外币业务与外币报表折算课件

外币业务与外币报表折算(PPT154页)外币业务与外币报表折算(PPT154页)1学习背景国际间交易及投资增大和国际金融市场形成与发展，企业经营活动已不仅仅局限于国内市场，跨国经营及企业在国外设立子公司等行为屡见不鲜。在会计上体现为发生多种货币收付以及多种货币结算的经济业务。学习背景国际间交易及投资增大和国际金融市场形成与发展，企业经2本章主要内容外币交易的会计处理外币财务报表的折算相关信息的披露主要依据：《企业会计准则第19号——外币折算》本章主要内容外币交易的会计处理3下列各项适用其他相关会计准则：（一）与购建或生产符合资本化条件的资产相关的外币借款产生的汇兑差额，适用《企业会计准则第17号——借款费用》。（三）现金流量表中的外币折算，适用《企业会计准则第31号——现金流量表》。下列各项适用其他相关会计准则：（一）与购建或生产符合资本化条4本章重点与难点1.汇兑损益的会计处理2.外币报表的折算本章重点与难点1.汇兑损益的会计处理5第一节外币交易会计一、外币交易会计概述二、汇兑损益三、外币业务核算的两种观点四、我国外币业务的核算方法第一节外币交易会计一、外币交易会计概述6一、外币业务会计概述

（一）外币与汇率1、外汇的涵义(狭义)其他国家和地区的货币（纸币、铸币）

——静态涵义把一个国家的货币兑换成另一国家的货币，以清偿国际债权债务关系的一种支付行为

——动态涵义一、外币业务会计概述（一）外币与汇率1、外汇的涵义(狭义7（1）可以自由兑换的外国货币，包括纸币、铸币等；（2）外币有价证券，包括政府公债、国库券、公司债券、股票、息票等；（3）外币收支凭证，包括票据、银行存款凭证、邮政储蓄凭证等；（4）其他外币资金。广义的外币是指可以用于国际结算的支付手段。包括:（1）可以自由兑换的外国货币，包括纸币、铸币（2）外币有价证82、外汇市场：进行外汇买卖的场所外汇交易市场是世界上最大的金融市场，每天成交额逾15000亿美元，是美国股票和债券市场交易额总和的三倍以上。在主要国际金融中心，都有外汇市场的存在，最大的外汇市场在伦敦、纽约和东京。与其他金融市场不同，外汇市场没有具体地点，没有中心交易所，而是通过银行、企业和个人间的电子网络，展开货币交易。由于缺少具体的交易所，因此外汇市场能够24小时运作，横跨主要金融中心的各个地区。2、外汇市场：进行外汇买卖的场所外汇交易市场是世界上最大的金93、汇率及其标价方法汇率（ExchangeRate）：一国的货币兑换成另一国货币的折算比例，也称汇价、兑换率或外汇牌价。（1）直接标价法(DirectQuote)（2）间接标价法(IndirectQuote)汇率的标价方法：3、汇率及其标价方法汇率（ExchangeRate）：10（1）直接标价法每单位外国货币能够换算成多少本国货币的标价法如:＄1=￥8.20基本原理:假定外币的的金额固定不变,所折合的本国货币数额随着外国货币与本国货币的币值对比情况而变动;即假定汇率的变动是由本国货币的币值变动而引起的.（1）直接标价法每单位外国货币能够换算成多少本国货币的标价法11（2）间接标价法每单位本国货币能够换算成多少外国货币的标价法如:＄100=800KG(站在美国角度理解)基本原理:假定本国货币的金额固定不变,所折合的外国货币数额随着本国货币与外国货币的币值对比情况而变动;即假定汇率的变动是由外国货币的币值变动而引起的.（2）间接标价法每单位本国货币能够换算成多少外国货币的标价法12中国银行外汇牌价表单位：人民币/100外币2012.2.13货币名称现汇买入价现钞买入价现汇卖出价现钞卖出价人民币汇率中间价中行折算价英镑991.32960.72999.29999.29992.26992.26港币81.0480.3981.3581.3581.1581.15美元628.31623.28630.83630.83629.39629.39瑞士法郎687.7666.47693.22693.22688.26新加坡元500.2484.76504.22504.22501.58瑞典克朗94.4491.5295.1995.1994.69丹麦克朗111.86108.41112.76112.76112.05挪威克朗109.68106.3110.56110.56109.8日元8.07237.82318.13728.13728.09458.0945加拿大元628.22608.82633.26633.26628.95628.95澳大利亚元674.63653.8680.05680.05672.91672.91欧元831.58805.91838.26838.26831.61831.61澳门元78.7278.0679.0279.0278.91菲律宾比索14.7814.3214.914.914.84泰国铢20.3619.7320.5320.5320.45新西兰元524.51528.72522.78韩国元0.54230.58810.5633俄罗斯卢布20.98

