论国际会计准则关于会计判断的新要求

1、论国际会计准那么关于会计判断的新要求【摘要】原那么导向的会计准那么与规那么导向的会计准那么的最大区别在于：大量的经济交易与事项的会计处理依赖于会计判断，会计判断已经融入到会计确认、计量、记录和报告各个环节之中。2022年金融危机之后，IASB加快了国际会计准那么的修订和国际财务报告准那么的制定工作，在租赁、金融工具、保险合同、公允价值、收入等准那么中作了很多原那么性规定，正确执行国际会计准那么必须掌握相关的交易与事项的判断标准、判断方法和判断程序，必须从一个新的高度认识国际会计准那么会计判断问题。【关键词】租赁；金融工具；保险合同；公允价值；合同收入虽然会计概念框架只将确认、计量、记录和报告列

2、为会计程序，但会计判断早已存在于会计实务中，从会计准那么建立之日起，会计判断就成为会计准那么的重要内容，其融入在确认、计量、记录和报告各个环节中。Patn在?会计理论?1922中写道：会计经常面临着判断的要求，充满估计和假定。从会计的整体程序看，判断是对不确定性经济交易和事项性质的认定，确认是决定经济交易和事项以什么要素进入会计系统，计量是确定进入会计系统的会计要素以什么金额记载，记录是规定会计要素及其金额如何归类、加工和登记什么账户，报告是标准由会计记录生成的会计信息如何披露。原那么导向会计准那么的特点决定了准那么的运用需要高程度的会计判断，只有重视判断程序，才能透视会计主体的交易设计和事项

3、创新。国际会计准那么始终遵循着原那么导向，内含着大量的会计判断要求。文章针对2022年金融危机之后修订的国际会计准那么IAS和新增的国际财务报告准那么IFRS涉及到的主要交易与事项的会计判断进展阐述，从中可以看出，新的国际会计准那么对会计判断提出了新要求。一、租赁准那么的修改强调了租赁行为的判断，并对租赁业务会计处理方法判断和租赁资产使用权减值的判断提出了新要求根据2022年8月IASB发布的?租赁?ED，对租赁业务的会计处理要解决三个方面的会计判断问题，分别是：什么是本质性租赁行为，在什么情况下采取履约义务法或终止确认法，如何认定租赁资产使用权发生了减值。即租赁行为的判断、租赁会计处理方法的

4、判断和租赁资产使用权减值的判断。第一，租赁行为的判断。?租赁?ED要求严格区分租赁业务和非租赁业务，如何判断租赁行为是正确进展租赁业务会计处理的首要前提。随着企业经营方式、管理形式的创新，经济交易与事项的形式与本质越来越脱离，租赁、购销、售后回购、效劳业务互相交融、互相浸透，在进展会计处理时，需要打破交易形式透视交易本质，解决四个层面上的会计判断问题。首先关于租赁与购销行为的判断。?租赁?ED规定，假如出租人将标的资产控制权和与标的资产相关的风险收益转移给另一主体，或者承租人已经行使购置选择权，那么为购销行为，而原准那么从所有权转移、购置选择权、使用寿命、最低租赁付款额、资产专用性五个方面规定

5、了融资租赁的判断标准。其次，关于租赁与售后回购的判断。?租赁?ED规定，假如一项资产转让再租回，且合同是同时或者几乎同时签订的，且为单一商业目的协商达成的一揽子交易，或是同时或者连续执行的，那么该行为不属于租赁业务，转让方要将其判断为销售活动或者融入资金活动，受让方要将其判断为购置行为或者融出资金行为。总体而言，银行系的融资租赁本质上是贷款业务，只能按照贷款业务进展会计处理；厂商租赁本质上是销售业务，应按照信誉销售业务进展会计处理；独立第三方租赁本质上是咨询效劳业务，须按咨询业务进展会计处理。再次，关于合同中租赁成分与效劳成分的判断。对于包含租赁成分与效劳成分的合同，假如合同中的效劳成分是单独

