中级会计实务讲义(doc 187)

1、2011年中级级会计实务强强化班张筱筱冰讲义(11-26讲)全第一章总 论第一节财务报报告目标一、财务报告目目标二、会计基本假假设（一）会计主体体会计主体，是指指企业会计确确认、计量和和报告的空间间范围。在会计主体假设设下，企业应应当对其本身身发生的交易易或者事项进进行会计确认认、计量和报报告，反映企企业本身所从从事的各项生生产经营活动动。明确界定定会计主体是是开展会计确确认、计量和和报告工作的的重要前提。一般来说,法律律主体必然是是会计主体；会计主体不不一定是法律律主体，如合合并报表所依依据的合并主主体是会计主主体而非法律律主体。（二）持续经营营持续经营，是指指在可以预见见的将来，企企业将会

2、按当当前的规模和和状态继续经经营下去，不不会停业，也也不会大规模模削减业务。在持续经营假设设下，企业进进行会计确认认、计量和报报告应当以企企业持续、正正常的生产经经营活动为前前提。明确这这一基本假设设，就意味着着会计主体将将按照既定的的用途使用资资产，按照既既定的合约条条件清偿债务务，会计人员员就可以在此此基础上选择择会计原则和和会计方法。（三）会计分期期会计分期，是指指将一个企业业持续经营的的生产经营活活动期间划分分为一个个连连续的、长短短相同的期间间。在会计分期假设设下，会计核核算应划分会会计期间，分分期结算账目目和编制财务务报告。会计期间分为年年度和中期。年年度和中期均均按公历起讫讫日期

3、确定。中中期是指短于于一个完整的的会计年度的的报告期间。由于会计分期，才产生了当期与以前期间、以后期间的差别，才使不同类型的会计主体有了记账的基准，进而产生折旧、摊销等会计处理方法。（四）货币计量量货币计量，是指指会计主体在在进行会计确确认、计量和和报告时以货货币计量，反反映会计主体体的生产经营营活动。三、会计基础企业会计的确认认、计量和报报告应当以权权责发生制为为基础。第二节 会计计信息质量要要求一、可靠性可靠性要求企业业应当以实际际发生的交易易或者事项为为依据进行确确认、计量和和报告，如实实反映符合确确认和计量要要求的会计要要素及其他相相关信息，保保证会计信息息真实可靠、内内容完整。二、相

4、关性相关性要求企业业提供的会计计信息应当与与财务报告使使用者的经济济决策需要相相关，有助于于财务报告使使用者对企业业过去、现在在或者未来的的情况作出评评价或者预测测。区分收入和利得得、费用和损损失，区分流流动资产和非非流动资产、流流动负债和非非流动负债以以及适度引入入公允价值等等，都可以提提高会计信息息的预测价值值，进而提升升会计信息的的相关性。三、可理解性可理解性要求企企业提供的会会计信息应当当清晰明了，便便于投资者等等财务报告使使用者理解和和使用。四、可比性可比性要求企业业提供的会计计信息应当相相互可比。可比性包括同一一企业的纵向向可比和不同同企业之间的的横向可比。五、实质重于形形式实质重

5、于形式要要求企业应当当按照交易或或者事项的经经济实质进行行会计确认、计计量和报告，不不仅仅以交易易或者事项的的法律形式为为依据。掌握实质重于形形式的具体运运用，如融资资租赁方式租租入固定资产产、具有融资资性质的售后后回购协议等等。六、重要性重要性要求企业业提供的会计计信息应当反反映与企业财财务状况、经经营成果和现现金流量有关关的所有重要要交易或者事事项。如果企业会计信信息的省略或或者错报会影影响投资者等等财务报告使使用者据此作作出决策的，该该信息就具有有重要性。重重要性的应用用需要依赖职职业判断，企企业应当根据据其所处环境境和实际情况况，从项目的的性质和金额额大小两方面面加以判断。七、谨慎性谨

6、慎性要求企业业对交易或者者事项进行会会计确认、计计量和报告时时应当保持应应有的谨慎，不不应高估资产产或者收益、低低估负债或者者费用。但是是，谨慎性的的应用并不允允许企业设置置秘密准备。八、及时性及时性要求企业业对于已经发发生的交易或或者事项，应应当及时进行行会计确认、计计量和报告，不不得提前或者者延后。第三节 会计计要素及其确确认与计量原原则一、资产的定义义及其确认条条件（一）资产的定定义资产，是指企业业过去的交易易或者事项形形成的、由企企业拥有或者者控制的、预预期会给企业业带来经济利利益的资源。根根据资产的定定义，资产具具有以下几个个方面的特征征：1.资产预期会会给企业带来来经济利益；2.资

7、产应为企企业拥有或者者控制的资源源；3.资产是由企企业过去的交易或或者事项形成成的。（二）资产的确确认条件将一项资源确认认为资产，需需要符合资产产的定义，并并同时满足以以下两个条件件：1.与该资源有有关的经济利利益很可能流入企企业；2.该资源的成成本或者价值值能够可靠地计量。二、负债的定义义及其确认条条件（一）负债的定定义负债，是指企业业过去的交易易或者事项形形成的、预期期会导致经济济利益流出企企业的现时义义务。根据负负债的定义，负负债具有以下下几个方面的的特征：1.负债是企业业承担的现时时义务；2.负债的清偿偿预期会导致致经济利益流流出企业；3.负债是由企企业过去的交交易或者事项项形成的。（

