疑难会计处理、房地产成本核算体系及土地增值税筹划

1、2022-6-2646疑难会计处理、房地产成本核疑难会计处理、房地产成本核算体系及土地增值税筹划算体系及土地增值税筹划主讲主讲: :沈中平沈中平中国注册会计师中国注册会计师2022-6-2647讲解内容讲解内容一、疑难会计处理：拆迁安置、委托代建、合作一、疑难会计处理：拆迁安置、委托代建、合作建房建房二、地产项目开发程序化管理、项目运营财务管二、地产项目开发程序化管理、项目运营财务管理、成本核算体系、差异分析理、成本核算体系、差异分析三、土地使用权（或固定资产）出售、普通住宅、三、土地使用权（或固定资产）出售、普通住宅、非普通住宅土地增值税纳税数学模型分析及土地非普通住宅土地增值税纳税数学模型

2、分析及土地增值税筹划策略增值税筹划策略四、项目决策和项目清算土地增值税筹划实战分四、项目决策和项目清算土地增值税筹划实战分析析“普通住宅项目普通住宅项目”、“普通住宅、营业房混合普通住宅、营业房混合开发项目开发项目”、“非普通住宅项目非普通住宅项目”2022-6-2648第一讲：疑难会计处理：拆迁安置、委托代建、合作建房第一讲：疑难会计处理：拆迁安置、委托代建、合作建房一、拆迁安置一、拆迁安置1、安置拆迁户通常采取以下三种安置方式A货币安置B异地安置C用原地开发的楼盘进行安置；2、安置成本的合同体现A-货币安置：开发商在折迁合同中直接与拆迁户约定赔付金额与赔付时间；B-异地安置：开发商与拆迁房

3、达成一致意见，双方约定用开发商在异地开发的楼盘或在异地购买的商品房安置拆迁户，拆迁合同中明确约定安置房楼层、面积、结构、朝向等；C-用原地开发的楼盘进行安置：开发商与拆迁户在合同中约定：开发楼盘中安置房屋的楼层、单元号、面积、朝向、结构、交付使用时间、违约责任等，有的开发商为了避免开发楼盘的实测面积与合同约定安置面积出现差异引起的合同纠纷，同时在合同中约定增房补差结算标准。3、安置成本的货币计量A-货币安置：合同约定的赔付金额即为安置成本；B-异地安置：开发商外购商品房成本或开发商开发产品账册中记录的安置房开发产品成本即为安置成本；C-用原地开发的楼盘进行安置：合同中约定增房补差结算标准时，可

4、按安置面积、增房补差结算标准计算安置成本；合同中只约定安置面积时，需对安置面积转化为货币以计量安置成本。2022-6-26494、安置面积向货币计量的转化安置成本其经济实质为取得土地而支付的成本，如安置成本无法准确计量，则整个项目最终的开发成本也无法准确计量；安置过程经济实质可以分解为：开发商向拆迁户支付了一定数量的货币，拆迁户再以该数量的货币购买开发商所开发楼盘的商品房或营业房；因此，通过以上分析可以得出：开发商用其原地开发楼盘中商品房或营业房安置折迁户，安置房市场平均售价乘以安置面积即为安置成本。（另外，合同约定的增房补差结算单价实际上也是以市场售价为标准确定的）5、拆迁安置过程：开发商与

5、拆迁户签订拆迁安置合同安置房交付及办理产权证；6、财务账务处理过程：土地取得成本的确认开发产品出库、商品销售收入与销售成本的确认7、土地成本的确认：发挥应付账款的归集作用按拆迁补偿合同确认土地取得成本，同时将债务表达在资产负债表的右方分录：借：间接费土地拆迁安置补偿费 贷：应付账款XX项目拆迁户 XX楼 应付账款的账户设计： YY楼 应付账款XX项目拆迁户 ZZ楼 HH楼 LL楼2022-6-26508、土地成本的支付：按安置结果一一对号入座货币安置：按领款支付凭证进行账务处理分录为：借：应付账款XX项目拆迁户YY楼 贷：银行存款（或现金） 异地安置：按出库单、发票、竣工决算书、结清通知单、商