21.14

20.97中国银行外汇牌价表单位：人民币/100外币2012.2.134、汇率的种类（1）按汇率制度分浮动汇率(FloatRate)固定汇率(FixedRate)（2）按银行经营外汇买卖的角度分类买入汇率（BidRate）卖出汇率(AskRate)中间汇率(Mid-Rate)4、汇率的种类（1）按汇率制度分浮动汇率(FloatRa14（3）按汇率制定的方法分类基本汇率(BasicRate)套算汇率(CrossRate)（4）按市场交易的期限分即期汇率(spotrate)远期汇率(forwardrate)现行汇率（CurrentRate）历史汇率(HistoricalRate)（5）按处理外币业务登记入账的时间分类（3）按汇率制定的方法分类基本汇率(BasicRate)15（二）汇率风险1、汇率风险(ExchangeRateRisk)：由于汇率的变动可能给持有外币资产或外币负债的一方遭受损失的危险性。2、交易风险(TransactionRisk)：外币交易而形成的风险。即由于外币制债权或债务在到期清偿时，汇率已发生变动而造成损失的风险。（二）汇率风险1、汇率风险(ExchangeRateRi16（二）汇率风险3、折算风险（TranslationRisk）会计期末，企业所有外币账户余额按期末汇率进行调整，折算为记账本位币后与原来账面金额之间产生差异，由此给企业带来损失的风险。4、经济风险（EconomicRisk）公司的股票市场价值由于汇率变动而出现下降的风险。（二）汇率风险3、折算风险（TranslationRisk17（三）外币业务外币业务包括：1、外币购销；2、外币兑换3、外币借贷；4、外币投资。外币业务(ForeignCurrencyTransaction)：以记账本位币以外的货币进行的款项收付、往来结算等业务。（三）外币业务外币业务包括：外币业务(ForeignCur18（四）记账本位币会计主体在会计核算时所统一采用的作为会计计量基本尺度的记账货币。外币(ForeignCurrency)：功能货币(FunctionalCurrency)：“该主体从事经营活动的主要经济环境中的货币”——FASB记账本位币(BookkeepingBaseCurrency)：企业所采用的记账本位币以外的货币。（四）记账本位币会计主体在会计核算时所统一采用的作为会计计量19（五）记账本位币的确定记账本位币，是指企业经营所处的主要经济环境中的货币（五）记账本位币的确定记账本位币，是指企业经营所处的主要经济201、企业选定记账本位币应当考虑的因素①该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算；②该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；③融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。1、企业选定记账本位币应当考虑的因素①该货币主要影响商品和劳212、企业选定境外经营的记账本位币应当考虑的因素①境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；②境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重；③境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回；④境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。2、企业选定境外经营的记账本位币应当考虑的因素①境外经营对22我国企业会计准则规定：

企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按照准则第五条规定选定其中一种货币作为记账本位币。但是，编报的财务报表应当折算为人民币。我国企业会计准则规定：23（3）记账本位币的变更企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。（3）记账本位币的变更企业记账本位币一经确定，不得随意变更，24（六）外币业务的记账方法

外币统账制是指企业在发生外币业务时，即折算为记账本位币入账，外币在账上仅作辅助记录。

外币分账制是指企业在日常核算时按照外币原价记账，分别币种核算损益和编制会计报表，在资产负债表日将外币会计报表折算为记账本位币表示的会计报表，并与记账本位币会计报表进行汇总，编制企业整体业务的会计报表。（六）外币业务的记账方法外币统账制是指企业在发生外币业务时25二、汇兑损益

汇兑损益(exchangegainsandlosses):企业发生的外币业务，由于账务处理的时间及其汇率的不同而产生的折合为记账本位币的差额，称为“外汇兑换损益”，简称汇兑损益。（一）汇兑损益的涵义及其分类二、汇兑损益汇兑损益(exchangegainsand26（二）汇兑损益的种类交易外币汇兑损益：在发生以外币计价的业务时，因收回债权或偿付债务、期末账户余额调整而产生的汇兑损益。兑换外币汇兑损益：当以一种货币实际交换成另一种货币时，由于二者价值上的差异而使交换过程中产生的损益即为兑换外币汇兑损益。报表折算汇兑损益：集团公司将以不同货币编制的报表折算为记账本位币，在这一折算过程中所产生的损益为报表折算汇兑损益。已实现的汇兑损益：所谓已实现的汇兑损益，是指产生汇兑损益的外币业务在报表编制日前已完成结算，汇兑损益金额已最终确定。未实现的汇兑损益：产生汇兑损益的外币业务在报表编制前尚未完成结算，汇兑损益金额未最终确定。（二）汇兑损益的种类交易外币汇兑损益：在发生以外币计价的27汇兑损益兑换外币汇兑损益

交易外币汇兑损益

报表折算汇兑损益外币折算汇兑损益

外币调整汇兑损益交易日和结算日在同一期间

交易日和结算日在不同期间

已实现的汇兑损益

未实现的汇兑损益

汇兑损益的分类

汇兑损益兑换外币汇兑损益交易外币汇兑损益报表折算汇兑损益28三、外币业务核算的两种观点1.单项交易观点2.两项交易观点三、外币业务核算的两种观点1.单项交易观点29（一）单项交易观点1、定义该观点是将以外币计价的商品或劳务的购销业务,与其后发生的外币债权债务的结算作为同一笔会计业务处理.购货付款(一笔业务)销货收款(一笔业务)两个环节合为一笔业务,称为单项交易)（一）单项交易观点1、定义30（一）单项交易观点2、单项交易的会计处理原则外币业务发生日与外币债权债务结算日，同一外币业务的两个阶段，汇率变化所产生的汇兑损益不计入当期损益，而直接调整购货成本或销货收入。不单独反映汇兑损益一笔交易的两个阶段单项交易观（一）单项交易观点2、单项交易的会计处理原则不单独反映一笔交31（二）两项交易观点1、定义该观点是将以外币计价的商品或劳务的购销业务,与其后发生的外币债权债务的结算作为两笔会计业务处理.购货付款(两笔业务)销货收款(两笔业务)两个环节分为为两笔业务,称为两项交易（二）两项交易观点1、定义32（二）两项交易观点（2）两项交易的会计处理原则外币业务发生日与外币债权债务结算日，外币业务的两个阶段，汇率变化所产生的汇兑损益直接计入当期损益，而不调整购货成本或销货收入。两项交易观两项独立交易单独反映汇兑损益已实现汇兑损益未实现汇兑损益当期确认法递延法（二）两项交易观点（2）两项交易的会计处理原则两项两项独单独33四、我国外币业务的核算方法1.核算原则和基本程序2.帐户设置及其格式3.外币业务发生时的会计处理4.外币货币性项目期末汇兑损益的计算和核算四、我国外币业务的核算方法1.核算原则和基本程序34（一）核算原则和基本程序1、发生外币业务时，应将有关外币金额折合为记账本位币金额记账。(采用外币统帐制)此时汇率的选择：外币交易在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。（一）核算原则和基本程序1、发生外币业务时，应将有关外币金额35（一）核算原则和基本程序2、在资产负债表日，应当对外币货币性项目和外币非货币性项目分别处理外币货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。(两笔业务观点）以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。（一）核算原则和基本程序2、在资产负债表日，应当对外币货币性36（一）核算原则和基本程序