8、二）负债的确确认条件将一项义务确认认为负债，需需要符合负债债的定义，并并同时满足以以下两个条件件：1.与该义务有有关的经济利利益很可能流流出企业；2.未来流出的的经济利益的的金额能够可可靠地计量。三、所有者权益益的定义及其其确认条件（一）所有者权权益的定义所有者权益，是是指企业资产产扣除负债后后，由所有者者享有的剩余余权益。公司司的所有者权权益又称为股股东权益。所所有者权益是是所有者对企企业资产的剩剩余索取权。（二）所有者权权益的来源构构成所有者权益按其其来源主要包包括所有者投投入的资本、直直接计入所有有者权益的利利得和损失、留留存收益等。所有者投入的资资本，是指所所有者投入企企业的资本部部分

9、，它既包包括构成企业业注册资本或或者股本部分分的金额，也也包括投入资资本超过注册册资本或者股股本部分的金金额，即资本本溢价或者股股本溢价。直接计入所有者者权益的利得得和损失，是是指不应计入入当期损益、会会导致所有者者权益发生增增减变动的、与与所有者投入入资本或者向向所有者分配配利润无关的的利得或者损损失。其中，利利得是指由企企业非日常活活动所形成的的、会导致所所有者权益增增加的、与所所有者投入资资本无关的经经济利益的流流入；损失是是指由企业非非日常活动所所发生的、会会导致所有者者权益减少的的、与向所有有者分配利润润无关的经济济利益的流出出。留存收益，是企企业历年实现现的净利润留留存于企业的的部

10、分，主要要包括计提的的盈余公积和和未分配利润润。直接计入所有者者权益的利得得和损失主要要指可供出售售金融资产的的公允价值变变动额等；直直接计入当期期利润的利得得和损失主要要指营业外收收入、营业外外支出等。（三）所有者权权益的确认条条件由于所有者权益益体现的是所所有者在企业业中的剩余权权益，因此，所所有者权益的的确认主要依依赖于其他会会计要素，尤尤其是资产和和负债的确认认；所有者权权益金额的确确定也主要取取决于资产和和负债的计量量。四、收入的定义义及其确认条条件（一）收入的定定义收入，是指企业业在日常活动动中形成的、会会导致所有者者权益增加的的、与所有者者投入资本无无关的经济利利益的总流入。根据

11、据收入的定义义，收入具有有以下几个方方面的特征：1.收入应当是是企业在日常常活动中形成成的；2.收入应当会会导致经济利利益的流入，该该流入不包括括所有者投入入的资本；3.收入会导致致所有者权益益的增加。（二）收入的确确认条件收入在确认时除除了应当符合合收入定义外外，还应当满满足严格的确确认条件。收收入的确认至至少应当同时时符合以下条条件：1.与收入相关关的经济利益益应当很可能能流入企业；2.经济利益流流入企业的结结果会导致企企业资产的增增加或者负债债的减少；3.经济利益的的流入额能够够可靠地计量量。五、费用的定义义及其确认条条件（一）费用的定定义费用，是指企业业在日常活动动中发生的、会会导致所

12、有者者权益减少的的、与向所有有者分配利润润无关的经济济利益的总流流出。根据费费用的定义，费费用具有以下下几个方面的的特征：1.费用应当是是企业在日常常活动中发生生的；2.费用应当会会导致经济利利益的流出，该该流出不包括括向所有者分分配的利润；3.费用应当会会导致所有者者权益的减少少。（二）费用的确确认条件费用的确认除了了应当符合费费用定义外，还还应当满足严严格的确认条条件，费用的的确认至少应应当同时符合合以下条件：1.与费用相关关的经济利益益应当很可能能流出企业；2.经济利益流流出企业的结结果会导致资资产的减少或或者负债的增增加；3.经济利益的的流出额能够够可靠计量。六、利润的定义义及其确认条

13、条件（一）利润的定定义利润，是指企业业在一定会计计期间的经营营成果。反映映的是企业的的经营业绩情情况，是业绩绩考核的重要要指标。（二）利润的来来源构成利润包括收入减减去费用后的的净额、直接接计入当期利利润的利得和和损失等。其其中，收入减减去费用后的的净额反映的的是企业日常常活动的业绩绩，直接计入入当期利润的的利得和损失失反映的是企企业非日常活活动的业绩。直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、最终会引起所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。（三）利润的确确认条件利润反映的是收收入减去费用用、利得减去去损失后的净净额，因此，利利润的确认主主

14、要依赖于收收入和费用以以及利得和损损失的确认，其其金额的确定定也主要取决决于收入、费费用、利得、损损失金额的计计量。七、会计要素计计量属性会计计量是为了了将符合确认认条件的会计计要素登记入入账并列报于于财务报表而而确定其金额额的过程。企企业应当按照照规定的会计计计量属性进进行计量，确确定相关金额。 会计的计量反映的是是会计要是金金额的确定基基础，主要包包括历史成本本、重置成本、可变现净值值、现值、公允价值等。第二章 存 货第一节 存货货的确认和初初始计量一、存货的概念念与确认条件件存货，是指企业业在日常活动动中持有以备备出售的产成成品或商品、处处在生产过程程中的在产品品、在生产过过程或提供劳劳

15、务过程中耗耗用的材料和和物料等。存货同时满足下下列条件的，才才能予以确认认：（1）与与该存货有关关的经济利益益很可能流入入企业；（22）该存货的的成本能够可可靠地计量。二、存货的初始始计量存货应当按照成成本进行初始始计量。存货货成本包括采采购成本、加加工成本和其其他成本。（一）外购的存存货外购存货的成本本即存货的采采购成本，指指企业物资从从采购到入库库前所发生的的全部支出，包包括购买价款款、相关税费费、运输费、装卸卸费、保险费费以及其他可可归属于存货货采购成本的的费用。1.存货的购买买价款，是指指企业购入的的材料或商品品的发票账单单上列明的价价款，但不包包括按规定可可以抵扣的增增值税进项税税额