6、品房买卖合同进行账务处理分录为：借：应付账款XX项目拆迁户ZZ拆迁户 贷：主营业务收入WW项目 借：主营业务成本WW项目 贷：开发产品WW项目 原地安置：按出库单、发票、竣工决算书、结清通知单、商品房买卖合同进行账务处理分录为：借：应付账款XX项目拆迁户ZZ拆迁户 贷：主营业务收入XX项目 借：主营业务成本XX项目 贷：开发产品XX项目9、纳税义务的确认：开发商品出库时确认纳税义务 借：主营业务税金及附加WW项目 主营业务税金及附加XX项目 营业外支出 贷：应交税金（其他应交款）：营业税、城建税、教育费附加、地方教育费附加2022-6-2651二、委托代建二、委托代建1、委托代建经济合同分析、

7、委托代建经济合同分析：受托人在代理权限内，以被代理人的名义从事民事法律行为。在代理权限范围内独立地表达自已的意志。代理人在代理权限范围内所实施的行为，其法律后果由被代理人承担。2、建成资产经济分析：、建成资产经济分析：建成资产归委托方所有；代建项目完工后，由代理人向委托人交付，委托方按合同约定支付代理人一定费用，建成资产交付后由委托方负责保管，由委托方进行处置；建成资产收益完全归委托方所有，与受托方无关。3、相关规定：、相关规定：财政部1999年5月11日在房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定(财基字199974号)中作了明确的规定“房地产开发企业接受委托代建房屋及其他工程，不需办理土地使

8、用权过户登记手续。在工程竣工验收办妥交接手续后，应按照委托方确认的结算价款，计入营业收入，并结转代建工程相关成本。” 4、受托方权利与义务：、受托方权利与义务：受托方代表委托方对项目的组织实施进行全过程或若干阶段的管理服务；受托方在代理期间对代建资产的安全性、完整性，在代建期间负责保管代建资产；代委托方对代建项目进行计量、核算工作；代建资产完工交付后，向委托方收取一定费用。2022-6-26525、代理事务完成时的义务、代理事务完成时的义务按合同约定的内容全部完工后，向受托方交付代建资产；交付资产的同时，应向委托方移交资产权证，即：与代建资产成本有关的原始凭证。（移交基建账册）6、委托代建账务

9、设置的设计思考、委托代建账务设置的设计思考代为索取的发票抬头应为委托方；与代建项目有关的原始单据应单独归集，并要与受托方账册剥离；代建项目成本核算应便于委托方确认资产价值；代建项目移交时，同时将与代建项目有关的账表、原始单据同时进行移交。7、委托代建账务设计、委托代建账务设计委托方账务设计委托方账务设计委托方向受托方拨付资金： 借：其他应收款受托方代建XX项目 贷：银行存款受托方向委托方交付资产和账册时 借：在建工程（或开发成本、间接费） 贷：其他应收款受托方代建XX项目委托方分配土地成本和项目管理费 （委托方结转土地使用权成本） 借：在建工程（或间接费） 贷：无形资产XX项目土地使用权（委托

10、方为非房地产开发企业） 借：在建工程各单项工程 贷：在建工程土地出让金、项目管理费 （委托方为房地产开发企业） 借：开发成本各单项工程 贷：间接费土地出让金、项目管理费 委托方确认资产价值： （委托方为非房地产开发企业） 借：固定资产各单项工程 贷：在建工程各单项工程 （委托方为房地产开发企业） 借：开发产品各可售单项工程 贷：开发成本各可售单项工程 2022-6-2653受托方账务设计受托方账务设计受托方收到委托方拨付的资金 借：银行存款 贷：其他应付款委托方受托应将委托方拨付的资金单独开立银行账户，作为基建账户使用，收到后应专款专用 （受托方将资金转到基建账户） 借：其他应收款代委托方建设

11、的XX项目（资金转到基建账户） 贷：银行存款受托方确认代理劳务收入 借：其他应收款代委托方建设的XX项目（资金转到基建账户） 贷：其他业务收入代理劳务收入（向委托方开票劳务费发票）受托方向委托方交付资产和基建账册 借：其他应付款委托方 贷：其他应收款代委托方建设的XX项目受托方代建账务设计（受托方以委托方名义单设的基建账套）受托方代建账务设计（受托方以委托方名义单设的基建账套） （基建账收到拨付资金时） 借：银行存款（XX项目基建账户） 贷：其他应付款受托方代建XX项目 （受托方向承包商拨付工程款） 借：应付账款YY承包商 贷：银行存款（XX项目基建账户） （承包商开据工程发票） 借：开发成本