——外汇统账制设置外币账户选择折算汇率计算汇兑差额逐笔结转法

集中结转法（一）核算原则和基本程序

——外汇统账制设置外选37（二）帐户设置及其格式1、外币账户的种类外币货币性账户外币现金外币银行存款;外币结算的债权(如应收票据、应收账款、预付账款等);外币结算债务(如短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付工资、长期借款等);外币非货币性账户除上述外币货币性账户以外的其他账户。

（二）帐户设置及其格式1、外币账户的种类382、外币账户的格式

(要求复币记账)某一外币账户日期借方贷方余额外币折合率记账本位币外币折合率记账本位币外币折合率记账本位币2、外币账户的格式

(要求复币记账)某一外币账户日期借39（三）外币业务发生时的会计处理1、外币购销业务2、货币兑换业务(买卖外汇)3、外币借款业务4、接受外币投资业务（三）外币业务发生时的会计处理1、外币购销业务401、外币购销业务购进业务购进时:借:有关资产账户贷:银行存款或负债账户(外币×折合率)付款时:借:有关负债账户(外币×折合率)贷:银行存款等账户1、外币购销业务购进业务411、外币购销业务销售业务销售时:借:银行存款或债权账户(外币×折合率)贷:主营业务收入收款时:借:银行存款等账户(外币×折合率)贷:有关债权账户(外币×折合率)1、外币购销业务销售业务422、货币兑换业务(买卖外汇)企业买入外汇(银行卖出外汇)借:银行存款----外币户(外币×折合率)财务费用(借贷账户之差)贷:银行存款----人民币户(外币×银行卖出价)2、货币兑换业务(买卖外汇)企业买入外汇(银行卖出外汇)43

甲公司从银行购入1万欧元，当日银行卖出价为1欧元等于11元人民币；当日即期汇率（中间价）为1欧元等于10.7元人民币。

有关账务处理如下：借：银行存款——欧元户（1×10.7）10.7财务费用0.3贷：银行存款——人民币（1×11）

11例题1甲公司从银行购入1万欧元，当日银行卖出价为1欧元等于11442、货币兑换业务(买卖外汇)企业卖出外汇(银行买入外汇)借:银行存款----人民币户(外币×银行买入价)财务费用(借贷账户之差)贷:银行存款----外币户(外币×折合率)2、货币兑换业务(买卖外汇)企业卖出外汇(银行买入外汇)45甲公司将5万美元到银行兑换为人民币，当日银行买入价为1美元等于7.55元人民币；当日即期汇率（中间价）为1美元等于7.60元人民币。有关账务处理如下：

借：银行存款——人民币（5×7.55）37.75财务费用（差额）0.25

贷：银行存款——美元户（5×7.6）38例题2甲公司将5万美元到银行兑换为人民币，当日银行买入价为1463、外币借款业务借入时：借：银行存款--外币专户（外币*折合率）贷：短期借款--外币专户（外币*折合率）长期借款--外币专户（外币*折合率）偿还时作相反的会计分录难点在于外币借款利息的处理外币借款本金汇兑差额的处理外币借款利息汇兑差额的处理这要参见<借款费用>准则3、外币借款业务借入时：474、接受外币投资业务核算原则:无论是否有约定汇率借:银行存款-外币专户(外币金额*当日的市场汇率)贷:实收资本或股本(外币金额*当日的市场汇率)4、接受外币投资业务核算原则:无论是否有约定汇率48

期末或结算货币性项目时，应以当日即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同于该项目初始入账时或前一期末即期汇率而产生的汇兑差额计入当期损益（财务费用）。（四）期末调整或结算的会计处理1、货币性项目

汇兑损益=期末外币货币性账户外币余额×期末汇率-账面记账本位币金额期末或结算货币性项目时，应以当日即期汇率折算外币货币性491、外币货币性项目

期末汇兑损益的计算和核算如果期末汇率＞原记账汇率(汇率上升)对于外币货币性资产而言,期末出现汇兑收益;对于外币货币性债务而言,期末出现汇兑损失;如果期末汇率＜原记账汇率(汇率下降)对于外币货币性资产而言,期末出现汇兑损失;对于外币货币性债务而言,期末出现汇兑收益;1、外币货币性项目

期末汇兑损益的计算和核算如果期末汇501、外币货币性项目

期末汇兑损益的计算和核算计算出来的汇兑损益,在调整外币货币性账户的同时,属于生产经营期间的,计入当期损益(财务费用)；属于筹建期间的,计入长期待摊费用；属于与购建固定资产有关的借款产生的汇兑损益，按照借款费用资本化的原则进行处理(在建工程或财务费用)。1、外币货币性项目

