第7章营业税筹划

会计学1第7章营业税筹划法律规定：依据国家税务总局颁发的《关于随军家属就业有关税收政策的通知》的规定：从2000年1月1日起，对安置随军家属而新开办的企业，随军家属占企业总人数60％以上的，或从事个体经营的随军家属，自税务登记之日起，3年内免征营业税。具体条件为：享受税收优惠政策的企业，随军家属必须占企业总人数的60％(含)以上，并有军(含)以上政治和后勤机关出具的证明，随军家属必须由师以上政治机关出具的可以表明其身份的证明。

2023/1/192第1页/共103页【例】：甲地某粮食企业有一栋近千平方米的闲置楼房，其结构和所处的地理位置适合于饮食服务业的开发和利用。因此，该企业拟与他人合作创办一家集餐饮、住宿、旅游为一体的综合性旅社。

甲地的发展目标是建成国际化水电旅游城市，并且军队企业较多，有大量的军人家属。如何进行税务筹划?

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答案：只要能使随军家属从业人数达到规定的比例，该旅社就能获得税收优惠。

如果按政策比例向军人家属倾斜，这家新创办的旅社即可获得免税三年的免税优惠，又可获得“拥军”的美名，可谓一举两得。

注意：每一随军家属，只能按规定享受一次免税政策；税务部门还要对企业的免税资格进行相应的审查认定工作，并且要按现行韵规定进行严格的年度检查。凡不符合条件的企业将取消其免税优惠政策。因此，这就要求企业在向社会公开招聘人员时，最好委托当地劳动人事部门办理，帮助其严格把关，以免得不偿失。

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假如该企业在2004年投资入股的餐饮服务业所核定的从业总人数为30人。那么，要想获得税收优惠，上岗就业的随军家属人数则不应少于18人。根据其对餐饮、住宿、旅游的投资规模预测，该旅社2004年全年经营收入为200万元，那么，该旅社可获得营业税优惠减免10万元；城市建设维护税和教育费附加1万元。如果该旅社在2003、2004年两年间的营业收入均与2001年相等，那么，该旅社从2002年至2004年三年共计可获免税优惠33万多元。这与招聘普通职工相比，税收优惠是显而易见的。

2023/1/195第4页/共103页三、利用签订合同进行税务筹划

如果建筑工程的总承包人将工程分包或转包给他人，应以工程的全部承包额减去付给分包人或转包人的价款后的余额为营业额，缴纳营业税。工程承包公司承包建筑安装工程业务，再与建设单位签订建筑安装工程承包合同进行施工建设的，无论其是否参与施工，都应遵照以上规定，按“建筑业”税目缴纳营业税，税率为3%；如果工程承包公司不与建设单位签订建筑安装工程合同，只是负责工程的组织协调业务，则此项业务应按“服务业”税目缴纳营业税，税率为5%。这就为工程承包公司进行税务筹划提供了空间。建筑工程承包公司可以综合考虑自身情况，合理选择适当的承包形式。2023/1/196第5页/共103页【例1】：新大工程承包公司承揽一座办公大楼的建筑工程。工程总造价2700万元，施工单位为华升建筑公司，承包金额为2250万元。如何进行税务筹划?

【例2】：甲单位要建造一项工程，通过乙工程承包公司的协调，丙施工单位最终承揽了此项工程，若甲与丙签订了承包合同，合同金额为300万元。丙为此支付给乙公司15万元的服务费。若乙直接与甲公司签订承包合同，合同总金额为300万元。完工后，乙向丙支付价款285万元。试进行税务筹划比较。

2023/1/197第6页/共103页82023/1/19练习：甲单位发包一项建设工程。工程总金额为1100万元。方案一：在工程承包公司乙的协助下，施工单位丙最后中标，于是，甲与丙公司签订了工程承包合同，总金额为1100万元。乙公司未与甲公司签订承包建筑安装合同，而只是负责工程的组织协调业务，丙支付乙公司服务费用100万元。方案二：乙公司直接和甲公司签订合同，合同金额为1100万元。然后，乙公司再把该工程转包给丙公司，分包款为1000万元。请问：两种签约方式，哪种方式能够节税？第7页/共103页92023/1/19方案一：乙公司未与甲公司签订承包建筑安装工程合同，而只是负责工程的组织协调业务，丙支付乙公司服务费用100万元。丙公司纳税=1100×3%=33万元乙公司缴纳营业税额=100万元×5%=5万元方案二：乙公司直接和甲公司签订合同，合同额为1100万元，然后，乙公司在不该工程转包给丙公司，分包款为1000万元。乙公司应缴纳营业税=（1100-1000）×3%=3万元乙公司代扣代缴营业税=1000万元×3%=30万元通过纳税筹划，采用第二种方案，乙公司可以少缴纳2万元的税款，丙公司也可以少缴纳3万元的税款，业务主动权在乙的手中，双方获益。第8页/共103页四、不动产投资入股的税务筹划凡以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不缴营业税。不动产所有者以不动产投资入股，收取固定收入，不承担投资风险。这种固定收入既可能以投资方利润形式出现，也可能以租金等其他形式出现。实质上是转让不动产使用权行为。由于投资者的收入并不随所投资项目利润的增减而增减，因而性质上属于租金收入，应按“服务业”税目中租赁项目缴纳营业税。在不动产投资入股中，企业可以在两种投资方式之间进行合理选择，可以实现税务筹划的目的。2023/1/1910第9页/共103页【例】：光华公司与明日公司均为合资企业，两企业的中方出资人为同一人，外方投资者也为同一人，出资比例均为2：8。光华公司注册资本9600万元，明日公司注册资本4.8亿元。光华公司主要从事房地产开发业务，明日公司主要经营商品流通、房产租赁、娱乐业等。明日公司于2010年5月投资兴建一幢楼。由于明日公司没有建房资质，因此以光华公司的名义投资兴建。2023/1/1911第10页/共103页明日公司将所需资金转至光华公司银行账户，两公司均作“往来”账处理。至2011年8月份，大厦已建成装修完毕，并于当月办理竣工决算手续。光华公司自己没有施工队伍，全部建筑工程均由其他建筑工程公司承建，建筑安装业营业税已由建筑公司和安装公司缴纳，光华公司以建筑安装业发票作为在建工程入账的原始凭证。截至竣工，光华公司“在建工程——华兴大厦”总金额达5220万元。2023/1/1912第11页/共103页当光华公司需要将在建工程转至明日公司名下，却在税收上却遇到了难题：明日大厦的财产所有权归属于光华公司，如果要转移至明日公司名下需要按“销售不动产”税目缴纳5%的营业税。按当地规定的成本利润率10%计算，需缴纳营业税约302.4万元。明日公司自己出钱盖楼，最后为了获得它，却需要自己的关联公司缴纳约302.4万元的税款。应如何进行税务筹划？