12、、间接费（或在建工程） 贷：应付账款YY承包商 （受托方向委托方开票的劳务发票） 借：间接费（或在建工程项目管理费） 贷：应付账款 （委托方收到移交账册后，将委托方代记的基建账册收到正式账册中） 基建账册处理 借：其他应付款受托方代建XX项目 贷：间接费、开发成本（或在建工程）2022-6-26548、委托代建账务处理步骤、委托代建账务处理步骤 委托方账务步骤委托方账务步骤A：委托方：委托方(非房地产开发企业非房地产开发企业) 拨付项目建设资金 银行存款 其他应收款 结转项目用地成本 无形资产 在建工程间接费 支付项目有关的管理费 银行存款 在建工程间接费 收到受托方交回的基建账册 其他应收款

13、 在建工程各单项工程 在建工程间接费 分配间接费 在建工程-各单项工程 在建工程间接费 确认转出固定资产 固定资产 在建工程各单项工程B:委托方委托方(房地产开发企业房地产开发企业) 拨付项目建设资金 银行存款 其他应收款 结转项目用地成本 无形资产 XX项目间接费支付项目有关的管理费 银行存款 XX项目间接费收到受托方交回的基建账册 其他应收款 开发成本各单项工程 XX项目间接费分配间接费 开发成本各单项工程 XX项目间接费分配基础设施、配套设施成本 开发成本可售单项工程 开发成本基础及配套设施确认转出开发产品 开发产品 开发成本各可售单项工程2022-6-2655受托方账务处理步骤受托方账

14、务处理步骤收到委托方拨付项目建设资金 银行存款 其他应付款 将专项资金拨付到基建户 其他应收款 银行存款XX项目基建户 确认代理劳务收入 其他应收款 其他业务收入 向委托方交付代建资产和账册 其他应付款 其他应收款 受托方代建代记账务处理步骤（受托方以委托方名义单设的基建账套）受托方代建代记账务处理步骤（受托方以委托方名义单设的基建账套） A：委托方为非房地产开发企业：委托方为非房地产开发企业基建账收到拨付资金时） 银行存款（XX项目基建账户） 其他应付款 受托方收到承包商开据的工程发票 在建工程各单项工程 应付账款YY承包商 受托方向承包商拨付工程款 应付账款YY承包商 银行存款（XX项目基

15、建账户） 受托方向委托方开票的劳务发票 在建工程项目管理费 应付账款 受托方收到基建拨付劳务费 应付账款 银行存款（XX项目基建账户） 交付资产及代建代记账册 其他应付款 在建工程B：委托方为房地产开发企业：委托方为房地产开发企业 基建账收到拨付资金时） 银行存款（XX项目基建账户） 其他应付款 受托方收到承包商开据的工程发票 开发成本各单项工程 应付账款YY承包商 受托方向承包商拨付工程款 应付账款YY承包商 银行存款（XX项目基建账户） 受托方向委托方开票的劳务发票 间接费 应付账款 受托方收到基建拨付劳务费 应付账款 银行存款（XX项目基建账户） 交付资产及代建代记账册 其他应付款 开发

16、成本 间接费2022-6-26569、委托代建项目账务处理注意事项、委托代建项目账务处理注意事项受托方代建代记的基建账册属单独账套，与受托方自身账务系统无关；受托方代为索取的票据抬头都应为委托方，并且受托方代委托方签订的各种经济合同的印花税、各种手续费抬头都应为委托方；移交账册时，基础账册货币资金余额应结平，委托方资金拨付不足时，受托方向委托方移交资产、账册时，同时可向委托方债务；受托方交纳的税金，仅为确认代理劳务收入应交纳的营业税金及附加，受托方交纳的税金应与收入配比，应在其他业务支出科目核算；代建项目节省的余料按国税发200631号文规定，留归受托方所有时，应按市场公平成交价确认收入的实现

17、；受托方管理费用通过收取代理劳务收入的方式收回，因此受托方管理费用不应通过往来向基建账分摊；受托方移交账册时，应与委托方沟通，通常委托方除土地成本以外，还发生与委托项目有关的一些费用，移交账册前以不分配共同费用和成本为宜，共同费用和成本留给委托方处理为宜。2022-6-2657三、合作建房三、合作建房1、甲方提供土地权、乙方出资金，由乙方负责开发，建成后甲、乙双方各分得部分房屋的所、甲方提供土地权、乙方出资金，由乙方负责开发，建成后甲、乙双方各分得部分房屋的所有权；有权；营业税税收规定：营业税税收规定：国税函【1995】第156号营业税问题解答营业税问题解答(之一之一)第十七第十七、问：对合作