期末汇兑损益的计算和核算计算出来的511、外币货币性项目

期末汇兑损益的计算和核算外币货币性账户期末出现汇兑损失借：财务费用长期待摊费用在建工程等帐户贷：外币货币性账户期末出现汇兑收益作相反的会计分录1、外币货币性项目

期末汇兑损益的计算和核算外币货币性52例32007年4月3日甲公司出口商品一批，共300万美元（款项未收），当日即期汇率为1美元等于7.65元人民币。假设不考虑相关税费。4月30日未收到货款，当日即期汇率1美元=7.6人民币。5月20日收到货款，当日兑换成人民币，1美元=7.62人民币。例32007年4月3日甲公司出口商品一批，共300万美元（款534月30日折算时汇兑差额=3000000×7.6-22950000=-150000借：财务费用——汇兑差额150000贷：应收账款——美元户（乙公司）1500005月20日收到货款时借：银行存款——人民币22860000贷：应收账款——美元户（乙公司）22800000财务费用——汇兑差额600004月3日销售时借：应收账款——美元户（3000000×7.65）22950000贷：主营业务收入229500004月30日折算时5月20日收到货款时4月3日销售时54日期摘要借方贷方余额人民币美元人民币美元人民币美元43销售商品22,950,0003,000,00022,950,0003,000,000430期末折算150,00022,800,0003,000,000430本月合计22,950,0003,000,000150,00022,800,0003,000,000430累计22,950,0003,000,000150,00022,800,0003,000,00052022,800,0003,000,00000应收账款—美元户（乙公司）日期摘要借方贷方余额人民币美元人民币美元人民币美元43销售商55（1）资产负债表日，以历史成本计量的外币非货币性项目不改变其入账时的记账本位币金额。

但对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。2、非货币性项目

（1）资产负债表日，以历史成本计量的外币非货币性项目不改变其56某外商投资企业的记账本位币是人民币。2007年8月15，进口一台机器设备，设备价款500000美元，尚未支付，当日的即期汇率为l美元＝7．8元人民币。2007年8月31日的即期汇率为1美元＝7．9元人民币。假定不考虑其他相关税费，该项设备属于企业的固定资产，在购入时已按当日即期汇率折算为人民币3900000元。由于“固定资产”属于非货币性项目，因此，2007年8月31日，不需要按当日即期汇率进行调整。例题4某外商投资企业的记账本位币是人民币。例题457甲公司以人民币为记账本位币。20×7年11月20日以每台2000美元的价格从美国某供货商手中购入国际最新型号H商品10台，并于当日支付了相应货款(假定甲公司有美元存款)。20×7年12月31日，已售出H商品2台，国内市场仍无H商品供应，但H商品在国际市场的价格已降至每台1950美元。11月20日的即期汇率是1美元＝7．8元人民币，12月31日的汇率是1美元＝7．9元人民币。假定不考虑增值税等相关税费，甲公司应作会计分录如下：11月20日，购入H商品，借：库存商品——H156000贷：银行存款156000例题5甲公司以人民币为记账本位币。例题55812月31日，由于库存8台H商品市场价格下跌，表明其可变现净值低于成本，应计提存货跌价准备，借：资产减值损失1560贷：存货跌价准备15602000×8×7．8—1950×8×7．9＝1560元(人民币)本例中，期末，在计算库存商品——H商品的可变现净值时，在国内没有相应产品的价格，因此，只能依据H商品的国际市场价格为基础确定其可变现净值，但需要考虑汇率变动的影响，期末，以国际市场价格为基础确定的可变现净值应按照期末汇率折算，再与库存H商品的记账本位币成本相比较，确定其应提的跌价准备。例题512月31日，由于库存8台H商品市场价格下59（2）资产负债表日，对于以公允价值计量的股票、基金等非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其差额作为公允价值变动损益，记入当期损益。2、非货币性项目

（2）资产负债表日，对于以公允价值计量的股票、基金等非货币性60国内甲公司的记账本位币为人民币。20×8年12月5日以每股1．5美元的价格购入乙公司B股10000股作为交易性金融资产，当日即期汇率为1美元＝7．8元人民币，款项已付。20×8年12月5日，该公司对上述交易应作以下财务处理：借：交易性金融资产117000贷：银行存款117000例题6国内甲公司的记账本位币为人民币。例题66120×8年12月31日，由于市价变动，当月购入的乙公司B股的市价变为每股2美元，当日即期汇率为1美元＝7.6元人民币。假定不考虑相关税费的影响。会计处理为：借：交易性金融资产35000贷：公允价值变动损益35000

2×10000×7.6-1.5×10000×7.8=35000元35000元人民币既包含甲公司所购乙公司B股股票公允价值变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变动的影响。例题620×8年12月31日，由于市价变动，当月购入的乙公司62第二节外币报表的折算需要解决的问题汇率的选择折算差额的处理折算程序第二节外币报表的折算需要解决的问题汇率的选择折算差额折算63第二节外币报表的折算一、折算方法的分类二、具体方法介绍三、外币报表折算差额的会计处理四、我国会计报表的折算方法五、企业处置境外经营的会计处理六、外币报表折算的信息披露第二节外币报表的折算一、折算方法的分类64一、折算方法的分类现行汇率法流动与非流动项目法货币与非货币项目法时态法

一、折算方法的分类现行汇率法65二、具体方法介绍（一）现行汇率法（二）流动与非流动项目法（三）货币与非货币项目（四）时态法二、具体方法介绍（一）现行汇率法66（一）现行汇率法将所有的资产、所有的负债，所有的损益及利润分配发生额都按现行汇率折算;（其中:资产、负债按年末汇率，损益、利润分配可按全年平均汇率）只有所有者权益中的实收资本、资本公积两个项目用历史汇率折算.（一）现行汇率法将所有的资产、所有的负债，所有的损益及利润分67现行汇率法汇率的选择折算差额资产负债表利润表折算程序资产负债表资产与负债资本项目利润表所有者权益变动表资产负债表单独列示外币报表折算差额现行汇率法汇率的选择折算差额资产利润表折算程序资产资产资本利68对现行汇率法的评价优点：简单易行折算后的报表各个项目间仍能保持原有的外币报表中各项目之间的关系。有利于国外股东和外部其他使用者利用子公司报表进行决策。缺点：方法假定外币资产和外币负债项目都要承受汇率变动的风险，这是不合理的。以现行汇率折算后的数据既不是历史成本也不是现行市价，在理论上缺乏依据。对现行汇率法的评价优点：69（二）流动与非流动项目法