6、的而且承出租人可以明确区分，那么该合同中的效劳成分不属于租赁业务，将其断定为与客户的合同所产生的收入，适用于?与客户的合同所产生的收入?准那么。最后，关于一般租赁与短期租赁的判断。?租赁?ED将短期租赁的判断标准确定为最大可能租赁期包括续租或延长选择权不超过12个月的租赁。第二，租赁会计处理方法的判断。?租赁?ED要求出租人在租赁开场日对租赁业务的会计处理区分为履约义务法和终止确认法，其根据是出租人在预期租赁期内是否保存了与租赁资产相关的重大风险与收益。所以，租赁业务会计处理方法确实定本质上是判断风险与收益是否发生转移。大量的连锁经营公司租赁众多的门店、柜台等资产，虽然租期很长，但在租期内只负

7、有租金支付义务，不享有所租赁资产价值变动的收益，也不承当相关的风险。这些资产在原准那么中归属于经营租赁资产，被放在表外处理，而新准那么将其列入租赁准那么的适用范围，在租赁开场日就按照履约义务法进展会计处理。第三，租赁资产使用权减值的判断。原IAS关于资产减值的规定主要是针对拥有所有权的资产，而资产租赁只享有使用权，所以，?租赁?准那么的修改涉及到资产使用权评估和减值判断的问题。在解决了所有权价值评估的根底上如何判断租赁资产的减值尚未有专门的技术标准。二、金融工具准那么的修订不仅要求对金融工具分类进展判断，更要求对金融资产损失的判断由已发生损失模型转向预期损失模型IASB对金融工具准那么的修订分

8、为三个阶段：第一阶段取代?IAS39金融工具：确认与计量?的工程，包括补充金融负债确认和计量要求以完善IFRS9，制定金融工具减值相关准那么，以及套期会计相关准那么；第二阶段制定金融工具的终止确认准那么；第三阶段制定具有权益特征的金融工具准那么。目前三个阶段已完成了大局部工作，修订后的会计准那么涉及到金融工具分类的判断，金融资产预期损失的判断和金融资产终止确认的判断。第一，金融工具分类的判断。2022年7月14日，IASB发布了?金融工具：分类和计量?ED，在此根底上，2022年11月12日，IASB又发布了?国际财务报告准那么第9号金融工具?IFRS9，将金融资产按商业形式和现金流量特征分作

9、两类，分别以公允价值和摊余本钱计量。当金融工具的商业形式是为了获得合同现金流量，且合同现金流量的特征是本金和利息时，按摊余本钱计量，否那么按公允价值计量。由此可以看出，如何判断一项金融资产的商业形式和现金流量特征是金融工具分类和会计处理的根底和前提。金融资产的商业形式分为持有至到期和中途转让两种，金融资产的现金流特征也分两类，一种是持有至到期现金流，即本息之和；另一种是中途转让现金流，即价值变动收入。一般而言，为获得买卖差价的股票债券基金、可供出售的限售股票、应收款项，既不具有获得合同现金流的商业形式，也不具有收取本息的现金流特征；贷款、贷款类工具如信誉卡和持有至到期投资那么具有合同现金流的商

10、业形式和收取本息的现金流特征。第二，金融资产预期损失的判断。2022年11月5日，IASB发布?金融工具：摊余本钱和减值?ED，提出了新的减值形式预计损失法，要求在金融资产初始计量时就对其存续期间所有预计信誉损失进展估计。以单项或一组金融资产为根底，根据现有的各种来源的信息综合判断金融工具是否发生减值。判断的根据可以来自内部历史数据，也可以来自同行业的一样或类似数据。其中存在着两个难题：难题之一是判断整个寿命周期内金融资产是否会发生减值，并估计将来现金流量的现值，并在初始确认后的每个资产负债表日，按照初始确认的利率对预计现金流量的估计进展修正。在整个寿命周期内，金融资产自身因素的变动、企业经营