18、建房行为应如何征收营业税？答：土地使用权和房屋所有权相互交换，双方都取得了拥有部分房屋的所有权。在这一合作过程中，甲方以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动的行为。因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。对甲方应按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税；对乙方应按“销售不动产”税目征税。由于双方没有进行货币结算，因此应当按照中华人民共和国营业税暂行条例实施细则第十五条的规定分别核定双方各自的营业额。如果合作建房的双方（或任何一方）将分得的房屋销售出去，则又发生了销售不

19、动产行为，应对其销售收入再按“销售不动产”税目征收营业税。 营业税税收规定营业税税收规定：财税发财税发200316号号财政部财政部 国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知 ：第（二十）单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。 单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。 土地增值税税收规定：财税字【土地增值税税收规定：财税字【1995】第】第048号号财政部财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题

20、规定的国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知通知 二、关于合作建房的征免税问题 ：对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。2022-6-2658甲、乙方分房后自用的会计处理：按“以物易物”非货币性交易进行会计处理甲方：出让土地使用权 借：固定资产 贷：无形资产：账面价值 贷：应交税金：营业税、城建税 贷：其他应交款：教育费附加、地方教育费附加 注：土地使用权属购置的，计税营业额以收入减去购置成本。乙方：取得土地使用权 借：在建工程 贷：应付账款 乙方自建项目转固定资产 借：固定资产 贷：在建工程 向甲方分配房

21、屋 借：应付账款 贷：固定资产清理 借：固定资产清理 贷：固定资产 贷：应交税金：营业税、城建税 贷：其他应交款：教育费附加、地方教育费附加 注：甲方向乙方分配房屋计税营业额按市场公平成交价确定。 甲方分房后自用、甲方分房后出售的会计处理：按“以物易物”非货币性交易进行会计处理甲方：会计处理同上乙方：取得土地使用权 借：间接费 贷：应付账款 乙方开发成本转开发产品 借：开发产品 贷：开发成本 向甲方分配房屋 借：应付账款 贷：主营业务收入 借：主营业务成本 贷：开发产品 借：主营业务税金及附加 贷：应交税金：营业税、城建税 借：营业外支出 贷：其他应交款：教育费附加、地方教育费附加 注：乙方建

22、成后转让，应征收土地增值税，属房地产开发企业，扣除项目享受20%加计，普通住宅增值额小于等于扣除项目20%时，享受免交土地增值税的税收优惠政策。2022-6-26592、甲方出租土地使用权、乙方出资金建造房屋，乙方建成后使用若干年，乙方使用期满后将建、甲方出租土地使用权、乙方出资金建造房屋，乙方建成后使用若干年，乙方使用期满后将建成资产交付给甲方成资产交付给甲方；营业税税收规定：营业税税收规定：国税函【1995】第156号营业税问题解答营业税问题解答(之一之一)第十七第十七、问：对合作建房行为应如何征收营业税？答：以出租土地使用权为代价换取房屋所有权。例如，甲方将土地使用权出租给乙方若干年，乙

23、方投资在该土地上建造建筑物并使用，租赁期满后，乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。在这一经营过程中，乙方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权，甲方是以出租土地使用权为代价换取建筑物。甲方发生了出租土地使用权的行为，对其按“服务业一租赁业”征营业税；乙方发生了销售不动产的行为，对其按“销售不动产”税目征营业税。对双方分别征税时，其营业额也按中华人民共和国营业税暂行条例实施细则第十五条的规定核定。 土地增值税涉税分析：土地增值税涉税分析：甲方出租土地使用权，土地使用权未发生转移，因此未发生土地增值税应税行为；乙方租用甲方土地一定时间，按约定在土地上建造房屋及建筑物，按约定时间经营（或使用）

24、完结后，将该地上建造的房屋及建筑物出售给甲方抵顶使用甲方的土地使用权租金，乙方实际发生了销售不动产行为，但因不涉及土地使用的转让行为，是否交纳土地增值税，相关文件对此情况尚没有明确规定，是否实际交纳要视情况而定。甲、乙双方账务处理分析甲、乙双方账务处理分析A：甲方可按协议每年确认租金收入，应收债权可暂挂应收账款，待乙方交付地上房屋及建筑物后，将应收债权按非货币产交易进行处理，转增固定资产。乙方正常经营（或使用）地上房屋及建筑物，每年将土地租赁费记入经营成本，移交地上房屋及建筑物时，进行固定资产清理，将应付债务作为出售固定资产收入转入固定资产清理；优点：收入均衡，费用均衡；缺点：不好应对新变化。