美国注册会计师协会的会计程序委员会在20世纪30年代末曾推荐使用流动性与非流动性项目法。

资产负债表的折算:将所有资产和负债分为流动和非流动项目。

流动资产(负债)项目要承担外汇风险（如有100美元，汇率升降折成的人民币是有差别的），故用现行汇率折算；

非流动资产(负债)项目不承担外汇风险（如固定资产一旦购入，汇率的升降对它没有意义），故用历史汇率折算。所有者权益中的实收资本、资本公积两个项目用历史汇率折算（二）流动与非流动项目法

美国注册会计师协会的会计程序委员会70（二）流动与非流动项目法利润表的折算折旧费等摊销费用采用相关资产入帐时的历史汇率折算；其他收入和费用采用平均汇率(就是现行汇率)折算.（二）流动与非流动项目法利润表的折算71流动性项目与非流动性项目法下汇率的选择资产负债表资产与负债资本项目留存收益利润表折旧与摊销费用其他项目折算差额净损失净收益当期利润表资产负债表折算程序资产负债表所有者权益变动表利润表流动性项目与非流动性项目法下汇率的选择资产资产与负债资本项目72流动与非流动法的评价划分流动与非流动项目并分别采用现行汇率与历史汇率缺乏理论依据。为何历史成本模式下计量的存货却用现行汇率。长期负债采用历史汇率不能体现债务所承担的汇率变动风险。流动与非流动法的评价划分流动与非流动项目并分别采用现行汇率与73（三）货币与非货币项目

美国学者赫普华斯于1956年在改进流动性与非流动性项目法的基础上提出来的。

资产负债表的折算将所有资产分为货币性资产和非货币性资产。(负债同样)货币性资产(负债)用现行汇率折算;非货币性资产(负债)用历史汇率。所有者权益中的实收资本、资本公积两个项目用历史汇率折算（三）货币与非货币项目

美国学者赫普华斯于1956年在改进流74（三）货币与非货币项目利润表的折算

折旧费等摊销费用采用相关资产入帐时的历史汇率折算

销售成本采用到扎方法.本期销售成本=期初存货(历史汇率折算)+本期购货(当期平均汇率折算)-期末存货(历史汇率折算)

其他收入和费用采用平均汇率(就是现行汇率)折算.（三）货币与非货币项目利润表的折算75货币性项目与非货币性项目法下汇率的选择资产负债表资产与负债资本项目留存收益利润表折旧与摊销费用其他项目折算程序资产负债表权益变动表利润表折算差额净损益当期利润表货币性项目与非货币性项目法下汇率的选择资产资产与负债资本项目76对区分货币与非货币法的评价能够反映汇率变动对不同资产、负债项目的影响。但是对报表项目的分类仍然缺乏充分的根据。对区分货币与非货币法的评价能够反映汇率变动对不同资产、负债项77（四）时态法

美国会计学家伦纳德.洛伦森提出的。1975年美国财务会计准则委员会发布的第8号财务会计准则公告要求采用这一方法。

时态法的思路与上述不同。

时态法认为折算只能改变计量单位（如美元还是人民币），不能改变计量属性（如历史成本，现行市价）。比如年末有库存商品100美元，按成本与市价孰低法计价。如果年末市价为110美元，则报表上的存货为历史成本计价的100美元，此时，应该用历史汇率折算；

如果年末市价为80美元，则报表上的存货为市价计价的80美元，此时，应该用现行汇率折算.（四）时态法

美国会计学家伦纳德.洛伦森提出的。197578（四）时态法资产负债表的折算货币性项目按现行汇率折算非货币性项目根据计价属性选择汇率:如果采用历史成本计价,应该用历史汇率折算；如果用市价计价，应该用现行汇率折算.所有者权益中的实收资本、资本公积两个项目用历史汇率折算（四）时态法资产负债表的折算79（四）时态法利润表的折算

折旧费等摊销费用采用相关资产入帐时的历史汇率折算

销售成本采用到扎方法.本期销售成本=期初存货(历史汇率折算)+本期购货(当期平均汇率折算)-期末存货(历史汇率折算)

其他收入和费用采用交易发生时的实际汇率折算,也可采用平均汇率(就是现行汇率)折算.（四）时态法利润表的折算80时态法下汇率的选择资产负债表资产与负债资本项目留存收益利润表折旧与摊销费用其他项目折算程序资产负债表权益变动表利润表折算差额净损益当期利润表时态法下汇率的选择资产资产与负债资本项目留存收益利润表折旧与81对时态法的评价各方评价不同对时态法的评价各方评价不同82

表1不同折算方法下选用的汇率比较

项目流动/非流动货币/非货币时态法现行汇率法现金CCCC应收款CCCC存货

按成本CHHC按市价CHCC投资

按成本HHHC按市价HHCC固定资产HHHC无形资产HHHC流动负债CCCC长期负债HCCC实收资本HHHH留存收益*****C现行汇率H历史汇率*轧算的平衡数额**收益和留存收益表折算结果,再通过平衡轧算法算出累计折算调整额。表1不同折算方法下选用的汇率比较

流动/非流动货币/83美国、国际会计准则的处理方法美国外币折算方法的历史演进20世纪30－60年代流动与非流动法20世纪60－70年代货币与非货币法20世纪70－80年代时态法20世纪80年后时态法与现行汇率法的综合运用美国、国际会计准则的处理方法美国外币折算方法的历史演进2084外币业务与外币报表折算课件85三、外币报表折算差额的会计处理（一）外币报表折算差额的定义它是由于外币报表折算时,由于采用不同汇率进行折算而产生的.