2023/1/1913第12页/共103页方案1：明日公司委托光华公司建房根据税法规定，房屋开发公司承办国家机关、企事业单位的统建房，如委托建房单位能提供土地使用权证书和有关部门的建设项目批准书以及基建计划，且房屋开发公司(即受托方)不垫付资金，同时符合“其他代理服务”条件的，对房屋开发公司取得的手续费收入按“服务业”税目计缴营业税，否则，应全额按“销售不动产”计缴营业税。“其他代理业务”是指受托方与委托方实行全额结算(原票转交)，只向委托方收取手续费的业务。明日公司应当于当年5月份与光华公司签订一份“委托代建”合同，然后由明日公司直接将工程款支付给施工单位，施工单位将发票直接开给明日公司，由光华公司将发票转交给明日公司。明日公司据此作“在建工程”入账即可。2023/1/1914第13页/共103页方案2：房屋建成后投资入股如果双方没有签订委托建房合同，在工程完工后可以采取投资形式将房屋交给光华公司。以不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税。但转让该项股权，应按本税目征税。根据这一规定，如果光华公司以该项不动产对明日公司进行股权投资，则无需缴纳营业税。更何况，光华公司与明日公司的中外投资者均为同一出资人，根本无需进行股权转让。该公司采用了上述筹划方案，成功地节省302.4万元营业税税款。2023/1/1915第14页/共103页162023/1/19若只是销售不动产，要缴纳营业税及相关税费。张先生于2002年在北京某地区购买了一套70平方米的房子，假设房屋原值为50万元，现以70万元出售。假定该套房屋在个人所得税征收期内，所以他需要缴纳营业税及附加、印花税和个人所得税。（假定当地商品房发生的合理费用为房屋原值的10%）请计算：张先生转让商品房应缴纳的税费总额。注释：商品房合理费用，是指纳税人按规定实际支付的住房装修费用、住房贷款利息、手续费、公证费等费用。第15页/共103页172023/1/19解答：应缴纳营业税及附加＝70×5.5%＝3.85万元印花税＝70×0.05%=0.035万元应缴纳的个人所得税＝（70－50－3.85－0.035－50×10%）×20%＝2.223万元张先生转让商品房应缴纳的税费总额＝6.108万元第16页/共103页182023/1/19五、转让无形资产的税务筹划（一）合理运用免税政策单位或个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入（以下简称“四技收入”），免缴营业税。1.要分开核算应税项目和免税项目的营业额2．要明确办理免税所需资料和办理程序

第17页/共103页（二）利用纳税时间进行税务筹划某些特殊事项的纳税义务与一般事项不同，如转让土地使用权或销售不动产时，对预收款方式，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。对转让方结算应收而未收到的有关款项，应在结算时纳税。尽量推迟纳税义务的发生时间。【例】甲单位采用预收款方式向乙单位转让土地使用权，转让收入共计150万元。8月10日，甲单位收到乙单位预付的价款60万元，11月20日，甲单位又收到乙单位预付的价款30万元。12月5日，甲乙双方结算，甲单位开具销售发票，共计价款150万元，但乙单位尚有60万元价款未付，试进行纳税筹划。2023/1/1919第18页/共103页甲单位纳税义务发生时间及应缴营业税分别为：8月份应缴营业税＝600000×5%＝30000（元）11月份应缴营业税＝300000×5%＝15000（元）12月份应缴营业税＝600000×5%＝30000（元）双方在12月5日结算，甲单位尽管尚未收到结算余款60万元，却要按规定缴纳3万元营业税。从筹划的角度看，在尚未收到全部价款前，甲单位不应与乙单位办理结算，即在收到最后一笔价款时再与乙单位办理结算，避免过早承担纳税义务。2023/1/1920第19页/共103页