25、B：甲方在乙方移交地上房屋及建筑物时，一次性确认租金收入，同时按非货币性交易转增固定资产；乙方合同期满后，一次性将土地租赁费记入经营成本，同时进行固定资产清理。优点：容易应对新变化；缺点：收入不均衡，费用不均衡，所得税问题突出。2022-6-2660双方账务处理步骤双方账务处理步骤甲方：甲方： 确认租金收入 借：应收账款 贷：其他业务收入 借：其他业务支出 贷：应交税金、其他应交款 甲方摊销土地使权 借：其他业务支出 贷：无形资产土地使用权 甲方收到乙方交付的资产 借：固定资产 贷：应收账款 甲方分配土地成本（房地合一） 借 ：固定资产 贷：无形资产土地使用权 乙方：乙方： 在甲方土地上建造房

26、屋建筑物 借：固定资产 贷：货币资金 收到甲方租赁费发票 借：经营成本 贷：应付账款 乙方向甲方移交房屋建筑物所有权 借：固定资产清理 贷：固定资产原值 借：累计折旧 乙方将固定资产出售收入转入清理 借：应付账款 贷：固定资产清理 计提固定资产出售税金及附加 借：固定资产清理 贷：应交税金、其他应交款 结转固定资产清理 借：营业外支出(清理损失) 贷： 固定资产清理 （或） 借：固定资产清理 贷：营业外收入 注：通常因乙方经营（或使用）带来较大经济利益，清理时收入一般不会大于原值，应不涉及土地增值税问题。 2022-6-26613、甲方提供土地使用权、乙方出资金，以甲方名义合作开方房地产项目，

27、建成后按约定给乙方、甲方提供土地使用权、乙方出资金，以甲方名义合作开方房地产项目，建成后按约定给乙方交付房屋交付房屋营业税税收规定营业税税收规定：国税函【2005】第1003号国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复：海南省地方税务局： 你局海南省地方税务局关于我省海口紫荆花园合作开发税收问题的请示（琼地税发200557号）收悉。经研究，批复如下： 鉴于该项目开发建设过程中，土地使用权人和房屋所有权人均为甲方，未发生中华人民共和国营业税条例规定的转让无形资产的行为。因此，甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房，不适用国家税务总局关于印发营业税问

28、题解答（之一）的通知（国税发国税发1995156号号）第十七条有关合作建房征收营业税的规定。 土地增值税涉税分析：土地增值税涉税分析：因该行为在营业税问题上已鉴定为非合作建房，因此不享受免征土地增值税的优惠政策，而应按实际销售对待。经济实质分析：经济实质分析：甲方土地使权在合作过程中未发生转移，乙方所出资金实际上可以理解为预付的购房款。因此可按正常销售对待。4、甲方以土地使用权出资、乙方以货币出资，成立房地产开发企业，双方风险共担、利润共享、甲方以土地使用权出资、乙方以货币出资，成立房地产开发企业，双方风险共担、利润共享营业税税收规定营业税税收规定：国税函【1995】第156号营业税问题解答营

29、业税问题解答(之一之一)第十七第十七、问：对合作建房行为应如何征收营业税？答（二）房屋建成后，如果双方采取风险共担、利润共享的分配方式，按照营业税“以无形资产投资入股，参与接受投资方的分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税”的规定，对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得的利润不征营业税。 土地增值税税收规定：土地增值税税收规定：财税字【1995】第048号 财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知 ：一、关于以房地产进行投资、联营的征免税问题 ：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以

30、土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。 2022-6-2662财税发【财税发【2006】第】第021号号财政部财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知：国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知： 五、关于以房地产进行投资或联营的征免税问题 对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字财税字1995048号号）第一条暂免征收土地增值税的规定。 六、本文自2006年3月2日起执行。税收文件规定理解：税收文件规定理解：以土地使用（房地产）投资设立房地产开发企业，双方风险共担、利润共享，对以土地使用权出资的出资方到目前为止不征收营业税，土地增值税的征收分段鉴定： 2006年3月2日起出资方（以土地或