影响差额大小的因素有：所选用的折算方法汇率变动方向外币资产与外币负债的比例等等.三、外币报表折算差额的会计处理（一）外币报表折算差额的定义86（二）折算差额与汇兑损益的区别1、两者形成原因不同汇兑损益:外币业务处理过程中发生的或会计期末计算出来的;折算差额:外币报表折算时产生的;2、包括的内容不同汇兑损益:包括已实现的和未实现的折算差额:全部为未实现的3、会计处理不同汇兑损益:在账簿中进行记录折算差额:不进行账务处理,只反映在会计报表中.（二）折算差额与汇兑损益的区别1、两者形成原因不同87（三）外币报表折算差额的会计处理方法1、作递延处理将折算差额计入资产负债表的所有者权益项目,并以单独项目列示.优点:不影响报表结构,便于分析.2、计入当期损益将折算差额计入利润表,并以单独项目列示.缺点:将未实现的损益列入当期损益,有可能引起误解.不影响报表结构.3、变通方法折算差额为损失,计入损益;折算差额为收益,计入资产负债表,递延处理.（三）外币报表折算差额的会计处理方法1、作递延处理88某一境外子公司，其会计报表编报货币为美元，该子公司2003年度的报表如下：汇率如下：2003年12月31日 USD1=RMB8.302003年平均汇率 USD1=RMB8.20子公司收到投入资本时汇率USD1=RMB8.45子公司对外投资时汇率USD1=RMB8.40存货购入时的汇率USD1=RMB8.35长期负债发生时的汇率USD1=RMB8.40股利支付日汇率USD1=RMB8.26例题7：某一境外子公司，其会计报表编报货币为美元，该子公司2003年89一、营业收入1095减：营业成本800管理费用（不含折旧费）70折旧费40财务费用60三、营业利润125四、利润总额125减：所得税40五、净利润85加：期初留存收益15六、可分配利润100减：分配股利50期末留存收益50一、营业收入1095减：营业成本800管理费用（90资产金额负债和所有者权益金额货币资金160应付账款140应收账款170短期借款160存货200长期负债200长期投资120实收资本250固定资产150留存收益50合计800合计800资产金额负债和所有者权益金额货币资金160应付账款140应收91一、营业收入10958.28，979减：营业成本8008.26，560管理费用（不含折旧费）708.2574折旧费408.2328财务费用608.2492三、营业利润125-1，025四、利润总额125-1，025减：所得税408.2328五、净利润85-697加：期初留存收益15*125六、可分配利润100-822减：分配股利508.26413期末留存收益50409现行汇率法一、营业收入10958.28，979减：营业成本8008.292现行汇率法资产美元汇率人民币负债、所有者权益美元汇率人民币货币资金1608.301328应付账款1408.301162应收账款1708.301411短期借款1608.301328存货2008.301660长期负债2008.301660长期投资1208.30996实收资本2508.452113固定资产1508.301245留存收益50409外币报表折算差额（32）合计8006640合计8006640现行汇率法资产美元汇率人民币负债、所有者权益美元汇率人民币货93流动与非流动项目法资产美元汇率人民币负债、所有者权益美元汇率人民币货币资金1608.301328应付账款1408.301162应收账款1708.301411短期借款1608.301328存货2008.301660长期负债2008.401680长期投资1208.401008实收资本2508.452113固定资产1508.351253留存收益50（倒挤）377合计8006660合计8006660流动与非流动项目法资产美元汇率人民币负债、所有者权益美元汇率94流动与非流动项目法一、营业收入10958.28，979减：营业成本8008.26，560管理费用（不含折旧费）708.2574折旧费408.35334财务费用608.2492

外币报表折算差额26三、营业利润125993四、利润总额125-993减：所得税408.2328五、净利润85-665加：期初留存收益15*125六、可分配利润100-790减：分配股利508.26413期末留存收益50377流动与非流动项目法一、营业收入10958.28，979减：营95货币性与非货币性项目法资产美元汇率人民币负债、所有者权益美元汇率人民币货币资金1608.301328应付账款1408.301162应收账款1708.301411短期借款1608.301328存货2008.251650长期负债2008.301660长期投资1208.401008实收资本2508.452113固定资产1508.351253留存收益50（倒挤）387合计8006650合计8006650货币性与非货币性项目法资产美元汇率人民币负债、所有者权益美元96货币性与非货币性项目法一、营业收入10958.28，979减：营业成本8008.26，560减：管理费用（不含折旧费）708.2574折旧费408.35334财务费用608.2492

外币报表折算差额16三、营业利润1251003四、利润总额125-1003减：所得税408.2328五、净利润85-675加：期初留存收益15*125六、可分配利润100-800减：分配股利508.26413期末留存收益50387货币性与非货币性项目法一、营业收入10958.28，979减97时态法资产美元汇率人民币负债、所有者权益美元汇率人民币货币资金1608.301328应付账款1408.301162应收账款1708.301411短期借款1608.301328存货2001655长期负债2008.301660

按成本计价1008.25825实收资本2508.452113

按市价计价1008.30830长期投资1208.401008留存收益50（倒挤）392固定资产1508.351253合计8006665合计8006665时态法资产美元汇率人民币负债、所美元汇率人民币货币资金16098时态法一、营业收入10958.28，979减：营业成本8008.26，560管理费用（不含折旧费）708.2574折旧费408.35334财务费用608.2492

