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1、（3）投资企业业在采用权益益法确认投资资收益时，应应抵销与其联联营企业及合合营企业之间间发生的未实实现内部交易易损益。该未未实现内部交交易既包括顺顺流交易也包包括逆流交易易。顺流交易易和逆流交易易图示如下：投资企业投资企业联营企业或合营企业逆流交易顺流交易顺流交易是指投投资企业向联联营企业或合合营企业出售售资产，逆流流交易是指联联营企业或合合营企业向投投资企业出售售资产。当该该未实现内部部交易损益体体现在投资方方或其联营企企业、合营企企业持有的资资产账面价值值中时，相关关的损益在计计算确认投资资收益时应予予抵销。投资资企业与被投投资单位发生生的内部交易易损失，按照照企业会计计准则第8号资产减值

2、等等规定属于资资产减值损失失的，应当全全额确认。【提示】投资企企业与其联营营企业及合营营企业之间的的未实现内部部交易损益抵抵销与投资企企业与子公司司之间的未实实现内部交易易损益抵销有有所不同，母母子公司之间间的未实现内内部交易损益益在合并财务务报表中是全全额抵销的，而而投资企业与与其联营企业业及合营企业业之间的未实实现内部交易易损益抵销仅仅仅是投资企企业或是纳入入投资企业合合并财务报表表范围的子公公司享有联营营企业或合营营企业的权益益份额。逆流交易对于联营企业或或合营企业向向投资企业出出售资产的逆逆流交易，在在该交易存在在未实现内部部交易损益的的情况下（即即有关资产未未对外部独立立第三方出售售

3、），投资企企业在采用权权益法计算确确认应享有联联营企业或合合营企业的投投资损益时，应应抵销该未实实现内部交易易损益的影响响。当投资企企业自其联营营企业或合营营企业购买资资产时，在将将该资产出售售给外部独立立第三方之前前，不应确认认联营企业或或合营企业因因该交易产生生的损益中本本企业应享有有的部分。因逆流交易产生生的未实现内内部交易损益益，在未对外外部独立第三三方出售之前前，体现在投投资企业持有有资产的账面面价值当中。投投资企业对外外编制合并财财务报表的，应应在合并财务务报表中对长长期股权投资资及包含未实实现内部交易易损益的资产产账面价值进进行调整，抵抵销有关资产产账面价值中中包含的未实实现内部

4、交易易损益，并相相应调整对联联营企业或合合营企业的长长期股权投资资。【教材例4-112】甲企业于207年1月取得乙公公司20%有表决权股股份，能够对对乙公司施加加重大影响。假假定甲企业取取得该项投资资时，乙公司司各项可辨认认资产、负债债的公允价值值与其账面价价值相同。207年8月，乙公司司将其成本为为600万元的某商商品以1 000万元的价格格出售给甲企企业，甲企业业将取得的商商品作为存货货。至207年资产负债债表日，甲企企业仍未对外外出售该存货货。乙公司207年实现净利利润为3 200万元。假定定不考虑所得得税因素。甲公司在按照权权益法确认应应享有乙公司司207年净损益时时，应进行以以下账务

5、处理理：借：长期股权投投资损益调整（28 0000 000020%）5 6000 000贷：投资收益 55 600 000上述分录可分解解为：借：长期股权投投资损益调整 6 4000 000（32 0000 000020%）贷：投资收益 66 400 000借：投资收益 8000 0000（4 000 00020%）贷：长期股权投投资损益调整 800 0000合并报表上：合并报表上：乙600甲1 000甲企业表上乙公司表上贷：营业成本甲企业表上乙公司表上贷：营业成本 60020%借：营业收入 1 00020%存货存货 40020%合并报表中合并报表中，甲企业消除的是存货，不是长期股权投资，而个