16、。2.存货的相关关税费，是指指企业购买、自自制或委托加加工存货发生生的进口关税税、消费税、资资源税和不能能从增值税销销项税额中抵抵扣的增值税税进项税额等等应计入存货货采购成本的的税费。3.其他可归属属于存货采购购成本的费用用，即采购成成本中除上述述各项以外的的可归属于存存货采购成本本的费用，如如在存货采购购过程中发生生的仓储费、包包装费、运输输途中的合理理损耗、入库库前的挑选整整理费用等。对于采购过程中中发生的物资资毁损、短缺缺等，除合理理的损耗应当当作为存货的的“其他可归属属于存货采购购成本的费用用”计入采购成成本外，应区区别不同情况况进行会计处处理：（1）从供货单单位、外部运运输机构等收收

17、回的物资短短缺或其他赔赔款，应冲减减所购物资的的采购成本。（2）因遭受意意外灾害发生生的损失和尚尚待查明原因因的途中损耗耗，不得增加加物资的采购购成本，暂作作为待处理财财产损溢进行行核算，查明明原因后再作作处理。4.商品流通企企业在采购商商品过程中发发生的运输费费、装卸费、保保险费以及其其他可归属于于存货采购成成本的费用等等进货费用，应应计入所购商商品成本。在在实务中，企企业也可以将将发生的运输输费、装卸费费、保险费以以及其他可归归属于存货采采购成本的费费用等进货费费用先进行归归集，期末，按按照所购商品品的存销情况况进行分摊。对对于已销售商商品的进货费费用，计入主主营业务成本本；对于未售售商品

18、的进货货费用，计入入期末存货成成本。商品流流通企业采购购商品的进货货费用金额较较小的，可以以在发生时直直接计入当期期销售费用。（二）通过进一一步加工而取取得的存货1.委托外单位位加工的存货货以实际耗用的原原材料或者半半成品、加工工费、运输费费、装卸费和和保险费等费费用以及按规规定应计入成成本的税金，作作为实际成本本。需要交纳消费税税的委托加工工物资，收回回后直接用于于销售的，应应将受托方代代收代缴的消消费税计入委委托加工物资资成本；收回回后用于连续续生产应税消消费品，按规规定准予抵扣扣的，受托方方代收代缴的的消费税记入入“应交税费应交消费税税”科目的借方方。【教材例2-11】甲企业委委托乙企业

19、加加工材料一批批（属于应税税消费品）。原原材料成本为为20 000元，支支付的加工费费为7 000元（不不含增值税），消消费税税率为为10%，材料料加工完成并并验收入库，加加工费用等已已经支付。双双方适用的增增值税税率为为17%。甲企企业按实际成成本核算原材材料，有关账账务处理如下下：（1）发出委托托加工材料借：委托加工物物资乙企业 220 000贷：原材料 20 000（2）支付加工工费用和税金金消费税组成计税税价格=（220 0007 000）/(1-110%)=330 000(元)受托方代收代缴缴的消费税税税额30 00010%=3 000（元）应交增值税税额额7 00017%=1 19

20、0（元）甲企业收回加加工后的材料料用于连续生生产应税消费费品的借：委托加工物物资乙企业 7 000 应交税税费应交增值值税（进项税税额） 1 190 应交消消费税 3 000贷：银行存款 11 190甲企业收回加加工后的材料料直接用于出出售的借：委托加工物物资乙企业（7 000+3 000）10 000 应交税税费应交增值值税（进项税税额） 1 190贷：银行存款 11 190（3）加工完成成，收回委托托加工材料甲企业收回加加工后的材料料用于连续生生产应税消费费品的借：原材料 （220 000+77 000）27 000贷：委托加工物物资乙企业 27 000甲企业收回加加工后的材料料直接用于出

21、出售的借：库存商品（或或原材料） （20 000+110 000）30 000贷：委托加工物物资乙企业 30 000【提示】消费税税组成计税价价格=材料实实际成本+加加工费+消费费税=材料实际成本本+加工费+消费税组成成计税价格消费税税率率消费税组成计税税价格=（材材料实际成本本+加工费）（1-消费税税率）2.自行生产的的存货自行生产的存货货的初始成本本包括投入的的原材料或半半成品、直接接人工和按照照一定方法分分配的制造费费用。制造费用是指企企业为了生产产产品和提供供劳务而发生生的各项间接接费用，包括括企业生产部部门（如生产产车间）管理理人员的薪酬酬、折旧费、办办公费、水电电费、机物料料消耗、

22、劳动动保护费、季季节性和修理理期间的停工工损失等。（三）其他方式式取得的存货货投资者投入存货货的成本，应应当按照投资资合同或协议议约定的价值值确定，但合合同或协议约约定价值不公公允的除外。（四）通过提供供劳务取得的的存货通过提供劳务取取得的存货，其其成本按从事事劳务提供人人员的直接人人工和其他直直接费用以及及可归属于该该存货的间接接费用确定。下列费用应当在在发生时确认认为当期损益益，不计入存存货成本：（11）非正常消消耗的直接材材料、直接人人工和制造费费用；（2）仓仓储费用（不不包括在生产产过程中为达达到下一个生生产阶段所必必需的费用）；（3）不能能归属于使存存货达到目前前场所和状态态的其他支

