房地产估价在土地增值税计算扣除项目上的应用

1、房地产估价在土地增值税计算扣除项目上的应用前段时间接受委托，为某单位转让土地使用权及地上建筑物而计算其应缴纳的土地增值 税提供课税价值参考，该项评估即要严格遵循房地产估价规范又要符合土地增值税清算的法 律法规、规章和政策等的规定。在评估实际操作过程中，我们发现相关税法与规范在对房地 产估价上的侧重点及理解上的一些不同。本文的目的旨在探讨土地增值税征收过程中所涉及的房地产估价在计算扣除项目上的 应用及实际操作中存在的若干问题。土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物所取得的增值额为征税对象， 依照规定税率征收的一种税。土地增值税估价的关键是对土地增值税扣除项目金额的估算。 根据中华

2、人民共和国土地增值税暂行条例第六条：计算增值额的扣除项目包括，取得土 地使用权所支付的金额；开发土地的成本、费用；新建房及配套设施的成本、费用，或者旧 房及建筑物的评估价格；与转让房地产有关的税金；财政部规定的其他扣除项目。在估算扣 除项目中，主要有以下几个不同点：（一）对土地使用权价格理解的不同一、土地增值税清算的法律法规、规章和政策关于取得土地使用权价格的相关规定根据中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则（财法字1995006号）第七条： 取得土地使用权所支付的金额是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一 规定交纳的有关费用。根据财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题

3、规定的通知（财税字 1995048号）第十条：转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格，取得土地使用权时所 支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节交纳的税金作为扣除项目 金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据 的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。根据国家税务总局关于印发土地增值税宣传提纲的通知（国税函发1995110号） 5.1：取得土地使用权所支付的金额包括纳税人取得该土地使用权时所支付的地价款和按国 家统一规定交纳的有关费用。根据福州市地方税务局关于单位转让旧房及建筑物征收土地增值税若干问题的通知 （榕地税200786号）第二、

4、三、四条：转让旧房及建筑物的扣除项目计算口径的问题，对 于不能提供购房发票的单位转让旧房及建筑物的，应由政府批准设立的房地产评估机构评 估，提供评估报告，评估报告应包括单位取得土地使用权时的基准地价或取得土地使用权所 支付的金额，旧房及建筑物重置成本价，建筑物的成新率等三个指标，否则税务机关不予采 信。根据以上的相关规定对转让土地使用权及地上旧房建筑物扣除项目的估算中，土地使用 权价格是按取得土地使用权时所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用之和。二、房地产估价规范对土地使用权价格评估的相关规定房地产估价规范5.4.5规定：求取土地的重置价格，应直接求取其在估价时点状况的重 置价格。该重

5、置价格应为客观合理的价格而非个别实际取得的成本。三、税法和规范对土地使用权价格理解的不同点从以上分析来看土地增值税清算的法律法规、规章和政策在转让的土地使用权价格上注 重纳税义务人取得土地使用权时所发生的相关费用，发生的时点是取得土地使用权时，计算 的价格为所发生的实际费用，而非客观费用。而房地产估价的成本法计算求取土地使用权价 格为估价时点即转让时点的土地使用权价格，并且为客观合理的价格而非个别实际取得的成 本。（二）对旧房建筑物重置成本价理解的不同一、土地增值税清算的法律法规、规章和政策关于转让旧房建筑物重置成本价的相关 规定根据中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则（财法字199500

6、6号）第七条： 旧房及建筑物的评估价格是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评 估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格，评估价格须经当地税务机关确认。根据财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字 1995048号）第十条：转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格，取得土地使用权所支 付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节交纳的税金作为扣除项目金 额计征土地增值税。根据国家税务总局关于印发土地增值税宣传提纲的通知（国税函发1995110号） 6.4:转让旧房及建筑物的，在计算其增值额时，允许扣除由税务机关参照评估价格确定的 扣除项目

7、金额，以及在转让时交纳的有关税金，这主要是考虑到如果按原成本价作为扣除项 目金额，不尽合理。而采用评估的重置成本价能够相对消除通货膨胀因素的影响，比较合理。根据福州市地方税务局关于单位转让旧房及建筑物征收土地增值税若干问题的通知 （榕地税200786号）：第二、三、四条：转让旧房及建筑物的扣除项目计算口径的问题， 旧房及建筑物重置成本价是指对旧房及建筑物按转让时建材价格及人工费计算，建筑同样面 积、同样层次、同样结构、同样建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。旧房及建筑 物的成新度是指按旧房及建筑物的新旧程度作一定的比例的折扣。旧房及建筑物的评估价格 是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政

8、府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价 乘以成新度折扣率后的价格。二、房地产估价理论对建筑物重置成本价的相关规定房地产估价规范2.0.14:成本法是求取估价对象在估价时点的重置价格或重建价格，扣 除折旧，以此估算估价对象的客观合理价格或价值的方法。房地产估价规范5.4.2:重置价格或重建价格，是重新取得或重新开发、重新建造全新 状态的估价对象所需的各项必要成本费用和应纳税金、正常开发利润之和。房地产估价规范2.0.21:建筑物重置价格是采用估价时点的建筑材料和建筑技术，按估 价时点的价格水平，重新建造与估价对象具有同等功能效用的全新状态的建筑物的正常价 格。建筑物重置价格构成一般包括下列内

9、容:建筑安装工程费、前期及专业费用、配套费用、 管理费用、投资利息、开发利润、税费等。房地产估价求取建筑物重置价格无论是自建或买 受的建筑物，均为上述内容在估价时点的客观合理价格的合计。三、税法和规范对建筑物重置成本价理解的不同点根据以上的相关规定对旧房建筑物重置成本价，土地增值税清算的法律法规、规章和政 策理解为转让时建造旧房建筑物所需花费的成本费用，没有发生的均不能计入，如自建房， 其投资利润、税费，均属于未发生，故按税法规定均不能计入建筑物重置成本价。投资利息， 如果能够按转让房地产项目计算分摊并能提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能 超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。而

10、房地产估价的建筑物重置成本价计算求取的为估价时点（转让时）的客观合理的价格 而非个别实际建造的成本，无论是自建或买受的建筑物，均采用客观成本。（三）房地产估价规范对与税法不同理解的做法房地产估价规范6.6中规定：1、房地产课税估价应按相应税种为核定其计税依据提供 服务。2、有关房地产税的估价，应按相关税法具体执行。3、房地产课税估价宜采用公开市 场价值标准，并应符合相关税法的有关规定。根据上述规定，在税法与规范在对房地产估价上的侧重点及理解不同时，应按相关税法具体 执行，符合相关税法的有关规定。（四）结论及操作综上所述，土地增值税清算的法律法规、规章和政策在对计算转让的土地使用权及地上 建筑物

11、的扣除项目上的理解是:对土地使用权价格为纳税义务人取得该土地使用权时所支付 的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用之和;对地上建筑物重置价格为转让时建造旧房 建筑物所需花费的成本费用，没有发生的均不能计入。并且两者计算的时点是不一至的。例 如，纳税义务人于1990年1月1日取得某土地使用权并在其上建造建筑物，于2007年1 月1日转让该土地使用权及地上建筑物，2007年5月1日地税局要求其交纳转让该项目的 土地增值税。扣除项目的计算，土地使用权的价值为纳税义务人于1990年所支付的地价款 和按国家统一规定交纳的有关费用之和（需提供交纳的正规的票据），地上建筑物的重置价 格为按2007年1月1日的建材价格及人工费，建筑同样面积、同样层次、同样结构、同样 建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。根据上述理解，针对本项目，