外币报表折算差额11三、营业利润1251008四、利润总额125-1008减：所得税408.2328五、净利润85-680加：期初留存收益15*125六、可分配利润100-805减：分配股利508.26413期末留存收益50392时态法一、营业收入10958.28，979减：营业成本80099四、我国外币报表采用的折算方法我国采用的是现行汇率法。具体分为两种情况：（一）企业对境外经营财务报表的折算（二）企业对处于恶性通货膨胀经济中的境外经营的财务报表的折算四、我国外币报表采用的折算方法我国采用的是现行汇率法。100（一）企业对境外经营财务报表的折算1、资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。2、利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。按照上述折算产生的外币财务报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。（一）企业对境外经营财务报表的折算1、资产负债表中的资产和负101我国外币会计报表折算的现行规定汇率的选择资产负债表资产与负债未分配利润其他所有者权益项目利润表平均汇率或现行汇率我国外币会计报表折算的现行规定汇率的选择资产资产与负债未分配102折算程序利润表所有者权益变动表资产负债表折算差额资产负债表折算程序利润表所有者权益变动表资产负债表折算差额103国内甲公司的记账本位币为人民币，该公司仅有一全资子公司乙公司，除此之外，无其他境外经营。乙公司设在美国，自主经营，所有办公设备及绝大多数人工成本等均以美元支付，除极少量的商品购自甲公司外，其余的商品采购均来自当地，乙公司对所需资金自行在当地融资、自担风险。因此，根据记账本位币的选择确定原则，乙公司的记账本位币应为美元。20×7年12月31日，甲公司准备编制合并财务报表，需要先将乙公司的美元财务报表折算为人民币表述。乙公司的有关资料如下：例题8：国内甲公司的记账本位币为人民币，该公司仅有一全资子公司乙公司10420×7年12月31日的即期汇率为1美元＝8元人民币20×7年的平均汇率为1美元兑8．2元人民币。实收资本为125000美元，发生日的即期汇率为1美元＝8．3元人民币。20×6年12月31日的即期汇率为1美元＝8.25元人民币。累计盈余公积为11000美元，折算为人民币90300元；累计未分配利润为20000美元，折算为人民币166000元。乙公司在年末提取盈余公积6000美元。20×7年12月31日的即期汇率为1美元＝8元人民币105项目本年累计数(美元)汇率折算为人民币金额一、营业收入1050008．2861000减：营业成本400008．2328000营业税金及附加60008．249200销售费用80008．265600管理费用120008．298400财务费用100008．282000二、营业利润29000237800加：营业外收入50008．241000减：营业外支出40008．232800三、利润总额30000246000减：所得税费用100008．282000四、净利润20000164000五、每股收益——利润表乙公司（20×7年）单位：元项目本年累计数(美元)汇率折算为人民币金额一、106资产负债表编制单位：乙公司(20×7年12月31日)单位：元资产期末数(美元)汇率折算为人民币金额负债和股东权益期末数(美元)汇率折算为人民币金额流动资产：流动负债：货币资金200008160000短期借款10000880000交易性金融资产10000880000应付票据2000816000应收票据8000864000应付账款150008120000应收账款220008176000应付职工薪酬12000896000存货400008320000应交税费3000824000流动资产合计100000800000流动负债合计42000336000非流动资产：非流动负债：固定资产1200008960000长期借款12000896000无形资产300008240000长期应付款200008160000非流动资产合计1500001200000非流动负债合计32000256000所有者权益：实收资本1250008.31037500盈余公分配利润34000280800报表折算差额0－49800所有者权益合计1760001408000资产总计2500002000000负债和所有者权益总计2500002000000资产负债表资产期末数汇率折算为人民币负债和股东权益期末数107所有者权益变动表编制单位：乙公司20×7年度单位：元实收资本盈余公积未分配利润外币报表折算差额所有者权益合计美元折算汇率人民币美元折算汇率人民币美元人民币人民币一、本年年初余额1250008．310375001100090300200001660001293800二、本年增减变动金额(一)净利润20000164000164000(二)直接计入计入所有者权益的利得和损失其中：外币报表折算差额－49800－49800(二)利润分配1．提取盈余公积60008.249200－6000－49200三、本年年末余额1250008．310375001700013950034000280800－498001408000所有者权益变动表实收资本盈余公积未分配利润外币报表折算差额108特别注意1:在企业境外经营为其非全资子公司的情况下，企业在编制合并财务报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表。特别注意1:在企业境外经营为其非全资子公司的情况下，企业109母公司含有实质上构成对子公司(境外经营)净投资的外币货币性项目的情况下，在编制合并财务报表时，应分别以下两种情况编制抵销分录：(1)实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母公司或子公司的记账本位币反映，则该外币货币性项目产生的汇兑差额应转入“外币报表折算差额”；(2)实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母、子公司的记账本位币以外的货币反映，则应将母、子公司此项外币货币性项目产生的汇兑差额相互抵销，差额计入“外币报表折算差额”。特别注意2:母公司含有实质上构成对子公司(境外经营)净投资的110如果合并财务报表中各子公司之间也存在实质上构成对另一子公司(境外经营)净投资的外币货币性项目，在编制合并财务报表时应比照上述原则编制相应的抵销分录。特别注意3:如果合并财务报表中各子公司之间也存在实质上构成111国内甲上市公司以人民币为记账本位币。20×7年1月3日以22960万元人民币从美国某投资商中购入该国乙公司80％的股权，从而使乙公司成为其子公司。乙公司为投资商全部以美元投资设立，其净资产在20×7年1月3日的公允价值等于其账面价值3500万美元，乙公司确定的记账本位币为美元。有关资料如下；例题9国内甲上市公司以人民币为记账本位币。例题911220×7年1月3日，甲公司的累计未分配利润为3696万元人民币，累计盈余公积为2600万元人民币。乙公司的实收资本为3410万美元，折算为人民币27962万元人民币，累计未分配利润为80万美元，折算为人民币656万元人民币，累积盈余公积为10万美元，折算为人民币82万元。20×7年4月1日，为补充乙公司经营所需资金的需要，甲公司以长期应收款形式借给乙公司500万美元，除此之外。甲、乙公司之间未发生任何交易。有关财务资料见下表：20×7年1月3日，甲公司的累计未分配利润为3696万元人113假定20×7年1月3日的即期汇率为1美元＝8．2元人民币4月1日的即期汇率为1美元＝8元人民币12月31日的即期汇率为1美元＝7．8元人民币，年平均汇率为1美元＝8元人民币。由于汇率波动不大，甲公司以平均汇率折算乙公司利润表。20×7年甲、乙公司采用相同的会计期间和会计政策，经分析，甲公司借给乙公司的500万美元资金实质上构成对乙公司的净投资的一部分。假定20×7年1月3日的即期汇率为1美元＝8．2元人民币114资产负债表