第五节营业税计税依据的税务筹划

一、建筑业计税依据的筹划（一）工程用原材料的税务筹划从事建筑、修缮工程作业的纳税人，无论与对方如何结算，其计税依据均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款。按照这一规定，纳税人在确定营业额时，一方面应注意建筑、修缮、装饰工程所用材料物资和动力应包括在营业额内，另一方面，可以通过严格控制工程原料的预算开支，降低价款,一物多用，提供原材料及其他物资的使用效率。运用合法手段减少应计税营业额，从而达到减轻税负的目的。2023/1/1921第20页/共103页【例】某单位建造一座楼房，将工程承包给兴业公司，工程承包价600万元。如果采取包工不包料方式，工程所需材料由建设单位购买，材料价款为400万元。如果工程所需原材料由施工方购买，即采取包工包料方式，施工方可以利用自己熟悉建材市场的优势，在保证质量的前提下，以较低价格购买所需原材料，材料价款300万元。试进行纳税筹划比较。2023/1/1922第21页/共103页232023/1/19包工不包料方式下，工程承包金额与原材料费合计为1000万元，兴业公司应纳营业税额为：（600+400）×3%＝30（万元）包工包料方式下，工程承包金额（承包价和材料费合计）为900万元，施工企业应纳营业税=900×3%＝27（万元）可见，采取包工包料方式兴业公司可少交营业税3万元。第22页/共103页（二）合作建房的税务筹划合作建房就是指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方建房。合作建房有两种方式，一种是“以物易物”方式，即双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。另一种方式是成立“合营企业”方式，即双方分别以土地使用权和货币资金入股，成立合营企业，合作建房。两种方式产生了不同的纳税义务，纳税人便有了筹划的机会。2023/1/1924第23页/共103页252023/1/19筹划思路：

1.在合作建房时，应该避免采取“以物易物”的方式。

2.在以土地使用权投资入股成立合营企业合作建房时，应该采取风险共担、利润共享的分配方式。第24页/共103页【例】甲、乙两企业合作建房，甲提供土地使用权，乙提供资金。双方约定，房屋建好后按5：5的比例分配房屋。工程完工后，经有关部门评估，该建筑物价值1200万元，则甲、乙各分得600万元的房屋。2023/1/1926第25页/共103页272023/1/19甲企业通过转让土地使用权而拥有了部分新建房屋的所有权，产生了转让无形资产的应税行为，其营业额为600万元。乙企业以转让部分房屋所有权为代价换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的应税行为，其营业额为600万元。则甲、乙企业分别应缴纳营业税税额为：600×5%＝30（万元），双方合计总税负60万元。第26页/共103页如果甲、乙双方分别以土地使用权和货币资金入股成立合营企业，合作建房，房屋建成后，双方采取风险共担、利润共享的分配方式，按照营业税规定，以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担风险的行为，不征营业税。对投资方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；合营企业对外销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得房屋作为投资利润（缴纳所得税），不征营业税。经过筹划，甲、乙合营企业在建房环节减少了60万元的营业税税负。2023/1/1928第27页/共103页（三）安装工程的税务筹划

从事安装工程作业，凡所安装的设备价值作为安装工程产值的，营业额包括设备价款。这就要求建筑安装企业在从事安装工程作业时，应尽量不将设备价值作为安装工程产值，可由建设单位提供机器设备，建筑安装企业只负责安装，取得的只是安装费收入，使得营业额中不包括所安装设备价款，从而达到减轻税负的目的。节税重点在于如何确定营业额，因此，节税的关键就在于如何签订施工合同，以怎样的价格签订合同。2023/1/1929第28页/共103页【例】某建筑公司中标黄河宾馆一项建筑安装工程，含电梯、中央空调、土建及内外装修在内，总造价共2600万元。其中，电梯价款80万元，中央空调价款180万元，土建及内外装修价款2340万元。对该项业务进行税务筹划。2023/1/1930第29页/共103页312023/1/19如果该公司同黄河宾馆签订的合同把电梯和中央空调的价款作为建筑安装工程产值，将按营业税的规定缴纳“建筑业”营业税为:2600×3%＝78（万元）如果该公司只与黄河宾馆签订土建及内外装修的2340万元建筑工程合同，则应交的营业税：2340×3%＝70.2（万元）后一种方式，公司少缴营业税7.8万元，该公司只应与黄河宾馆签订土建及内外装修的2340万元的建筑工程合同，而不应签订含电梯和中央空调在内的2600万元的建筑安装合同。第30页/共103页322023/1/19练习：甲企业聘请建筑安装公司建造厂房，工程价款为2000万元。与厂房配套的生产线价格为2000万元，税款为340万元。此项经济业务的纳税筹划有三个方案可供选择。请问：哪个方案比较好？第31页/共103页332023/1/19方案一：甲企业与建筑安装公司签订合同建造厂房，并由建筑公司根据企业的要求购买并安装生产线，所安装的生产线作为工程产值包括在营业额中。方案二：甲企业与建筑安装公司签订合同建造厂房，同时与生产线生产厂商签订合同购买生产线，由厂商负责安装生产线，同时支付安装费150万元。设备价款不包括在建筑工程产值中。厂商仅为增值税一般纳税人，适用17%的增值税税率。方案三：甲企业与建筑安装公司签订合同建造厂房，甲企业购买生产线后，另与生产厂商签订合同安装生产线，支付安装费150万元。设备价款不包括在建筑工程产值中。厂商为增值税一般纳税人，适用17%的增值税税率，同时将安装费计算缴纳营业税。第32页/共103页项目方案（一）方案（二）方案（三）建筑公司应纳营业税4340×3%＝130.22000×3%＝602000×3%＝60厂商计算增值税销项税额2000×17%＝3402150×17%＝

365.52000×17%＝340厂商应纳营业税0150×3%＝

4.5应纳税合计470.2425.5404.5解答：第33页/共103页（四）价外费用的税务筹划由物业公司代收各种费用

目前，房地产公司在销售房产的过程中，往往同时要代天然气公司、有线电视网络公司等单位收取天然气初装费、有线电视初装费等费用。营业税的应税营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。价外费用包括向对方收取的手续费、基金、集资费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。因此，房地产公司在销售房产过程中的上述各项代收款项，均应并入房产销售收入，计算缴纳营业税，这就加大了房地产公司的税收负担。2023/1/1935第34页/共103页