11、管理方式的改变是判断将来是否发生减值的主要考虑因素，而这些因素存在着极大的不确定性。由会计主体判断预期将来现金流量相关因素和不可观察输入值，技术难度大，会计本钱高，且易于被管理层操纵。难题之二是判断预期内发生减值的类型，即判断金融资产的减值是暂时性减值还是永久性减值。IASB未对此提出明确的标准。美国财务会计准那么委员会在2022年3月17日发布的?非暂时性减值确实认和列报?职员立场公告ED中提出了非暂时性减值的判断标准：假如计量日债务证券的公允价值低于摊余本钱，且主体很可能在价值恢复前不会将其出售，也无法按照合同条款收回所有金额，那么判断其为非暂时性减值，但其中很可能如何判断，仍然是一个悬而

12、未决的难题。中国论文联盟.Ll.第三，信誉损失恰当性的判断。2022年5月，FASB发布了包括减值的金融工具更新建议。2022年1月，IASB和FASB结合发布了?金融工具：减值?补充文件，以解决开放式资产组合的减值问题，其中涉及到预计信誉损失恰当性的判断。补充文件将金融资产可收回性的不确定程度作为判断预计信誉损失是否恰当的标准。假如金融资产或金融资产组的可收回性变得非常不确定以致于主体对资产或资产组的信誉风险管理目的发生变化，并因此由从债务人处收到定期还款变为收回金融资产的全部或局部，那么断定在一定期间内确认预计信誉损失将不再恰当。关于信誉损失恰当性的判断还涉及到好账和坏账两个组别的条件判断

13、。第四，金融资产终止确认的判断。2022年3月，IASB发布了?终止确认?ED，提出了金融资产终止确认的判断标准和判断流程。判断标准是：企业为其自身利益目前不再可以获得该金融资产所有现金流量或其他经济利益。详细而言，一是为其自身利益的判断。由于企业具有收取金融资产所有将来现金流量或经济利益的事实，并不能说明企业可以控制这些现金流量或经济利益，如作为代理商的商业银行出售贷款组合资产，虽然具有收取本息的权利，但要将收取的现金流支付给贷款的购置方，本质上是一种过手协议贷款。所以，判断是否为了自身利益，不是以收款权为标准而是以控制权为标准。判断控制的标准是：自身获得并限制别人获得将来经济利益，且对将来

14、经济利益的控制和将来经济利益同时存在。假如企业不再控制将来经济利益但将来经济利益仍存在，该将来经济利益不属于企业的资产。同样，假如仍存在控制但将来经济利益不再存在，该将来经济利益也不属于企业的资产。二是获得将来经济利益的判断。假如企业既能获得金融资产内含的经济利益，也可以阻止或限制别人获得金融资产内含的经济利益，那么判断企业获得了该资产的将来经济利益。判断流程是：首先在报告主体层面评估终止确认，并确认是单项金融资产或金融资产组合一局部还是整体。第一步判断获得资产所产生的现金流量的权利是否已到期假如到期，就终止确认，否那么进入下一步；第二步判断企业是否已转移资产假如未转移，就不终止确认，并将收到

15、的款项应确认为一项负债，否那么进入下一步；第三步判断企业是否继续涉入资产假如不继续涉及，就终止确认，否那么进入下一步；第四步判断转入方是否有为其自身利益转移资产的实际才能假如是，就终止确认资产，且确认转移产生的新资产或负债，否那么就不终止确认资产，将收到的款项应确认为一项负债。2022年10月，IASB基于资产的条件对此进展了修订，简化了判断流程。三、公允价值计量准那么的标准不仅要解决什么是公允价值的判断问题，也要解决什么是活泼市场的判断问题公允价值是2022年全球金融危机爆发后最受诟病的会计问题，无论是FAS157号，还是分散在IAS各详细准那么中的公允价值计量规定，都存在着很大的缺陷。为此

16、，IASB将公允价值计量准那么列为急需研究的工程，FASB也对公允价值准那么进展了调整。2022年5月28日，IASB发布了?公允价值计量?ED，明确了公允价值定义，确定了公允价值计量的三个层级，并规定在市场不活泼情况下允许主体采用第三层次输入值作为公允价值。这一征求意见稿涉及到公允价值内涵和市场活泼性两个重大问题的判断。第一，公允价值内涵的判断。?公允价值计量?ED将公允价值定义为在计量日的有序交易中，市场参与者之间出售一项资产所能收到或转移一项负债将会支付的价格，并且要求主体基于最有利市场，并考虑最大程度和最好使用的理念计量资产的公允价值。由此可见，公允价值内涵包括有序交易、市场参与者、最