(20×7年12月31日)单位：万元资产甲公司(人民币)乙公司(美元)负债和股东权益甲公司(人民币)乙公司(美元)流动资产：流动负债：货币资金152801000应付账款9960750应收账款160002000流动负债合计9960750存货120001400非流动负债：流动资产合计432804400长期借款10000非流动资产：长期应付款2000500长期应收款3900非流动负债合计12000500对子公司投资296800股东权益固定资产300001400实收资本600003410非流动资产合计635801400盈余公积4600130未分配利润203001010股东权益合计849004550资产总量1068605800负债和股东权益总计1068605800资产负债表

(115甲公司当年提取盈余公积2000万元人民币，乙公司当年提取盈余公积120万美元，除此之外，甲、乙公司的所有者权益均未发生其他变动。利润表(20×7年)单位：万元项目甲公司(人民币)乙公司(美元)一、营业收入8000008000减：营业成本6500006000管理费用80000300财务费用50100200加：投资收益57200二、营业利润266201500三、利润总额266201500减：所得税费用8016450四、净利润186041050五、每股收益甲公司当年提取盈余公积2000万元人116(1)20×7年1月3日，甲公司取得乙公司80％的股权时，账务处理如下：

借：长期股权投资22960贷：银行存款22960(2)20×7年4月1日，甲公司向乙公司借出500万美元时，账务处理如下：

借：长期应收款——乙公司(美元)4000贷：银行存款——美元4000(3)20×7年12月31日，甲公司借给乙公司的500万美元因汇率变动产生的汇兑差额的账务处理如下：

借：财务费用100贷：长期应收款——乙公司(美元)100(1)20×7年1月3日，甲公司取得乙公117(4)20×7年12月31日，乙公司实现净利润1050万美元时，甲公司应作如下会计分录：

借：长期股权投资6720贷：投资收益6720相关抵销分录如下：

①借：投资收益6720贷：长期股权投资6720

②借：股本27962年初盈余公积82年初未分配利润656贷：长期股权投资22960少数股东权益5740

(4)20×7年12月31日，乙公司实现净利润118③借：长期应付款——甲公司3900贷：长期应收款——乙公司(美元)3900④借：外币报表折算差额100贷：财务费用100⑤借：外币报表折算差额-322贷：少数股东权益-322③借：长期应付款——甲公司3900119合并财务报表工作底稿单位：万元项目甲公司(人民币)乙公司(美元)折算汇率乙公司(人民币)合计数抵销分录合并利润表合并资产负债表借方贷方货币资金1528010007．878002308023080应收账款1600020007．8156003160031600存货1200014007．8109202292022920长期应收款39003900③39000对子公司投资29680029680①672②229600固定资产3000014007．8109204092040920资产总计10686058004524015210033580118520应付账款99607507．858501581015810长期借款100001000010000长期应付款20005007．839005900③39002000股本6000034108．22796287962①2796260000

120项目甲公司(人民币)乙公司(美元)折算汇率乙公司(人民币)合计数抵销分录合并利润表合并资产负债表借方贷方盈余公积（年初数)260010822682②822600未分配利润（年初累计数3696806564352②6563696外币报表折算差额－1610－1610⑤-322④100－1388营业收入8000008000864000864000864000减：营业成本6500006000848000698000698000管理费用80000300824008240082400财务费用501002008160051700④10051600加：投资收益67206720①67200营业利润2662015001200038620672010032000利润总额2662015001200038620672010032000减：所得税费用8016450836001161611616净利润186041050840027004672010020384盈余公积(本年提取数）20001208960296029602960归属于母公司所有者净利润1870418704少数股东损益1680少数股东权益②5740⑤-322负债和股东权益总计1068605800452401521003909839098118520项目甲公司乙公司(美元)折算乙公司合计数抵销分录合并利润121资产金额负债和股东权益金额流动资产：流动负债：货币资金23080应付账款15810应收账款31600流动负债合计15810存货22920非流动负债：流动资产合计77600长期借款10000非流动资产：长期应付款2000长期应收款0非流动负债合计12000固定资产40920股东权益：非流动资产合计40920股本60000盈余公积5560未分配利润19440外币报表折算差额-1388归属于母公司所有者权益合计83612少数股东权益7098股东权益合计90710资产总计118520负债和股东权益总计118520合并资产负债表编制单位：甲公司(20×7年12月31日)单位：万元资产金额负债和股东权益金额流动资产：流动负债：货币资金23122合并利润表

编制单位：甲公司20×7年单位：万元项目合并利润表一、营业收入864000减：营业成本698000管理费用82400财务费用51600加：投资收益0二、营业利润32000三、利润总额32000减：所得税费用11616四、净利润20384归属于母公司所有者的净利润18704少数股东损益1680五、每股收益

123合并所有者权益变动表编制单位：甲公司20×7年单位：万元归属于母公司所有者权益外币报表折算差额少数股东权益所有者权益合计实收资本盈余公积未分配利润一、本年年初余额6000026003696574072036二、本年增减变动金额(一)净利润18704168020384(二)直接计入所有者权益的利得和损失其中：外币报表折算差额-1388-322-1710(三)利润分配1.提取盈余公积12960-2960三、本年年末余额60000556019440-1388709890710合并所有者权益变动表归属于母公司所有者权益外币报表少数股东权124（二）恶性通货膨胀经济中境外经营财务报表的折算1、恶性通货膨胀经济的判定当一个国家经济环境显示出(但不局限于)以下5个特征时，应当判定该国处于恶性通货膨胀经济中：（1）三年累计通货膨胀率接近或超过100％；（2）利率、工资和物价与物价指数挂钩，物价指数是物价变动趋势