如果能将上述代收款项从房地产公司的计税收入中分离出去，就可以将原本不属于房地产公司收入的代收费用从其销售收入中分离出去，最终达到降低税负的目的。即只要房地产公司将这部分代收款项让自己成立的物业管理公司来代为收取就可达到节税目的。【例】某房地产公司开发居民住宅楼，预计房款收入为4亿元，同时需代收天然气初装费、有线电视初装费和小区公共设施维修基金等费用共计8000万元。营业税税率为5％，不考虑其他税费。（若由物业公司代收，假定按1%收取手续费）。试进行纳税筹划。36第35页/共103页方案1：该房地产公司在收取4亿元房款的同时收取各种代收款项8000万元。该公司应缴营业税为：应缴营业税=（40000+8000）×5％＝2400万元方案2：该房地产公司在房产销售过程中只收取房产的价款40000万元，其他相关代收款项由其物业管理公司收取，物业公司按1﹪收取手续费。该物业管理公司税负为：应缴营业税=80×5％＝4（万元）该房地产公司应缴营业税为：40000×5％＝2000（万元）房地产公司和物业公司的总税负为2004万元。方案1与方案2相比，多负担营业税2400－2004＝396（万元）。

2023/1/1937第36页/共103页382023/1/19（五）自建行为的税务筹划税法规定：视同提供应税劳务，除了按销售不动产征收营业税外，还应征收一道“建筑业”营业税。筹划思路：对于自建自用建筑物，其自建行为不属于营业税征税范围。第37页/共103页392023/1/19【例】：某房地产开发公司自建写字楼，建筑安装成本为1050万元，当地税务机关确定成本利润率为15%。方案一：自建写字楼完工后将其出售，销售额为1600万元。方案二：自建建筑物后自用。方案三：不实行自建，只对外发包工程，竣工后销售（销售额同上）。请分析各方案？第38页/共103页402023/1/19解答：方案一：作为自建行为，由于其自建的写字楼出售，应该缴纳营业税。自建写字楼应缴纳的营业税＝1050×（1＋15%）÷（1－3%）×3%＝37.35万元销售写字楼行为应缴纳的营业税＝1600×5%＝80万元共缴纳营业税117.35万元。方案二：若自建建筑物后自用，则无需缴纳营业税。第39页/共103页412023/1/19方案三：若不实行自建，只对外发包工程，竣工后销售，则应缴纳的营业税＝1600×5%＝80万元施工企业应缴纳的营业税＝1050×（1＋15%）÷（1－3%）×3%＝37.35万元单纯从节税效果看，第二种方案是最好的。综合来看，如果第一种和第三种方案的销售额扣除成本和相关税费后的余额超过了第二种方案所节约的税额，则应该选择第一种或者第三种方案。第40页/共103页

二、运输业计税依据的税务筹划

运输企业将客、货从我国境外运往我国境内，或者将客、货从境外的一个地方运往境外的另一个地方，这两种运输业务因起运地不在我国境内，不缴纳营业税。运输企业可以利用这一规定，开展起运地在境外的业务，尤其是在与我国有税收互惠协定的国家进行客货运输业务，以达到减轻税负的目的。2023/1/1942第41页/共103页

运输企业将货物或乘客运往境外时，如果直接运往目的地，其营业额为收入全额。如果运输企业在将货物或乘客运往目的地的过程中，先将货物或乘客运往境外某地，然后委托境外企业将货物或乘客从该地运往目的地，这种情况下，以全程运费减去付给境外承运企业运费后的余额为计税依据。

企业可以与国外合伙人协商，扩大国外承运部分的费用，然后通过其他形式回报高费用带来的损失，从而达到减少应纳营业税额的目的。2023/1/1943第42页/共103页

【例】甲运输公司与兴业公司签订货物运输合同，运输公司负责将兴业公司货物运往加拿大A地，总运费为12万元人民币。若先将货物运往加拿大B地，再委托当地一运输公司将货物运往A地，支付运费25000元。试进行纳税筹划比较。2023/1/1944第43页/共103页452023/1/19直接运往A地，应纳营业税为：

120000*3%=3600（元）若委托当地公司，甲公司该项业务应纳营业税额为：（120000-25000）×3%＝2850（元）如果甲公司加大支付国外运费，然后再通过其他方式取得对方回报，则可减轻营业税负担。第44页/共103页三、代理业计税依据的税务筹划

很多大酒店、房地产公司的客户主要是租用办公用房的公司和一年以上的固定客户，其客房收入中有相当一部分是代有关部门收取的费用。税法规定：物业管理企业代有关部门收取的水费、电费、维修基金、房租的行为，属于营业税“服务业”中的“代理”业务，仅对其从事此项业务取得的手续费缴纳营业税。