17、有利市尝最大程度和最好使用等要素，对这些问题的判断是断定一项价值是不是公允价值的前提。什么是有序交易？有序交易存在于有序市场，以交易价格来表达。有序市场是与急剧动乱的无序市场相对应的概念，假如市场上交易工具的价格不发生骤升骤降，市场交易者不存在贱价急售，那么该市场为有序市常什么是市场参与者？?公允价值计量?ED规定的判断标准是：互相独立、熟悉情况、有才能并且自愿交易资产或负债的卖方和卖方。什么是最有利市场？?公允价值计量?ED认为，假如出售资产可以获得最多收入或转移负债支付最少支出的市场上的价格，且交易本钱和运输本钱最低，这个市场就是最有利市常什么是最大程度和最好利用？?公允价值计量?ED规定

18、，最大程度和最好利用是指主体出售资产能使资产最大程度地发挥最好的用处。第二，市场的活泼性判断。IASB在公允价值计量准那么中并未对活泼市场和非活泼市场提供指南。2022年3月17日，FASB发布了?决定市场是否非活泼和交易是否非贱价急售?职员立场公告ED，建议通过二步式判断市场是否不活泼和交易是否属于贱价急售。第一步，评估市场交易频率、报价来源等外部因素以决定市场是否不活泼，一旦得出市场不活泼的结论那么进入第二步，即判断计量日前是否为正常交易留出足够时间，且资产是否存在多个竞价商，假如同时满足两个条件，那么相关报价与贱价急售无关，应当在估计公允价值时作为可观察参数加以考虑，否那么，应采用估值技

19、术估计公允价值。四、保险合同准那么的修订要求解决保险合同是否可以分拆和风险合同中是否存在重大风险两个判断问题IASB2022年3月发布了?国际财务报告准那么第4号保险合同?IFRS4，随后启动了有关保险合同第二阶段的工作。2022年7月，IASB发布了?保险合同?ED，标准了保险收入确认和保险负债计量等重要问题。根据新保险合同准那么思想，要正确地计量保险收入，必须将保险合同分拆为风险成分和非风险成分，且以互相依赖为分拆标准；要正确计量保险负债，就必须判断保险风险的大校所以，全面执行保险合同会计准那么必须判断保险合同中风险成分与非风险成分是否互相依赖，风险成分是否存在重大保险风险两个问题。第一，

20、互相依赖的判断。IASB和FASB将互相依赖定义为一个成分的价值取决于其他成分的价值。即：假如某一成分的现金流量影响其他成分的现金流量，那么保险混合合同的各成分之间互相依赖，否那么认为保险混合合同的各成分之间不互相依赖。例如，对于含有退保选择权的保险混合合同，假如投保人取消存款成分，同时说明投保人也取消了保险成分。再如，对于含有最低担保死亡给付和退保选择权的保险混合合同，假如被保险人在合同到期前死亡，保险受益人通常会收到最低的担保给付，此时假如账户价值较高，那么保险受益人会收到等同于账户价值的金额。对于这样的保险混合合同，IASB和FASB认为保险成分和投资成分的现金流量互相依赖，不进展分拆，

21、而进展重大保险风险测试。第二，重大保险风险判断。对于具有商业本质的保险业务，保险合同准那么将重大保险风险的判断标准确定为：保险事项在任何情况下都可能导致保险人支付重大附加利益。假如在具有商业本质的情况下应支付重大附加利益，即使保险事项极不可能发生，或者或有现金流量的预期现值占所有剩余合同现金流量预期现值的比例极小，那么判断保险风险属于重大风险。而判断是否支付重大附加利益，既要对将来现金流量进展估计，又要对将来开展趋势进展预测，估计和预测是保险合同中重大风险判断的基矗五、合同收入准那么提出了履约义务是否履行、客户是否获得控制权以及合同中是否包含融资成分三个事项的判断问题2022年6月24日，IASB发布了?与客户之间的合同产生的收入?E