借记“固定资产”，贷记“预计负债”。按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，应在发生时计入“财务费用”科目，借记“财务费用”，贷记“预计负债”。

注意：一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。612014年中级会计师培训中级财务会计【例题17·单选题】某核电站以10000万元购建一项核设施，现已达到预定可使用状态，预计在使用寿命届满时，为恢复环境将发生弃置费用1000万元，该弃置费用按实际利率折现后的金额为620万元。该核设施的入账价值为（）万元。

A.9000

B.10000

C.10620

D.11000

[答疑编号1519030209]

『正确答案』C

『答案解析』该核设施的入账价值＝10000＋620＝10620（万元）。622014年中级会计师培训中级财务会计【例题18·计算分析题】甲公司主要从事化工产品的生产和销售。2007年12月31日，甲公司一套化工产品生产线达到预定可使用状态并投入使用，预计使用寿命为15年。根据有关法律，甲公司在该生产线使用寿命届满时应对环境进行复原，预计将发生弃置费用2000000元。甲公司采用的折现率为10%。

要求：

计算甲公司弃置费用计入固定资产的金额并编制相关的账务处理。632014年中级会计师培训中级财务会计甲公司与弃置费用有关的账务处理如下：

（1）2007年12月31日，按弃置费用的现值计入固定资产原价

应计入固定资产原价金额＝2000000×0.2394＝478800（元）

借：固定资产478800

贷：预计负债478800（2）2008年12月31日～2022年12月31日利息费用计算见表3—1

表3—1利息费用计算表642014年中级会计师培训中级财务会计单位：元年度利息费用预计负债账面价值（1）＝（2）×10%（2）＝上期（2）＋（1）2007

478800200847880526680200952668579348201057934.80637282.80201163728.28701011.08201270101.11771112.19201377111.22848223.41201484822.34933045.75201593304.581026350.332016102635.031128985.362017112898.541241883.902018124188.391366072.292019136607.231502679.522020150267.951652947.472021165294.751818242.222022181757.782000000652014年中级会计师培训中级财务会计2008年12月31日，确认利息费用的账务处理如下：

借：财务费用47880

贷：预计负债47880

2009～2022年，确认利息费用的账务处理比照2008年的相关账务处理。662014年中级会计师培训中级财务会计第二节固定资产的后续计量固定资产后续计量，主要包括折旧、后续支出等内容.672014年中级会计师培训中级财务会计一、固定资产折旧固定资产折旧——固定资产投资向费用、成本转化的过程

固定资产折旧需要考虑的主要因素有预计使用寿命、预计净残值、入账价值和折旧方法等。

（一）确定固定资产使用寿命应考虑的因素

（1）预计生产能力或实物产量；

（2）预计有形损耗或无形损耗；

技术进步是引起资产无形损耗的重要原因，资产发生减值也可能是资产无形损耗所引起的。

（3）法律或者类似规定对资产使用的限制。682014年中级会计师培训中级财务会计（二）固定资产折旧范围1.空间范围：除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：

（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产（即超龄使用）；

（2）按照规定单独估计作为固定资产入账的土地（属于历史遗留问题，按现行规定，企业只拥有土地使用权，应通过无形资产核算）。

注意：不需用的固定资产、因修理停用的固定资产、季节性停用的固定资产等均应计提折旧。但对固定资产进行改良时，固定资产转入了在建工程，故改良期间不需计提折旧。

已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。692014年中级会计师培训中级财务会计2.时间范围：固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。（即按月初在账的固定资产计提折旧。）702014年中级会计师培训中级财务会计（三）固定资产折旧方法（分为两大类：传统折旧方法、加速折旧法）