与客户签订委托代缴的标准合同，确认代理人、被代理人和第三人的法律关系，物业管理费单独开票、单独核算，则可以只按收取的手续费缴纳营业税，不必缴纳代收费用的营业税。

2023/1/1946第45页/共103页四、租赁业税务筹划

（一）通过降低定价进行税务筹划从事营业税规定的应税项目多是经营双方面议价格，为纳税人以较低的价格申报营业税而少缴营业税提供了可能。同时，降低定价还可以利用价格上的优势，向购买方提出一系列条件，如交纳保证金，提前预付部分款项，签订长期业务合同等，通过成本/收益分析，制定最佳筹划方案。因此，纳税人应理性地在应税项目低定价与降低税负或其他长远利益之间做出权衡，达到最佳经济效益。2023/1/1947第46页/共103页【例】A企业是一家大型的运输设备租赁公司，有各种车型可供租赁。B企业是与A企业同在一个地区的旅游服务机构，由于业务的需要，经常向A企业租赁其中型旅游客车，用来接送游客，随团游览。本月，B企业又向A企业租赁该种旅游客车10辆，租期为两星期，每辆车每星期租赁费用为2800元。由于A企业与B企业有长期的合作关系，A企业为了降低税收负担，决定降低向B企业收取的租赁费用单价标准，每辆车每星期租赁费用降低为2000元。试进行纳税筹划比较。2023/1/1948第47页/共103页如果按原定价标准收取租金，本月全部租赁费用应为56000元，A企业需缴纳服务业营业税：56000×5%=2800（元）经过税务筹划后，降低收费标准。则本月全部租赁费用应为40000元，这样A企业只需缴纳服务业营业税40000×5%=2000（元），可少纳税800元。在上述案例中的A企业采取的就是降低定价，减少租金费用，达到减少应纳营业税额的筹划策略。2023/1/1949第48页/共103页（二）出租厂房所得收入的税务筹划企业以承包、承租形式将资产（包括房屋）提供给他人员经营，但企业不提供产品、资金，只提供门面、货柜及其他资产，收取固定的管理费、利润或其他名目的价款，则对企业所收取的管理费、利润或其他名目的价款要区分情况进行税务处理：双方签订合同，将企业或企业部分资产出包、租赁，出包、租赁者向承包、承租方收取的承包费、租赁费按“服务业”税目缴纳营业税。2023/1/1950第49页/共103页如果出包方收取的承包费符合以下三个条件的，属于企业内部分配行为，不缴纳营业税。(1)承包方以出包方名义对外经营，由出包方承担相应法律责任；（2）承包方的经营收入全部纳入出包方的财务会计核算；（3）出包方与承包方的利益分配以出包方的利润为基础。2023/1/1951第50页/共103页（三）融资租赁业务的税务筹划税法规定：对“其他单位”从事的融资租赁业务,租赁的货物的所有权转让给承租方,征收增值税,租赁的货物的所有权未转让给承租方,征收营业税,而增值税和营业税的税率是不一样的,这就为纳税人进行税务筹划提供了空间。2023/1/1952第51页/共103页53

【例】A公司为商品流通企业，兼营融资租赁业务（未经中国人民银行批准）。1月份，按B公司要求购入一台大型设备，取得的增值税发票上注明的价款700万元，增值税额119万元。该设备预计使用年限为10年（营业税率5％，城建税率7％，教育费附加3％）。现有两种方案可供选择：方案1：租期10年，租金总额1400万元，B公司每年年初支付租金140万元，租赁期满，B公司取得设备所有权。方案2：租期8年，租金总额1120万元，B公司每年年初支付租金140万元，租赁期满，A公司收回设备。假定收回设备的可变现净值为280万元。第52页/共103页根据方案1，租赁期满后，设备的所有权转让，按规定应缴增值税，不缴营业税。如果A公司为一般纳税人，按规定，该设备的进项税额应允许抵扣。A公司应纳增值税＝1400÷(1+17%)×17%-119＝84.42(万元)应纳城市维护建设税及教育费附加＝84.42×(7%+3%)＝8.44(万元)由于缴纳增值税的融资租赁业务实质上只是一种购销业务，应按照购销合同缴纳万分之三的印花税。应纳印花税：1400×3÷10000＝0.42(万元)A公司获利＝1400÷(1+17%)-700-8.44-0.42＝487.72(万元)2023/1/1954第53页/共103页

若A公司为小规模纳税人或非增值税纳税企业。

A公司应纳增值税＝1400÷(1+3%)×3%＝40.78(万元)

应纳城市维护建设税及教育费附加＝40.78×(7%+3%)＝4.08(万元)

应纳印花税＝1400×3÷10000＝0.42(万元)A公司获利＝1400÷(1+3%)-819-4.08-0.42＝534.42(万元)

对方案2，按规定应缴营业税，不缴增值税。融资租赁业务，以其向承租者收取的全部价款和价外费用(包括残值)减去出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。2023/1/1955第54页/共103页收回残值：819÷10×2＝163.8(万元)应纳营业税额＝(1120+163.8-819)×5%

＝23.245(万元)应纳城市维护建设税及教育费附加＝

23.24×(7%+3%)＝2.32(万元)

按税法规定，对银行及其他金融组织的融资租赁业务签订的融资租赁合同，应按借款合同缴纳印花税，对其他企业的融资租赁业务不缴印花税。假设8年后，A公司获利应该是：

1120+280-819-23.24-2.32＝555.44（万元）比较可知，选择第二种方案税负轻，获利较高。2023/1/1956第55页/共103页

由于科技进步，设备老化，客观上会使收回设备的变现值远远低于设备的理论“剩余”价值，因此，在选择租赁方式时，应当通过寻找在企业获利额相同情况下收回设备残值的可变现净值临界点来确定。假定收回残值的可变现净值为x，当A公司为增值税一般纳税人时，令1120+x-819-23.24-2.32＝487.72(万元)

解得，x＝212.28(万元)

2023/1/1957第56页/共103页582023/1/19可见，当收回残值的可变现净值超过212.28万元时，A公司应选择方案2，反之则应选择方案1。用同样的方法，可求得A企业为非增值税一般纳税人时的“x”值为245.91万元。即只有当收回设备残值的可变现净值超过245.91万元时，A公司选择方案2才合算；否则，应选择方案1。第57页/共103页