23、出出。第二节 存货货的期末计量量一、存货期末计计量原则资产负债表日，存存货应当按照照成本与可变变现净值孰低低计量。存货货成本高于其其可变现净值值的，应当计计提存货跌价价准备，计入入当期损益。1.存货跌价准准备计提的理理论基础。2.存货未来的的利润=可变变现净值-存存货的账面成成本。二、存货期末计计量方法（一）存货减值值迹象的判断断（二）可变现净净值的确定1.企业确定存存货的可变现现净值时应考考虑的因素企业确定存货的的可变现净值值，应当以取取得的确凿证证据为基础，并并且考虑持有有存货的目的的、资产负债债表日后事项项的影响等因因素。（1）存货可变变现净值的确确凿证据：定费用劳务的的，所发生的的从事

24、劳务提提供人员的直直接人工和其其他直接费用用（2）持有有存货的目的的（3）资产负债债表日后事项项等的影响要考虑资产负债债表日后事项项期间价格的的波动。2.不同情况下下存货可变现现净值的确定定（1）产成品、商商品和用于出出售的材料等等直接用于出出售的商品存存货，没有销销售合同约定定的，其可变变现净值为在在正常生产经经营过程中，该存货的一般销售价格（市场价格）减去估计的销售费用和相关税费后的金额。（2）需要经过过加工的材料料存货，其可可变现净值为为在正常生产产经营过程中中，以该材料料所生产的产产成品的估计计售价减去至至完工时估计计将要发生的的成本、销售售费用和相关关税费后的金金额。（3）材料期末末

25、计量特殊考考虑对于用于生产产而持有的材材料等(如原原材料、在产产品、委托加加工材料等)，如果用其其生产的产成成品的可变现现净值预计高高于成本，则则该材料应按按照成本计量量。其中，“可变现净值值预计高于成成本”中的成本是是指产成品的的生产成本。如果材料价格格的下降等原原因表明产成成品的可变现现净值低于成成本，则该材材料应按可变变现净值计量量。（三）存货跌价价准备的计提提与转回存货的余额-存存货跌价准备备余额=存货货的账面价值值（成本与可可变现净值孰孰低）1.存货跌价准准备的计提当有迹象表明存存货发生减值值时，企业应应于期末计算算存货的可变变现净值，确确认是否需要要计提存货跌跌价准备。【例题1计算

26、算分析题】丙丙公司208年年末，AA存货的账面面成本为1000 0000元，由于本本年以来A存存货的市场价价格持续下跌跌，根据资产产负债表日状状况确定的AA存货的可变变现净值为995 0000元，“存货跌价准备备”期初余额为为零，应计提提的存货跌价价准备为5 000元（1100 0000-95 000）。 相关账务处理如如下：借：资产减值损损失A存货 5 0000贷：存货跌价准准备A存货 55 0002.存货跌价准准备的转回企业应在每一资资产负债表日日，比较存货货成本与可变变现净值，计计算出应计提提的存货跌价价准备，再与与已提数进行行比较，若应应提数大于已已提数，应予予补提。企业业计提的存货货

27、跌价准备，应应计入当期损损益（资产减减值损失）。当以前减记存货货价值的影响响因素已经消消失，减记的的金额应当予予以恢复，并并在原已计提提的存货跌价价准备金额内内转回，转回回的金额计入入当期损益（资资产减值损失失）。【例题2计算算分析题】沿沿用【例题11计算分析题题】，假设2209年年末，丙丙公司存货的的种类和数量量、账面成本本和已计提的的存货跌价准准备均未发生生变化，但是是209年以来AA存货市场价价格持续上升升，市场前景景明显好转，至至209年年末根根据当时状态态确定的A存存货的可变现现净值为1110 0000元。本例中，由于AA存货市场价价格上涨，2209年年末AA存货的可变变现净值（11

28、10 0000元）高于于其账面成本本（100 000元），可可以判断以前前造成减记存存货价值的影影响因素（价价格下跌）已已经消失。AA存货减记的的金额应当在在原已计提的的存货跌价准准备金额5 000元内内予以恢复。相相关账务处理理如下：借：存货跌价准准备A存货 5 000贷：资产减值损损失A存货 5 0000【提示】资产期期末计量，在在计提资产减减值损失时：（1）存货：与与可变现净值值比较；（2）固定资产产、无形资产产、长期股权权投资等：与与可收回金额额比较；（3）贷款和应应收款项、持持有至到期投投资、可供出出售金融资产产等：与未来来现金流量现现值比较。需要注意的是，导致存货跌价准备转回的是以

29、前减记存货价值的影响因素的消失，而不是在当前造成存货可变现净值高于其成本的其他因素。如果本期导致存货可变现净值高于其成本的影响因素不是以前减记该存货价值的影响因素，则不允许将该存货跌价准备转回。3.存货跌价准准备的结转企业计提了存货货跌价准备，如如果其中有部部分存货已经经销售，则企企业在结转销销售成本时，应应同时结转对对其已计提的的存货跌价准准备。第三章 固定定资产第一节 固定定资产的确认认和初始计量量一、固定资产的的确认（一）固定资产产的定义 固定资产，是指指同时具有下下列特征的有有形资产：(1)为生产产商品、提供供劳务、出租租或经营管理理而持有的；(2)使用寿寿命超过一个个会计年度。（二）