传统折旧方法包括：年限平均法、工作量法；

加速折旧方法包括：双倍余额递减法、年数总和法。

固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。

1.年限平均法（直线法）

年折旧额＝（原价－预计净残值）÷预计使用年限＝原价×年折旧率

年折旧率＝（1－预计净残值/原价）÷预计使用年限

712014年中级会计师培训中级财务会计2.工作量法

单位工作量折旧额＝（固定资产原价一预计净残值）÷总工作量

每期折旧额＝单位工作量折旧额×固定资产该期实际工作量

工作量法下每年的折旧额会随资产的工作量而不断变化。一般资产在不同年度工作量差别较大的，适于采用工作量法计提折旧，比如汽车等应按照工作量法计提折旧。722014年中级会计师培训中级财务会计【拓展】（了解）加速折旧的经济意义：技术进步快、存在无形损耗的行业，其固定资产很可能在其使用寿命结束前就提前更新了，所以需要在使用初期多提折旧，尽快使固定资产成本得到补偿。732014年中级会计师培训中级财务会计3.双倍余额递减法（特点：前期折旧多，后期折旧少）

原理：前期折旧时，先不考虑净残值，按双倍直线折旧率计提折旧；最后两年改成直线法。

如果不考虑预计净残值，直线法（年限平均法）下，折旧率＝1/预计使用年限，所以双倍余额递减法下，前期折旧率（双倍直线折旧率）＝2/预计使用年限；

前期每年的折旧额＝（原价—累计折旧额）×前期折旧率

早期折旧率不变，折旧基数在变。

最后两年改成直线法后，要考虑预计净残值。742014年中级会计师培训中级财务会计【例题19·计算分析题】某企业2008年12月购入一项固定资产，当月投入使用。固定资产的原价为120万元，预计使用年限为5年，预计净残值率为4%。

要求：

用双倍余额递减法计提折旧。第1年：（2009年）：120万×2/5×100%＝48（万元）

第2年：（120万—48万）×40%＝28.8（万元）

第3年：（120—48—28.8）×40%＝17.28（万元）

第4、5年改成平均年限法：

（120—48—28.8—17.28—120×4%）÷2＝10.56（万元）752014年中级会计师培训中级财务会计

4.年数总和法

原理：折旧基数＝原价—净残值；折旧率＝尚可使用年限/使用年限的数字之和

折旧基数不变，折旧率在变。762014年中级会计师培训中级财务会计【例题20·计算分析题】承例19，用年数总和法计提折旧。

[答疑编号1519030302]

『正确答案』

第1年：（120万—120万×4%）×5/15＝38.4（万元）

第2年：（120万—120万×4%）×4/15＝30.72（万元）

第3年：（120万—120万×4%）×3/15＝23.04（万元）

第4年：（120万—120万×4%）×2/15＝15.36（万元）

第5年：（120万—120万×4%）×1/15＝7.68（万元）772014年中级会计师培训中级财务会计注意：

1）两个加速折旧法各自的特点：双倍余额抵减法的特点是，前期不考虑残值，折旧率固定，折旧基数逐渐减少；最后两年改为直线法。年数总和法的特点是，一开始就考虑残值，折旧基数不变；折旧率逐年减少。

2）年数总和法下，折旧自年度中间某个月份开始计提时的处理：基于上例，若2009年5月1日购入固定资产并投入使用，则年数总和法下：

2009年折旧：（120—120×4%）×5/15×7/12＝22.4

2010年折旧：（120—120×4%）×5/15×5/12＋（120—120×4%）×4/15×7/12＝16＋17.92＝33.92782014年中级会计师培训中级财务会计3）计提折旧的会计处理

借：制造费用/管理费用/销售费用等

贷：累计折旧

固定资产账面价值＝原价－累计折旧－减值准备792014年中级会计师培训中级财务会计【例题21·计算分析题】2×10年5月，甲公司固定资产计提折旧的情况如下：车间厂房计提折旧75000元，机器设备计提折旧80000元；管理部门房屋建筑物计提折旧65000元，管理部门的办公设备计提折旧45000元；销售部门的运输工具计提折旧30000元，销售部门的办公设备计提折旧20000元。