五、金融业的税务筹划

（一）中间业务的税务筹划银行中间业务是指通过中间服务获取手续费收入的业务。银行可以通过降低手续费收入，来降低计税依据，从而降低税收负担，然后再通过其他途径求得交换补偿。（二）应收未收利息的税务筹划金融企业发放贷款后，凡在规定的应收未收利息核算期（90天）内发生的应收利息，均应按规定申报缴纳营业税；贷款应收利息自结息之日起，超过应收未收利息核算期限或贷款本金到期（含展期）后尚未收回的，按照实际收到利息申报缴纳营业税。59第58页/共103页

对金融企业发生的已缴纳过营业税的应收未收利息，若超过应收未收利息核算期限后仍未收回或其贷款本金到期（含展期）后尚未收回的，可以从以后的营业额中扣除。金融企业从营业额中减除的应收未收利息的额度和年限以该金融企业确定的额度和年限确定，各级地方政府及其财政、税务机关不得规定金融企业应收未收利息从营业额中减除的年限和比例。金融业应充分利用这一政策，降低计税依据，减轻营业税负担。2023/1/1960第59页/共103页61

（三）转贷业务的税务筹划按规定，转贷业务应以贷款利息减去借款利息后的余额作为营业额，计算应交纳的营业税。转贷业务筹划的关键在于提高借款利息支出，降低贷款利息收入，缩小转贷利息差距，从而达到降低税收成本的目的。

第60页/共103页622023/1/19【例】2008年4月1日，甲银行从乙银行拆借资金150万元，转贷给华兴企业使用3个月。方案一：甲银行共收取利息4.5万元，支付给乙银行利息3万元；方案二：甲银行通过降低贷款利息收入，提高拆借利息支付，使4.5万元利息收入变为4万元，3万元的利息支出变为3.5万元。试进行纳税筹划比较。第61页/共103页632023/1/19解答：方案一：甲银行该项业务应纳营业税为：（45000-30000）*5%=750（元）方案二：甲银行该项业务应纳营业税为：（40000-35000）*5%=250（元）少纳营业税500元。兴华企业可以通过投资于银行或其他途径将这笔利息返还给银行。第62页/共103页第六节经营行为的税务筹划一、混合销售行为的税务筹划（一）通过控制应税货物和应税劳务所占的比例进行税务筹划在实际经营活动中，纳税人混合销售的应税货物销售额占到总销售额的50%以上，缴纳增值税；反之，若应税劳务占到总销售额的50%以上，则缴纳营业税。到底缴纳哪种税税负轻，可以通过计算混合销售节税点来筹划。2023/1/1964第63页/共103页一般纳税人应纳增值税额＝销售额×实际增值率×增值税税率其中，实际增值率＝（销售额－购进项目金额）÷销售额＝（销项税额－进项税额）÷销项税额应纳营业税额＝销售额×营业税适用税率如果两个税种的税收负担相同，且增值税的销售额和营业税的营业额相同，则：销售额×增值率×增值税税率＝销售额×营业税适用税率65第64页/共103页增值率（R）＝营业税税率÷增值税税率如果实际增值率大于R，则缴纳营业税对纳税人有利，因此，要注意使年增值税应税销售额占到其全部销售额的50%以上；反之，如果实际增值率小于R，则缴纳增值税对企业有利，应注意使年增值税应税销售额占其全部销售额的50%以下。2023/1/1966第65页/共103页【例】某公司销售建筑材料，并代客户装潢。2月，该公司承包一项装潢工程收入300万元，该公司为装潢购所需材料的购入价为200万元（含增值税）。该公司销售建筑材料的增值税适用税率为17%，装潢的营业税税率为3%。该公司缴纳什么税比较合算呢？纳税人在进行筹划时，主要是对比增值税和营业税税负的高低，然后选择低税负的税种。在日常应用中，利用混合销售纳税平衡点的增值率进行税收筹划是一个很好的途径。2023/1/1967第66页/共103页增值率=（销售额－购进项目金额）÷销售额×100%应缴纳增值税税额=（销售额－购进项目金额）÷（1+17%）×17%应缴纳营业税税额=销售额×3%若使其应缴纳税额相等，即：（销售额－购进项目金额）÷（1+17%）×17%=销售额×3%增值率=20.65%故当实际增值率大于20.65%时，纳税人筹划缴纳营业税比较划算；当实际增值率小于20.65%时，纳税人筹划缴纳增值税比较划算。2023/1/1968第67页/共103页该装潢公司的实际增值率=（300－200）÷300×100%=33.3%＞20.65%因此，该装潢公司应选择缴纳营业税，可以节税（300－200）÷（1+17%）×17%－300×3%=5.53万元。如果该装潢公司经常从事混合销售，而且混合销售的销售额增值率大多数情况下都是大于增值税混合销售纳税平衡点的，就要努力使其年增值税应税销售额占其全部营业收入的50%以下，从而达到节税的目的。2023/1/1969第68页/共103页（二）通过签订合同进行税务筹划在营业税的混合行为中，由于其存在着销售货物的收入属于营业额的一部分，该部分收入所对应的进行税额不能抵扣，所以会加重纳税人的负担。为此应将该部分售货行为尽可能从混合行为中分离出来，进行增值税的处理，以减轻纳税人的总体税收负担。2023/1/1970第69页/共103页【例】兴达公司为增值税一般纳税人，公司将1000㎡的办公楼出租给甲单位，负责供水、供电，兴达公司应如何进行税务筹划？房屋出租属于营业税应税行为，同时又涉及水电等费用的处理问题，在合同的签署上有如下两种方案：方案1，双方签署一个房屋租赁合同，租金为每月每平米160元，含水电费，每月租金共计16万元，每月供电7000度，水1500吨，电的购进价为0.45元／度，水的购进价为1.28元／吨，均取得增值税专用发票。71第70页/共103页方案2，兴达公司与甲单位分别签订转售水电合同、房屋租赁合同，分别核算水电收入、房屋租金收入，并分别作单独的账务处理。转售水电的价格参照同期市场上转售价格确定为：水每吨1.78元，电每度0.68元。房屋租赁价格折算为每月每平方米152.57元，当月取得租金收入152570元，水费收入2670元，电费收入4760元。72第71页/共103页方案一，该公司房屋租赁行为应缴纳营业税为：160000×5%＝8000(元)(其他各税忽略不计)该公司提供给甲单位的水电费，是用于非应税项目的购进货物，其进项税额不得从销项税额中抵扣。因此，对该企业购进的水电进项税额应作相应的转出，即相当于负担增值税：7000×0.45×17%+1500×1.28×13%＝785.1(元)