6、别报表上消除的是长期股权投资，所以在合并报表中应将个别报表中消除的长期股权投资转回。进行上述处理后后，投资企业业有子公司，需需要编制合并并财务报表的的，在合并财财务报表中，因因该未实现内内部交易损益益体现在投资资企业持有存存货的账面价价值当中，应应在合并财务务报表中进行行以下调整：借：长期股权投投资损益调整 800 000贷：存货 800 0000【提示】在合并并财务报表中中，上述内部部交易影响投投资企业的资资产是存货，而不是长期股权投资，所以应编制上述调整分录。顺流交易对于投资企业向向联营企业或或合营企业出出售资产的顺顺流交易，在在该交易存在在未实现内部部交易损益的的情况下（即即有关资产未未

7、对外部独立立第三方出售售），投资企企业在采用权权益法计算确确认应享有联联营企业或合合营企业的投投资损益时，应应抵销该未实实现内部交易易损益的影响响，同时调整整对联营企业业或合营企业业长期股权投投资的账面价价值。当投资资方向联营企企业或合营企企业出资或是是将资产出售售给联营企业业或合营企业业，同时有关关资产由联营营企业或合营营企业持有时时，投资方对对于投出或出出售资产产生生的损益确认认仅限于归属属于联营企业业或合营企业业其他投资者者的部分。即即在顺流交易易中，投资方方投出资产或或出售资产给给其联营企业业或合营企业业产生的损益益中，按照持持股比例计算算确定归属于于本企业的部部分不予确认认。【教材例

8、4-113】甲企业持持有乙公司20%有表决权股股份，能够对对乙公司的财财务和生产经经营决策施加加重大影响。207年，甲公司司将其账面价价值为600万元的商品品以1 000万元的价格格出售给乙公公司。至207年资产负债债表日，该批批商品尚未对对外部第三方方出售。假定定甲企业取得得该项投资时时，乙公司各各项可辨认资资产、负债的的公允价值与与其账面价值值相同，两者者在以前期间间未发生过内内部交易。乙乙公司207年净利润为2 000万元。假定定不考虑所得得税因素。甲企业在该项交交易中实现利利润400万元，其中中的80（40020%）万元是针针对本企业持持有的对联营营企业的权益益份额，在采采用权益法计计

9、算确认投资资损益时应予予抵销，即甲甲企业应当进进行的账务处处理为：借：长期股权投投资损益调整 （2 000万元-400万元）20%3 2000 000贷：投资收益 3 200 0000上述分录可分解解为：借：长期股权投投资 4 000 0000(200 000 000020%)贷：投资权益 4 000 0000借：投资权益 8000 000(4 000 000020%)贷：长期股权投投资 800 0000甲企业如需编制制合并财务报报表，在合并并财务报表中中对该未实现现内部交易损损益应在个别别报表已确认认投资损益的的基础上进行行以下调整：借：营业收入（1 000万元20%） 2 0000 000

10、贷：营业成本（600万元20%） 1 2200 0000投资收益 8000 000合并报表上：合并报表上：甲600 乙 1 000借：营业收入 1 借：营业收入 1 00020%乙公司表上甲企业表上贷：营业成本 60020%甲企业表上贷：营业成本 60020%存货存货 40020% 乙公司表上合并报表中，甲企业消除的是营业收入、营业成本合并报表中，甲企业消除的是营业收入、营业成本，不是投资收益，而个别报表上消除的是投资收益，所以在合并报表中应将个别报表中消除的投资收益转回。【提示】在合并并财务报表中中，上述内部部交易应抵销销投资企业的的营业收入和和营业成本，而而不是投资收收益，所以应应编制上述

11、调调整分录。当投资企业向联联营企业或合合营企业出售售资产，同时时有关资产由由联营企业或或合营企业持持有时，投资资方因出售资资产应确认的的损益仅限于于与联营企业业或合营企业业其他投资者者交易的部分分。应当说明的是，投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。合营方向合营营企业投出非非货币性资产产产生损益的的处理合营方向合营企企业投出或出出售非货币性性资产的相关关损益，应当当按照以下原原则处理：1）符合下列情情况之一的，合合营方不应确确认该类交易易的损益：与与投出非货币币性资产所有有