要求：做出甲公司5月份计提折旧的相关账务处理。802014年中级会计师培训中级财务会计『正确答案』

甲公司5月份计提折旧的账务处理如下：

借：制造费用155000

管理费用110000

销售费用50000

贷：累计折旧315000812014年中级会计师培训中级财务会计（四）固定资产预计使用寿命等的复核

企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。

注意：固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更，采用未来适用法，不需追溯调整。822014年中级会计师培训中级财务会计【例题22·单选题】某设备的账面原价为50000元，预计使用年限为4年，预计净残值率为4%，采用双倍余额递减法计提折旧，该设备在第3年应计提的折旧额为（）元。

A.5250

B.6000

C.6250

D.9000

[答疑编号1519030304]

『正确答案』A

『答案解析』

双倍余额递减法年折旧额的计算：

第1年：50000×2/4＝25000（元）；第2年：（50000－25000）×2/4＝12500（元）；第3年：（50000－25000－12500－50000×4%）/2＝5250（元）。

注意：最后两年要改成直线法，同时要考虑预计净残值。832014年中级会计师培训中级财务会计【例题23·多选题】下列固定资产中，应计提折旧的固定资产有（）。

A.经营租赁方式租出的固定资产

B.季节性停用的固定资产

C.正在改扩建的固定资产

D.融资租入的固定资产

[答疑编号1519030305]

『正确答案』ABD

『答案解析』选项A，经营租赁的固定资产由出租方计提折旧，故选项A正确；选项B，应计提折旧，一般情况下，只有两类固定资产不需计提折旧（已提足折旧的或作为固定资产单独入账的土地使用权）；选项C，尚未达到预定可使用状态的在建工程项目不提折旧，故选项C错误；选项D，融资租入的固定资产应计提折旧。842014年中级会计师培训中级财务会计

【例题24·判断题】已提足折旧继续使用的固定资产不再提取折旧，未提足折旧提前报废的固定资产，应补提折旧。（）『正确答案』×

『答案解析』已提足折旧继续使用的固定资产不再提取折旧，未提足折旧提前报废的固定资产，不需要补提折旧。852014年中级会计师培训中级财务会计二、固定资产后续支出原理：符合固定资产确认条件的（经济利益很可能流入企业、金额能可靠计量），资本化；否则，费用化。862014年中级会计师培训中级财务会计（一）资本化的后续支出（一般是指改良、改扩建等）

三个阶段：

（1）账面价值转入在建工程。

（2）固定资产发生的可资本化的后续支出（如领用工程物资、原材料、工程人员薪酬等，增值税进项税的处理原则同前文所述），通过“在建工程”科目核算。更新改造等工程完工并达到预定可使用状态时，再从“在建工程”转为“固定资产”。

注意：企业在发生可资本化的固定资产后续支出时，可能涉及替换固定资产的某个组成部分。如果满足固定资产的确认条件，应当将用于替换的新部件资本化，计入固定资产账面价值，同时终止确认被替换部分的账面价值（注意避免重复计算）。

（3）达到预定可使用状态时，转入固定资产，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。872014年中级会计师培训中级财务会计【例题25·判断题】将发生的固定资产后续支出计入固定资产成本的，应当终止确认被替换部分的账面价值。（）

[答疑编号1519030401]

『正确答案』√

『答案解析』按照准则规定，固定资产后续支出予以资本化的部分，被替换部分的账面价值要冲减在建工程，终止确认。882014年中级会计师培训中级财务会计【例题26·计算分析题】甲公司是一家饮料生产企业，有关业务资料如下：

（1）20×9年12月，该公司自行建成了一条生产线并投入使用，建造成本为600000元；采用年限平均法计提折旧；预计净残值率为固定资产原价的3%，预计使用年限为6年。

（2）2×11年12月31日，由于生产的产品适销对路，现有这条饮料生产线的生产能力已难以满足公司生产发展的需要，但若新建生产线成本过高，周期过长，于是公司决定对现有生产线进行改扩建，以提高其生产能力。假定该生产线未发生过减值。

（3）2×12年1月1日至4月30日，经过4个月的改扩建，完成了对这条生产线的改扩建工程，达到预定可使用状态。改扩建过程中发生以下支出：用银行存款购买工程物资一批，增值税专用发票上注明的价款为210000元，增值税税额为35700元，已全部用于改扩建工程，发生有关人员薪酬84000元。892014年中级会计师培训中级财务会计（4）该生产线改扩建工程达到预定可使用可使用状态后，大大提高了生产能力，预计尚可使用年限为7年，假定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后其账面价值的4%，折旧方法为年限平均法。