30、固定资产产的确认条件件固定资产同时满满足下列条件件的，才能予予以确认：1.与该固定资资产有关的经济利利益很可能流流入企业；2.该固定资产产的成本能够够可靠地计量。（三）固定资产产确认条件的的具体运用固定资产的各组组成部分具有有不同使用寿寿命或者以不不同方式为企企业提供经济济利益，适用用不同折旧率率或折旧方法法的，应当分分别将各组成成部分确认为为单项固定资资产。备品备件和维修修设备通常确确认为存货，但但某些备品备备件和维修设设备需要与相相关固定资产产组合发挥效效用，例如，民用航空运运输企业的高高价周转件，应应当确认为固固定资产。二、固定资产的的初始计量固定资产应当按按照成本进行行初始计量。固定资

31、产的成本本，是指企业业购建某项固固定资产达到到预定可使用用状态前所发发生的一切合合理、必要的的支出。这些些支出包括直直接发生的价价款、相关税税费、运杂费费、包装费和和安装成本等等，也包括间间接发生的，如如应承担的借借款利息、外外币借款折算算差额以及应应分摊的其他他间接费用。对于特殊行业的的特定固定资资产，确定其其初始入账成成本时还应考考虑弃置费用用。（一）外购固定定资产企业外购固定资资产的成本，包包括购买价款款、相关税费、使固定资产产达到预定可可使用状态前前所发生的可可归属于该项项资产的运输输费、装卸费费、安装费和和专业人员服服务费等。外购固定定资产分为购购入不需要安安装的固定资资产和购入需需

32、要安装的固固定资产两类类。【提示】20009年1月11日增值税转转型改革后，企企业购建生产产用固定资产产发生的增值值税进项税可可以从销项税税额中抵扣。因因此，此处的的“相关税费”中不包括允允许抵扣的增增值税进项税税额。1购入不需要要安装的固定定资产相关支出直接计计入固定资产产成本。2购入需要安安装的固定资资产通过“在建工程程”科目核算。3外购固定资资产的其他情情形（1）以一笔款款项购入多项项没有单独标标价的固定资资产，应当按按照各项固定定资产的公允价值比比例对总成本本进行分配，分分别确定各项项固定资产的的成本。如果果以一笔款项项购入的多项项资产中除固固定资产外还还包括其他资资产，也应按按类似的

33、方法法予以处理。（2）购买固定定资产的价款款超过正常信信用条件延期期支付，实质质上具有融资资性质的，固定资产的成本以购买价价款的现值为为基础确定。实际支付的的价款与购买买价款的现值值之间的差额额，应当在信信用期间内采采用实际利率率法进行摊销销，摊销金额额除满足借款款费用资本化化条件应当计计入固定资产产成本外，均均应当在信用用期间内确认认为财务费用用，计入当期期损益。（二）自行建造造固定资产自行建造的固定定资产，其成成本由建造该该项资产达到到预定可使用用状态前所发发生的必要支支出构成，包包括工程用物物资成本、人人工成本、交交纳的相关税税费、应予资资本化的借款款费用以及应应分摊的间接接费用等。企企

34、业为建造固固定资产通过过出让方式取取得土地使用用权而支付的的土地出让金金不计入在建建工程成本，应应确认为无形形资产（土地地使用权）。企企业自行建造造固定资产包包括自营建造造和出包建造造两种方式。1自营方式建建造固定资产产企业通过自营方方式建造的固固定资产，其其入账价值应应当按照该项项资产达到预预定可使用状状态前所发生生的必要支出出确定，包括括直接材料、直直接人工、直直接机械施工工费等。 工程完工后剩余余的工程物资资，如转作本本企业库存材材料的，按其其实际成本或或计划成本转转作企业的库库存材料。存存在可抵扣增增值税进项税税额的，应按按减去增值税税进项税额后后的实际成本本或计划成本本，转作企业业的

35、库存材料料。盘盈、盘亏、报报废、毁损的的工程物资，减减去残料价值值以及保险公公司、过失人人赔偿部分后后的差额，工工程项目尚未未完工的，计计入或冲减所所建工程项目目的成本；工工程已经完工工的，计入当当期营业外收收支。所建造的固定资资产已达到预预定可使用状状态，但尚未未办理竣工决决算的，应当当自达到预定定可使用状态态之日起，根根据工程预算算、造价或者者工程实际成成本等，按估估计价值转入入固定资产，并并按有关计提提固定资产折折旧的规定，计计提固定资产产折旧。待办办理竣工决算算手续后再调调整原来的暂暂估价值，但但不需要调整整原已计提的的折旧额。高危行业企业按按照国家规定定提取的安全全生产费，应应当计入

36、相关关产品的成本本或当期损益益，同时记入入“专项储备”科目。企业业使用提取的的安全生产费费时，属于费费用性支出的的，直接冲减减专项储备。企企业使用提取取的安全生产产费形成固定定资产的，应应当通过“在建工程”科目归集所所发生的支出出，待安全项项目完工达到到预定可使用用状态时确认认为固定资产产；同时，按按照形成固定定资产的成本本冲减专项储储备，并确认认相同金额的的累计折旧。该该固定资产在在以后期间不不再计提折旧旧。【教材例3-22】甲公司是是一家煤矿企企业，依据开开采的原煤产产量按月提取取安全生产费费，提取标准准为每吨100元，假定每每月原煤产量量为70 0000吨。2209年7月88日，经有关关

37、部门批准，该该企业购入一一批需要安装装的用于改造造和完善矿井井运输的安全全防护设备，价价款为2 0000 0000元，增值值税进项税额额为340 000元，安安装过程中支支付人工费3300 0000元，7月月28日安装装完成.。2209年7月300日，甲公司司另支付安全全生产检查费费150 0000元。假假定209年6月330日，甲公公司“专项储备安全产费”余额为500 000 000元。不不考虑其他相相关税费，甲甲公司的账务务处理如下：（1）企业按月月提取安全生生产费借：生产成本 700 000贷：专项储备安全生产产费 7700 0000（2）购置安全全防护设备借：在建工程设备备 2 000