该企业最终应负担营业税和增值税合计：8000+785.1＝8785.1(元)2023/1/1973第72页/共103页

方案二，该企业的房屋租赁与转售水电属相互独立且能分别准确核算的两项经营行为，应分别缴纳营业税。应缴营业税=152570×5%＝7628.5(元)

应缴增值税=(2670×13%+4760×17%)-785.1=371.2(元)该企业最终应负担营业税和增值税合计：

7628.5+371.2＝7999.7(元)两种方案税负相差：

8785.1-7999.7＝785.4(元)74第73页/共103页

由此可见，两个方案差异在于对转售水电这一经营行为的处理方式不同。第一个方案，双方只签订一个房屋租赁合同，把销售水、电业务视同营业税的混合销售，一并缴纳营业税，而相应的水电费进项税额又不得扣除；第二个方案，双方分别签订房屋租赁合同、转售水电合同，并分别核算租赁收入、水电费收入，这样水电费收入就应缴纳增值税，进项税额可以抵扣，从而减轻了企业税收负担，获得正当的税收利益。2023/1/1975第74页/共103页练习：某连锁超市商业公司销售空调器1000台，不含税销售额250万元，当月可抵扣进项税额40万元；同时为客户提供上门安装业务，收取安装费23.4万元。试进行纳税筹划。2023/1/1976第75页/共103页解答：按照税法规定，销售空调器属于增值税的范围，取得安装费属于营业税中建筑业税目的纳税范围，即该项销售行为涉及增值税和营业税两个税种。但该项销售行为所销售的空调器和收取的安装费又是因同一项销售业务而发生的。因此，该连锁超市商业公司的这种销售行为实际上是一种混合销售行为。由于该连锁超市商业公司是从事货物批发、零售的企业，故该连锁超市商业公司取得的安装费收入23.4万元，应并入空调器的价款一并缴纳增值税，不再缴纳营业税。应缴纳税额=【250+23.4÷（1+17%）】万元×17%-40万元=5.9万元77第76页/共103页解答：纳税筹划做法：该连锁超市商业公司把安装空调器的部门独立出来，并实行独立核算，这样，空调器的安装费就不再缴纳增值税，改为缴纳营业税。其应缴纳税款计算如下：应缴纳税款=（250×17%-40+23.4×3%）万元=（2.5+0.7）万元=3.2万元与不进行纳税筹划相比可以少交税款=（5.9-3.2）万元=2.7万元78第77页/共103页二、兼营行为的税务筹划

兼营行为的产生有两种可能：一是增值税的纳税人为加强售后服务或扩大自己的经营范围，涉足营业税的征税范围，提供营业税的应税劳务；二是营业税的纳税人为增强获利能力转而也销售增值税的应税商品或提供增值税的应税劳务。【例】昌盛职业介绍所对外办理职业介绍服务，同时对外办理计算机培训业务，本月两项业务共取得收入5万元。2023/1/1979第78页/共103页该项业务中，对外办理职业介绍服务属于营业税服务业税目的征税范围，适用税率为5%；对外办理计算机培训业务属于营业税文化体育业税目的征税范围，适用的税率为3%。如果该单位未分别核算不同税目的营业额，并且全部按“计算机培训业务收入”申报纳税，主管税务机关审核后，将对该单位补征营业税并进行相应的处罚。该单位实际缴纳营业税税额为2500元。2023/1/1980第79页/共103页该单位补缴营业税后进行了自查，核实计算机培训收入为20000元。如果分别核算职业介绍收入和计算机培训收入，并按规定分别申报纳税，该单位只需缴纳营业税税额为：20000×3%+（50000-20000）×５%