假定甲公司按年度计提固定资产折旧，为简化计算过程，整个过程不考虑其他相关税费。902014年中级会计师培训中级财务会计正确答案』甲公司的账务处理如下：

（1）本例中，饮料生产线改扩建后生产能力大大提高，能够为企来带来更多的经济利益，改扩建的支出金额也能可靠计量，因此该后续支出符合固定资产的确认条件，应计固定资产的成本。912014年中级会计师培训中级财务会计固定资产后续支出发生前，该条饮料生产线的应计折旧额＝600000×（1—3%）＝582000（元）

年折旧额＝582000÷6＝97000（元）

2×10年1月1日至2×11年12月31日两年间，各年计提固定资产折旧

借：制造费用97000

贷：累计折旧97000

（2）2×11年12月31日，将该生产线的账面价值406000元[600000—（97000×2）]转入在建工程

借：在建工程——饮料生产线406000

累计折旧194000

贷：固定资产——饮料生产线600000922014年中级会计师培训中级财务会计（3）2×12年1月1日至4月30日，发生改扩建工程支出

借：工程物资210000

应交税费——应交增值税（进项税额）35700

贷：银行存款245700

注意：按照现行规定，因工程物资是用于生产经营用固定资产（动产），故其增值税可以抵扣，不计入成本。

借：在建工程——饮料生产线294000

贷：工程物资210000

应付职工薪酬84000

（4）2×12年4月30日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态，转为固定资产

借：固定资产——饮料生产线700000

贷：在建工程——饮料生产线700000932014年中级会计师培训中级财务会计（5）2×12年4月30日，转为固定资产后，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧

应计折旧额＝700000×（1—4%）＝672000（元）

月折旧额=672000÷（7×12）＝8000（元）

2×12年应计提的折旧额为64000元（8000×8），会计分录为：

借：制造费用64000

贷：累计折旧64000

2×13年至2×18年每年应计提的折旧额为96000元（8000×12），会计分录为：

借：制造费用96000

贷：累计折旧96000

2×19年应计提的折旧额为32000元（8000×4），会计分录为：

借：制造费用32000

贷：累计折旧32000942014年中级会计师培训中级财务会计【例题27·计算分析题】20×9年6月30日，甲公司一台生产用升降机械出现故障，经检修发现其中的电动机磨损严重，需要更换。该升降机购买于20×5年6月30日，甲公司已将其整体作为一项固定资产进行了确认，原价400000元（其中的电动机在20×5年6月30日的市场价格为85000），预计净残值为0，预计使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧。为继续使用该升降机械并提高工作效率，甲公司决定于对其进行改造，为此购买了一台更大功率的电动机代替原电动机。新购置电动机的价款为82000元，增值税额为13940元，款项已通过银行转账支付；改造过程中，辅助生产车间提供了劳务支出15000元。

假定原电动机磨损严重，没有任何价值，不考虑其他相关税费。952014年中级会计师培训中级财务会计『正确答案』甲公司的账务处理为：

（1）固定资产转入在建工程

本例中的更新改造支出符合固定资产的确认条件，应予以资本化；同时应终止确认原电动机价值；20×9年6月30日，原电动机的价值＝85000—（85000÷10）×4＝51000（元）

借：营业外支出——处置非流动资产损失51000

在建工程——升降机械189000

累计折旧——升降机械160000（400000÷10×4）

贷：固定资产——升降机械400000

（2）更新改造支出

借：工程物资——新电动机82000

应交税费——应交增值税（进项税额）13940

贷：银行存款95940

借：在建工程——升降机械97000

贷：工程物资——新电动机82000

生产成本——辅助生产成中级会计师培训中级财务会计（3）在建工程转回固定成本

借：固定资产——升降机械286000

贷：在建工程——升降机械286000972014年中级会计师培训中级财务会计（二）费用化的后续支出固定资产不符合资本化条件的后续支出，直接进行费用化处理，计入当期损益。