38、 0000 应交税税费应交增值值税（进项税税额） 3440 0000贷：银行存款 22 340 000借：在建工程设备备 300 0000贷：应付职工薪薪酬 3300 0000借：应付职工薪薪酬 3300 0000贷：银行存款或或库存现金 300 0000借：固定资产设备备 2 300 0000贷：在建工程设备备 2 300 0000借：专项储备安全生产产费 2 3300 0000贷：累计折旧 22 300 000（3）支付安全全生产检查费费借：专项储备安全生产产费 1150 0000贷：银行存款 150 0002出包方式建建造固定资产产企业以出包方式式建造固定资资产,其成本本由建造该项项固定

39、资产达达到预定可使使用状态前所所发生的必要要支出构成,包括发生的的建筑工程支支出、安装工工程支出、以以及需分摊计计入各固定资资产价值的待待摊支出。待摊支出是指在在建设期间发发生的,不能能直接计入某某项固定资产产价值、而应应由所建造固固定资产共同同负担的相关关费用,包括括为建造工程程发生的管理理费、可行性性研究费、临临时设施费、公公证费、监理理费、应负担担的税金、符符合资本化条条件的借款费费用、建设期期间发生的工工程物资盘亏亏、报废及毁毁损净损失,以及负荷联联合试车费等等。【教材例3-33】甲公司是是一家化工企企业，209年1月经经批准启动硅硅酸钠项目建建设工程，整整个工程包括括建造新厂房房和冷

40、却循环环系统以及安安装生产设备备等3个单项项工程。2009年2月11日，甲公司司与乙公司签签订合同，将将该项目出包包给乙公司承承建。根据双双方签订的合合同，建造新新厂房的价款款为6 0000 0000元，建造冷冷却循环系统统的价款为44 000 000元，安安装生产设备备需支付安装装费用5000 000元元。建造期间间发生的有关关经济业务如如下：（1）2099年2月100日，甲公司司按合同约定定向乙公司预预付10%备备料款1 0000 0000元，其中中厂房6000 000元元，冷却循环环系统4000 000元元。（2）2099年8月2日日，建造厂房房和冷却循环环系统的工程程进度达到550%，

41、甲公公司与乙公司司办理工程价价款结算5 000 0000元，其其中厂房3 000 0000元，冷冷却循环系统统2 0000 000元元。甲公司抵抵扣了预付备备料款后，将将余款通过银银行转账付讫讫。（3）2099年10月88日，甲公司司购入需安装装的设备，取取得的增值税税专用发票上上注明的价款款为4 5000 0000元，增值税税税额为7665 0000元，已通过过银行转账支支付。（4）2100年3月100日，建筑工工程主体已完完工，甲公司司与乙公司办办理工程价款款结算5 0000 0000元，其中中，厂房3 000 0000元，冷冷却循环系统统2 0000 000元元，款项已通通过银行转账账支

42、付。（5）2100年4月1日日，甲公司将将生产设备运运抵现场，交交乙公司安装装。（6）2100年5月100日，生产设设备安装到位位，甲公司与与乙公司办理理设备安装价价款结算5000 0000元，款项已已通过银行转转账支付。（7）整个工程程项目发生管管理费、可行行性研究费、监监理费共计3300 0000元，已通通过银行转账账支付。（8）2100年6月1日日，完成验收收，各项指标标达到设计要要求。假定不考虑其他他相关税费，甲甲公司的账务务处理如下：（1）2099年2月100日，预付备备料款借：预付账款乙公司 1 0000 0000贷：银行存款 1 000 0000（2）2099年8月2日日，办理工

43、程程价款结算借：在建工程乙公司建筑工程程厂房 3 0000 0000 冷却循环环系统 2 000 0000贷：银行存款 4 000 0000预付账款乙乙公司 1 0000 0000（3）2099年10月88日，购入设设备借：工程物资设备备 4 5500 0000应交税费应应交增值税（进进项税额） 7655 000贷：银行存款 5 265 0000（4）2100年3月100日，办理建建筑工程价款款结算借：在建工程乙公司建筑工程程厂房 3 0000 0000 冷却循环环系统 2 000 0000贷：银行存款 5 000 0000（5）2100年4月1日日，将设备交交乙公司安装装借：在建工程乙公司安

44、装工程程设备备 4 500 0000贷：工程物资设备备 4 5000 0000（6）2100年5月100日，办理安安装工程价款款结算借：在建工程乙公司安装工程程设备备 500 0000贷：银行存款 500 0000（7）支付工程程发生的管理理费、可行性性研究费、监监理费借：在建工程乙公司待摊支出出 3000 000贷：银行存款 300 0000 （8）结转固定定资产计算分摊待摊摊支出待摊支出分摊率率=300 000（6 0000 0000+4 0000 0000+4 5000 0000+500 000）100%=2%厂房应分摊的待待摊支出=66 000 0002%=1220 0000（元）冷却

45、循环系统应应分摊的待摊摊支出=4 000 00002%=800 000（元元）安装工程应分摊摊的待摊支出出=（4 5500 0000+5000 000）2%=100 000（元）借：在建工程乙公司建筑工程程厂房 120 000冷却循环系系统 880 0000安装工程设备备 1000 000贷：在建工程乙公司待摊支出出 3000 0000计算完工固定定资产的成本本厂房的成本=66 000 000+1120 0000=6 1120 0000（元）冷却循环系统的的成本=4 000 0000+800 000=4 0800 000（元元）生产设备的成本本=（4 5500 0000+5000 000）+1