＝2100（元）采取分别核算，纳税人可以少纳税400元。可见，正确核算适用不同税目、税率的收入和办理纳税申报，可以降低企业的税负。2023/1/1981第80页/共103页【例】某集团公司下设的一家酒店是集住宿、饮食、购物和娱乐为一体的服务企业，本月发生以下业务：第1项，客房部收取客房收入8万元；第2项，为某公司提供一间办公用房（每月作价6000元），条件是该公司为酒店提供价值相当的灯具和室内装饰画，合同期半年；第3项，集团公司召开会议，租用宾馆会议室、客房5天，租金作价1万元，酒店将其冲减应交上交集团公司的管理费；第4项，餐饮部收取餐饮服务收入6万元，其中附设的外卖店销售烟酒、饮料收入2万元；82第81页/共103页第5项，洗衣房为旅客洗衣收费2000元，与客房部内部结算洗床被褥1万元；第6项，一楼商品部出售百货收入9万元；第7项，二楼供某外商合资企业经营游乐项目，合同规定按月收取固定收益5万元；第8项，代客预订飞机票、火车票手续费收入4000元；第9项，收取桑拿浴门票收入3万元；第10项，收取舞场门票收入2万元。对于上述业务，企业应如何进行税务筹划？2023/1/1983第82页/共103页（1）如果按规定实行分账核算各项营业税，则：第1项收入应按服务业—旅店业税率5%计算营业税。第2项收入应视同出租房屋，按服务业——租赁业税率5%计算营业税。第3项收入不能冲减管理费用。其冲减的管理费用应作为企业收入，按租赁业税率5%计算营业税。第4项餐饮收入4万元，应按服务业—饮食业税率5%计算营业税；外卖店销售的烟酒饮料收入2万元属兼营行为，应缴增值税，不缴营业税。2023/1/1984第83页/共103页第5项收入其内部结算价款，应作为应税收入，与洗衣费一并按服务业税率5%计算营业税。第6项收入，属于兼营行为，应缴增值税，不缴营业税。第7项收取的固定收益，实质上是房屋租赁费，应按服务业—租赁业税率5%计算营业税。第8项手续费收入应按服务业—代理业税率5%计算营业税。第9项桑拿浴门票收入，应按服务业税率5%计算营业税。2023/1/1985第84页/共103页第10项舞场门票收入，应按服务业税率20%计算营业税。该酒店本月应纳营业税为：

80000×5%＋6000×6×5%＋10000×5%＋（60000－20000）×5%＋（2000＋10000）×5%＋50000×5%＋4000×5%＋30000×5%＋20000×20%＝17100（元）应纳增值税=（20000＋90000）÷（1＋3%）×3%＝3204(元)

本月营业税与增值税共计20304元。2023/1/1986第85页/共103页（2）如果该企业不分别设账核算，按规定要从高适用税率计算，应纳营业税=（80000＋6000×6＋10000＋60000＋2000＋10000＋90000＋50000＋4000＋30000＋20000）×20%＝78400（元）可见，按照分别设账、分别核算的处理方法，可以少纳税58096元。2023/1/1987第86页/共103页练习：某商厦2000年12月份的商品含税零售额为520万元，同时经营风味快餐，该月营业收入为80万元。商厦该月的不含税商品采购额为400万元，无增值税发票的快餐食品材料采购额为30万元（增值税税率为17％，营业税税率为5％）。88第87页/共103页解答：未分别核算：应纳增值税＝（520+80）/117%×17％-400×17%＝19.18（万元）分别核算：应纳增值税＝520/（1+17%）×17％-400×17％＝7.56（万元）应纳营业税＝80×5％＝4（万元）分别核算可以为该商厦在流转税上节减7.62万元（19.18-7.56-4）。89第88页/共103页三、混合销售与兼营行为的税务筹划技巧（一）变混合销售为兼营行为生产大型设备的企业，在销售大型设备的同时负责设备的安装，形成混合销售业务。例如生产流水线设备的企业，要负责流水线的设计安装调试，往往流水线设计安装费用占销售收入的比例很大。再如生产井架的企业要负责井架的安装工程，安装工程量很大，工期很长，费用很大。如果生产企业与客户签订购销合同，在销售流水线的同时提供安装服务，则上述业务属于典型的混合销售业务。安装费收入要并入销售收入计征增值税，显然使企业加重税收负担。如何使安装工程从销售业务中独立出来，是税务筹划的关键所在。纳税人应当最大限度地利用现有的税收政策，维护自己的合法权益。90第89页/共103页增值税暂行条例实施细则规定，纳税人销售自产货物的同时提供建筑业劳务的，同时符合以下条件的对销售自产货物征收增值税，提供建筑业劳务收入征收营业税：（1）具备建设行政部门批准的建筑业施工安装资质；（2）签订的合同中单独注明建筑业劳务价款。因此，设备生产安装企业只要具备安装资质，并在合同中单列安装工程价款，便可以使混合销售业务变为兼营业务，并且在会计核算时分别进行核算，则分别征收增值税和营业税。2023/1/1991第90页/共103页（二）改变混合销售业务的性质生产企业拥有的自有车辆，可以根据自有车辆的多少及运输业务的大小，从整体收益角度分析，确定是否可以通过单独设立独立核算的运输公司节税。如果生产企业将自有车辆单独设立运输公司，生产企业的采购、销售的运输业务交由运输公司承担，则生产企业可抵扣7%的增值税，运输公司只按3%的税率计征营业税。企业节税7%-3%=4%。如果不设立运输公司，车辆运营中的物耗可作为进项税扣除。2023/1/1992第91页/共103页设定车辆可扣除物耗金额为M，则物耗可抵扣税额为17%M。设销售额为N，扣税平衡点为M=4%N÷17%=23.53%N,在M<23.53%N时，设立运输公司有节税空间。一般情况下，当自由车辆可以抵扣的物耗大于23.53%时，自有车辆无需独立；当自由车辆可以抵扣的物耗小于23.53%时，可以考虑成立运输公司。当然设立运输公司必须考虑其运营成本。生产企业是否以自由车辆设立运输公司，要看运输业务量，特别要计算对内的运输所产生的节税收益能否保障运输公司的基本费用开支。2023/1/1993第92页/共103页（三）变更“经营主业”来选择税负较轻的税种税法对混合销售行为，是按“经营主业”来确定征税的，只选择一个税种：增值税或营业税。在实际经营活动中，企业的兼营行为和混合销售往往同时进行，在税收筹划时，如果企业选择缴纳增值税，只要使应