注意：生产车间及机器设备的修理费用等费用化支出，也应该计入管理费用。982014年中级会计师培训中级财务会计【例题28·计算分析题】2010年1月23日，甲公司对某生产设备进行修理，修理过程中领用原材料一批，价值为120000元，为购买该批原材料支付的增值税进项税额为20400元；应支付维修人员薪酬为43320元。

[答疑编号1519030404]

『正确答案』甲公司的账务处理如下：

借：管理费用163320

贷：原材料120000

应付职工薪酬43320

注：原材料的增值税进项税额不需结转。992014年中级会计师培训中级财务会计注意：后续支出原理的具体应用

1.固定资产修理费用，一般应当费用化，直接计入当期费用。

2.固定资产改良支出，改变了原固定资产的性能、结构、甚至用途，金额较大，应当资本化，计入固定资产账面价值。

3.如果不能区分是固定资产修理还是固定资产改良，则企业应当判断与固定资产有关的后续支出是否满足固定资产的确认条件。如果该后续支出满足了固定资产的确认条件，应当资本化、计入固定资产账面价值；否则，确认为当期费用。1002014年中级会计师培训中级财务会计

4.固定资产装修费用（1）装修费用较小，应费用化，计入当期损益；

（2）装修费用较大，装修使固定资产带来更多的经济利益，装修费用应当资本化，在“固定资产”科目下单设“固定资产装修”明细科目进行核算（因为装修部分的折旧期限与固定资产原折旧期限不同），在两次装修间隔期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。1012014年中级会计师培训中级财务会计【举例】固定资产尚可使用10年，预计两次装修间隔期间是5年，那么固定资产装修部分要按5年计提折旧。但若是实际上过了3年就装修了，则没有计提完折旧的装修费用全部转入营业外支出。

5.融资租入固定资产发生后续支出，承租人确认增加固定资产，其发生的后续支出比照自有固定资产进行处理。

6.经营租入固定资产，承租人不确认固定资产，只做备查登记。承租人发生的金额较大的后续支出，应通过“长期待摊费用”科目核算，即先通过“长期待摊费用”科目归集，然后在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法进行摊销，计入当期损益。1022014年中级会计师培训中级财务会计

【例题29·单选题】2010年3月31日，甲公司经营租入的某固定资产进行改良。2010年4月28日，改良工程达到预定可使用状态，发生累计支出120万元；该经营租入固定资产剩余租赁期为2年，预计尚可使用年限为6年；采用直线法摊销。2010年度，甲公司应摊销的金额为（）万元。

A.15

B.16.88

C.40

D.45

[答疑编号1519030405]

『正确答案』C

『答案解析』按照规定，经营租入固定资产发生的改良支出应计入“长期待摊费用”科目核算，在剩余租赁期2年与租赁资产尚可使用年限6年两者中较短的期间内进行摊销，所以2010年度甲公司应摊销的金额＝120/2×8/12＝40（万元）。1032014年中级会计师培训中级财务会计【例题30·多选题】下列各项中，引起固定资产账面价值发生增减变化的有（）。

A.对固定资产计提折旧

B.发生固定资产改良支出

C.发生固定资产修理支出

D.计提固定资产减值准备

[答疑编号1519030406]

『正确答案』ABD

『答案解析』对固定资产计提折旧将使固定资产账面价值减少；发生固定资产改良支出一般要资本化，将使固定资产账面价值增加；计提固定资产减值准备将减少固定资产的账面价值。选项C中发生固定资产修理支出应计入当期费用，不影响固定资产账面价值。

固定资产后续计量应特别关注：①固定资产折旧范围的确定；②资本化支出的会计处理过程及被替换部分的处理。1042014年中级会计师培训中级财务会计第三节固定资产处置一、固定资产终止确认的条件

固定资产满足下列条件之一（充分条件）的，应当予以终止确认：

1.该固定资产处于处置状态，包括报废、毁损和出售；

2.该固定资产预期通过使用或处置不能产