46、00 0000=5 100 0000（元）借：固定资产厂房 6 1220 0000 冷却循环环系统 44 080 000 设备 5 1100 0000贷：在建工程乙公司建筑工程程厂房 66 120 000 冷却循环环系统 4 0880 0000 安装工程程设备备 55 100 000（三）租入固定定资产 如果一项租赁在在实质上没有有转移与租赁赁资产所有权权有关的全部部风险和报酬酬，那么该项项租赁应认定定为经营租赁赁。在经营租租赁方式下，由由于与租赁资资产所有权有有关的全部风风险和报酬在在实质上没有有转移给承租租企业，因此此，承租企业业不需承担租租赁资产的主主要风险，其其会计处理比比较简单，不不

47、需将所取得得的租入资产产的使用权资资本化，只需需将支付或应应付的租金按按一定方法计计入相关资产产成本或当期期损益。【教材例3-44】209年1月11日，甲公司司从乙租赁公公司采用经营营租赁方式租租入一台办公公设备。租赁赁合同规定：租赁期开始始日为209年1月11日，租赁期期为3年，租租金总额为2270 0000元，租赁赁开始日，甲甲公司先预付付租金2000 000元元，第3年年年末再支付租租金70 0000元；租租赁期满，乙乙租赁公司收收回办公设备备。假定甲公公司在每年年年末确认租金金费用，不考考虑其他相关关税费。甲公司的账务处处理如下：（1）2099年1月1日日，预付租金金借：预付账款乙租赁

48、公公司 200 000贷：银行存款 200 000（2）2099年12月331日，确认认本年租金费费用借：管理费用 900 000贷：预付账款乙租赁公公司 90 0000确认租金费用时时，不能依据据各期实际支支付的租金的的金额来确定定，而应采用用直线法分摊摊确认，此项项租赁租金总总额270 000元，按按直线法计算算，每年应分分摊的租金费费用为90 000元。（3）2100年12月331日，确认认本年租金费费用借：管理费用 990 0000贷：预付账款乙租赁公公司 90 0000（4）2111年12月331日，支付付第3期租金金并确认本年年租金费用借：管理费用 990 0000贷：银行存款 7

49、0 000预付账款乙乙租赁公司 20 0000（四）其他方式式取得的固定定资产（五）存在弃置置费用的固定定资产弃置费用通常是是指根据国家家法律和行政政法规、国际际公约等规定定，企业承担担的环境保护护和生态恢复复等义务所确确定的支出，如如核电站核设设施等的弃置置和恢复环境境等义务。对对于这些特殊殊行业的特定定固定资产，企企业应当按照照弃置费用的的现值计入相相关固定资产产成本。石油油天然气开采采企业应当按按照油气资产产的弃置费用用现值计入相相关油气资产产成本。在固固定资产或油油气资产的使使用寿命内，按按照预计负债债的摊余成本本和实际利率率计算确定的的利息费用，应应当在发生时时计入财务费费用。一般工

50、商商企业的固定定资产发生的的报废清理费费用，不属于于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。【提示1】弃置置费用通常具具有的特点是是,发生的金金额很大,通通常是附有法法律义务的支支出。【提示2】存在在弃置费用的的时候需要将将弃置费用的的现值计入固固定资产的入入账价值。【提示3】弃置置费用是在资资产处置等时时候才发生的的，而最终发发生的金额(终值)与当当时入账的价价值(现值)之间的差额额按照实际利利率计算的金金额作为每年年的财务费用用计入当期损损益。第二节 固定定资产的后续续计量一、固定资产折折旧 应计折旧额=固固定资产原价价-预计净残残值-已计提提的固定资产产减值准备（一）固定资产产折

51、旧范围除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：（1）已提足折折旧仍继续使使用的固定资资产；（2）按照规定定单独估价作作为固定资产产入账的土地地。提前报废的固定定资产也不再再补提折旧。已达到预定可使使用状态的固固定资产，无无论是否交付付使用，尚未未办理竣工决决算的，应当当按照估计价价值确认为固固定资产，并并计提折旧；待办理了竣竣工决算手续续后，再按实实际成本调整整原来的暂估估价值，但不不需要调整原原已计提的折折旧额。处于更新改造过过程停止使用用的固定资产产，应将其账账面价值转入入在建工程，不不再计提折旧旧。更新改造造项目达到预预定可使用状状态转为固定定资产后，再再按重新确定定的折旧方法法和该

52、项固定定资产尚可使使用年限计提提折旧。融资租入的固定定资产，应当当采用与自有有应计折旧资产产相一致的折折旧政策。能能够合理确定定租赁期届满满时取得租赁资产产所有权的，应应当在租赁资资产使用寿命命内计提折旧旧；无法合理确定定租赁期届满满时能够取得得租赁资产所有有权的，应当在租租赁期与租赁赁资产使用寿寿命两者中较较短的期间内内计提折旧。（二）固定资产产折旧方法企业应当根据与与固定资产有关关的经济利益益的预期实现方方式，合理选选择固定资产产折旧方法。可选用的折旧方方法包括年限限平均法、工工作量法、双双倍余额递减减法和年数总总和法等。固固定资产的折折旧方法一经经确定，不得得随意变更。固定资产应当按按月