12、权有关的重重大风险和报报酬没有转移移给合营企业业；投出非货货币性资产的的损益无法可可靠计量；投投出非货币性性资产交易不不具有商业实实质。【例题11计计算分析题】甲甲公司与乙公公司共同投资资于丙公司，各各持股比例50%，共同控制制丙公司。2010年1月1日甲公司投投出厂房，该该厂房的账面面原值2 000万元，已提提折旧400万元，公允允价值1 700万元。因该该项投出非货货币性资产交交易不具有商商业实质。要求：编制甲公公司2010年1月1日对丙公司司投资的会计计分录。【答案】借：固定资产清清理 1 6600累计折旧 400贷：固定资产 2 0000借：长期股权投投资丙公司 1 6600贷：固定资

13、产清清理 1 66002）合营方转移移了与投出非非货币性资产产所有权有关关的重大风险险和报酬并且且投出资产留留给合营企业业使用的，应应在该项交易易中确认归属属于合营企业业其他合营方方的利得和损损失。交易表表明投出或出出售的非货币币性资产发生生减值损失的的，合营方应应当全额确认认该部分损失失。【例题12计计算分析题】甲甲公司、乙公公司、丙公司司于2010年3月31日共同出资资设立丁公司司，注册资本本为5 000万元，甲公公司持有丁公公司注册资本本的38%，乙公司和和丙公司各持持有丁公司注注册资本的31%，丁公司为为甲、乙、丙丙公司的合营营企业。甲公公司以其固定定资产（厂房房）出资，该该厂房的原价

14、价为1 600万元，累计计折旧为300万元，公允允价值为1 900万元，未计提提减值；乙公公司以一项无无形资产作为为出资，该项项无形资产的的账面原价为为1 300万元，累计计摊销为230万元，公允允价值为1 550万元，未计计提减值；丙丙公司以1 550万元的现金金出资。假定定厂房的尚可可使用年限为为10年，采用年年限平均法计计提折旧，无无残值；无形形资产尚可使使用年限为5年，采用直直线法摊销，无无残值。丁公公司2010年实现净利利润为800万元。假定定甲、乙公司司均有子公司司，各自都需需要编制合并并财务报表，不不考虑增值税税和所得税等等相关税费的的影响。要求：（1）编制甲公公司2010年度个

15、别财财务报表中与与长期股权投投资有关的会会计分录及2010年12月31日编制合并并财务报表时时的调整分录录。（2）编制乙公公司2010年度个别财财务报表中与与长期股权投投资有关的会会计分录及2010年12月31日编制合并并财务报表时时的调整分录录。（金额单单位用万元表表示）【答案】（1）甲公司的的会计处理甲公司在个别别财务报表中中的处理甲公司上述对丁丁公司的投资资，按照长期期股权投资准准则的原则确认初始始投资成本；投出厂房的的账面价值与与其公允价值值之间的差额额600万元（1 9000-1 3000）确认损益益（利得），其其账务处理如如下：借：固定资产清清理 1 300累计折旧 300贷：固定

16、资产 1 6000借：长期股权投投资丁公司（成本） 11 900贷：固定资产清清理 1 900借：固定资产清清理 600贷：营业外收入入 6002010年122月31日固定资产产中未实现内内部交易损益益=600-600109/12=555（万元）。甲公司应确认的的投资收益=（800-5555）38%= 93.1（万元）借：长期股权投投资丁公司（损损益调整） 93.1贷：投资收益 93.11甲公司在合并并财务报表中中的处理借：营业外收入入 228（60038%）贷：投资收益 2288（2）乙公司的的会计处理乙公司在个别别财务报表中中的处理乙公司对丁公司司的投资，按按照长期股权权投资准则的的原则确认初初始投资成本本；投出无形形资产的账面面价值与其公公允价值之间间的差额480万元（1 5500-1 0770）确认损益益（利得），其其账务处理如如下：借：长期股权投投资丁公司（成成本） 1 5550累计摊销 230贷：无形资产 1