53、计提折旧旧，当月增加加的固定资产产，当月不计计提折旧，从从下月起计提提折旧；当月月减少的固定定资产，当月月仍计提折旧旧，从下月起起停止计提折折旧。企业计提的固定定资产折旧，应应当根据用途途计入相关资资产的成本或或者当期损益益。未使用固固定资产，其其计提折旧应应计入管理费费用等。1年限平均法法年折旧额=（原原价-预计净净残值）预计使用年年限 =原价（11-预计净残残值/原价）预计使用年年限 =原价年折旧旧率2工作量法3双倍余额递递减法年折旧额=期初初固定资产净净值2/预计使使用年限最后两年改为年年限平均法4年数总和法法年折旧额=（原原价-预计净净残值）年折旧率年折旧率用一递递减分数来表表示，将逐

54、期期年数相加作作为递减分数数的分母，将将逐期年数倒倒转顺序分别别作为各年递递减分数的分分子。【提示】年数总总和法的要点点：净残值在在每年均加以以考虑。（三）固定资产产预计使用寿寿命等的复核核企业至少应当于于每年年度终终了，对固定定资产的使用用寿命、预计计净残值和折折旧方法进行行复核。使用寿命预计数数与原先估计计数有差异的的，应当调整整固定资产使使用寿命。预计净残值预计计数与原先估估计数有差异异的，应当调调整预计净残残值。与固定资产有关关的经济利益益预期实现方方式有重大改改变的，应当当改变固定资资产折旧方法法。固定资产使用寿寿命、预计净净残值和折旧旧方法的改变变应当作为会会计估计变更更。二、 固

55、定资产产的后续支出出固定资产后续支支出，是指固固定资产在使使用过程中发发生的更新改改造支出、修修理费用等。后续支出的处理理原则为：符符合固定资产产确认条件的的，应当计入入固定资产成成本，同时将将被替换部分分的账面价值值扣除；不符符合固定资产产确认条件的的，应当计入入当期损益。（一）资本化的的后续支出与固定资产有关关的更新改造造等后续支出，符符合固定资产产确认条件的的，应当计入入固定资产成成本，同时将将被替换部分分的账面价值值扣除。企业业将固定资产产进行更新改改造的，应将将相关固定资资产的原价、已已计提的累计计折旧和减值值准备转销，将将固定资产的的账面价值转转入在建工程程，并停止计计提折旧。固固

56、定资产发生生的可资本化化的后续支出出，通过“在建工程”科目核算。 【提示1】处于于更新改造期期间的固定不不计提折旧，待固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。 【提示2】 固定资产发生的改良支出,被替换部分资产的出售收入不冲减固定资产的账面价值，被替换部分的账面价值(原值-累计折旧-减值准备)与出售收入单独核算，与原固定资产没有任何关系，原固定资产减去被替换部分的账面价值加上发生的改良支出确定改良后固定资产的账面价值。【提示3】被替替换部分的折折旧=（被替替换部分的账账面原值 / 固定资产产原值）固定资产

57、已已计提折旧总总额 被替换部分的减减值准备=（被被替换部分的的账面原值 / 固定资资产原值）固定资产已已计提减值准准备总额【教材例3-55】甲公司是是一家饮料生生产企业，有有关业务资料料如下：（1）2099年12月，该公司自行建成了一条饮料生产线并投入使用，建造成本为600 000元；采用年限平均法计提折旧；预计净残值率为固定资产原价的3%，预计使用年限为6年。（2）2111年12月331日，由于于生产的产品品适销对路，现现有这条饮料料生产线的生生产能力已难难以满足公司司生产发展的的需要，但若若新建生产线线成本过高，周周期过长，于于是公司决定定对现有生产产线进行改扩扩建，以提高高其生产能力力。

58、假定该生生产线未发生生过减值。（3）至2112年4月330日，完成成了对这条生生产线的改扩扩建工程，达达到预定可使使用状态。改改扩建过程中中发生以下支支出：用银行行存款购买工工程物资一批批，增值税专专用发票上注注明的价款为为210 0000元，增增值税税额为为35 7000元，已全全部用于改扩扩建工程；发发生有关人员员薪酬84 000元。（4）该生产线线改扩建工程程达到预定可可使用状态后后，大大提高高了生产能力力，预计尚可可使用年限为为7年。假定定改扩建后的的生产线的预预计净残值率率为改建后其其账面价值的的4%；折旧旧方法仍为年年限平均法。假定甲公司按年年度计提固定定资产折旧，为为简化计算过过

59、程，整个过过程不考虑其其他相关税费费，甲公司的的账务处理如如下：（1）本例中，饮饮料生产线改改扩建后生产产能力大大提提高，能够为为企业带来更更多的经济利利益，改扩建建的支出金额额也能可靠计计量，因此该该后续支出符符合固定资产产的确认条件件，应计入固固定资产的成成本。固定资产后续支支出发生前，该该条饮料生产产线的应计折折旧额=6000 0000（1-3%）=5822 000（元元）年折旧额=5882 00006=97 000（元元）210年1月月1日至211年122月31日两两年间，各年年计提固定资资产折旧借：制造费用 97 000贷：累计折旧 97 000（2）2111年12月331日，将该该

60、生产线的账账面价值4006 0000元6000 000-(97 00002)转入入在建工程借：在建工程饮料生产产线 4406 0000 累计折折旧 1994 0000贷：固定资产饮料生产产线 6600 0000（3）发生改扩扩建工程支出出借：工程物资 210 000 应交税税费应交增值值税（进项税税额） 335 7000贷：银行存款 245 700借：在建工程饮料生产产线 2294 0000贷：工程物资 210 000应付职工薪酬 844 000（4）2122年4月300日，生产线线改扩建工程程达到预定可可使用状态，转转为固定资产产借：固定资产饮料生产产线 7700 0000贷：在建工程饮料生