《审计学》第四单元(共9页)

1、精选优质文档-倾情为你奉上第五章 销售与收款审计一、销售与收款循环的内容与特点一般制造企业，需要通过采购原材料并将其用于生产流程制造产成品卖出取得销售货款；银行和其他金融机构，向客户收取银行手续费，以及通过对客户资金进行谨慎投资，获利后收取相关理财费用。典型的销售与收款循环所涉及的主要凭证与会计记录有：客户订购单、发运凭证、销售发票、商品价目表、贷项通知单、应收账款账龄分析表、应收账款明细账、主营业务收入明细账、折扣与折让明细账、汇款通知书、库存现金日记账和银行存款日记账、坏账审批表、客户月末对账单、转账凭证、收款凭证等。销售与收款循环所涉及的主要业务活动包括接受客户订购单、批准赊销信用、按销

2、售单供货、按销售单装运货物、向客户开具账单、记录销售、办理和记录现金与银行存款收入、办理和记录销售退回以及销售折扣与折让、注销坏账和提取坏账准备等。二、销售与收款的内部控制关键控制点销售和收款业务的关键控制点包括以下几方面：1适当的授权审批2适当的职责分离3凭证的预先编号4充分的凭证和记录5定期核对并向客户寄出对账单6现金的盘点制度7银行存款的核对制度三、销售与收款的控制测试程序对销售与收款控制测试程序一般包括三个环节，即了解和描述内部控制、实施测试、评价内部控制。四、营业收入的实质性程序 （一）实施主营业收入的分析程序1.将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和

3、价格变动是否异常，并分析异常变动的原因；2.计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因； 3.比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因；4.将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常；5.根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际收入金额比较。（二）编制或取得主营业务收入明细表，并进行账表核对（三）审查主营业务收入确认的正确性对商品销售进行销售收入确认的基本条件是：与该项目有关的未来经济利益能够流入企业，对该项目的成本或

4、价值能够可靠地加以计量。审计人员在进行审计时，可以抽查部分凭证和明细账，采用核对法、验算法等来进行测试，以发现销售确认中存在的问题。具体操作时可实施以下步骤：1.从凭证追查至销售明细账；抽查一定数量的销售凭证，与销售明细账核对。如抽查销售发票，并追查至相应的记账凭证及销售明细账，以确定销售收入是否真实、销售记录是否完整。2.从销售明细账追查至销货凭证；从销售明细账中选取部分样本，一般选择金额较大，或认为比较容易出问题的业务进行抽查，从明细账追查至原始凭证，以发现其是否存在虚构收入的行为。3.检查企业的销售发票是否连续编号，发票本上的存根是否完整，核实有无缺号现象，是否存在涂改或“大头小尾”等舞

5、弊现象。（四）进行销售截止测试销售截至测试的目的在于确定应记入本期或下期的主营业务收入是否被推延至下期或提前至本期。（五）审查销售退回、折扣与折让的会计处理是否正确对销售退回，需要审查销售退回是否真实，手续是否完备，退回的货物是否验收入库，货款是否已退还对方，是否如数冲减销售收入等。（六）其他业务收入的实质性程序其他业务收入的实质性程序一般包括以下内容：获取或编制其他业务收入明细表，复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符，结合主营业务收入科目与营业收入报表数核对是否相符；计算本期其他业务收入与其他业务成本的比率，并与上期该比率比较，检查是否有重大波动，如有，应查明原因；检查其他

6、业务收入内容是否真实、合法，收入确认原则及会计处理是否符合规定，择要抽查原始凭证予以核实；对异常项目，应追查入账依据及有关法律文件是否充分。五、应收账款和坏账准备的实质性程序（一）实施应收账款的分析程序应收账款的分析程序可以通过有关的财务比率来进行，一般常用的财务比率有：应收账款周转率（销售净额/平均应收账款）；应收账款与流动资产之比（应收账款/流动资产总额）；应收账款平均余额。（二）获取或编制应收账款明细表审计人员应对明细表中所列的应收账款作必要的抽查，追查至明细账，并对明细账中的借、贷合计加以验算。还要进行总账与明细账的核对，检验二者是否相符，如果有不符应查明原因，并将其记录于工作底稿中。

7、 （三）编制或获取应收账款账龄分析表应收账款的账龄是指资产负债表中的应收账款从销售实现，产生应收账款之日起，至资产负债表日止所经历的时间。应收账款可回收程度与其账龄成反比，应收账款过期未收回的时间越长，收回的可能性则越小。（四）函证应收账款函证应收账款是指直接发函给被审计单位的债务人，要求核实被审计单位应收账款的 记录是否正确的一种审计方法。函证的目的是为了证实应收账款余额存在的真实性和其所有权。 对应收账款的函证程序在执行时，可以分为以下几个环节：1函证数量的确定执行应收账款的函证程序时，为提高审计效率，一般不需对所有债务人进行函证，可以根据审计抽样确定的样本规模，并结合以下因素考虑函证数量

8、。（1）应收账款在全部资产中的重要程度。如果应收账款在全部资产中所占的比例较大，那么，函证的也应相应大一些。（2）被审计单位内部控制的强弱。如果内部控制比较健全，可以相应缩小函证范围，反之，要扩大函证范围。（3）以前年度的函证结果。如果以前年度函证中发现重大差异或欠款纠纷较多，函证范围应对应扩大一些。一般情况下，账龄长、金额大、存在纠纷的应收账款、非正常名称的账户、关联方余额、有贷方余额的账户，则是审计人员必须向债务人函证的对象。2函证方式的选择函证方式有肯定式函证和否定式函证两种方式。 （1）肯定式函证，又称正面式或积极式函证。是指债权人向债务人发出询证函，要求债务人直接向审计人员证实所函证

9、的欠款是否正确，无论对错都要求回复的一种方式。（2）否定式函证在采用否定式函证，债务人要符合以下所有条件：相关的内部控制是有效的；预计差错率较低；欠款余额小的债务人数量很多；个别账户的欠款金额较小；审计人员有理由确信大多数被函证对象会认真对待询证函，并对不正确的情况做出积极反映。在实际运用时，这两种函证方式结合起来可能更为恰当。对大金额的账项，采用肯定式证函；对小金额的账项，采用否定式证函。函证结果可能更理想。3函证时间的选择审计人员通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，审计人员可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目

10、自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。4函证过程的控制询证函一般以被审计单位的名义签发，但须注明回函时要回至会计师事务所，并写明地址，以保证所复函件能寄回到审计人员手中，切忌将函件寄回被审计单位，以避免被审计单位有关人员借机更改数字或截留。5函证结果的综合与评价对函证结果差异金额的形成无非有两方面的原因：一是因双方在记账时间上的差异形成的；二是双方记账错误的存在而形成的。审计人员对函证结果可进行如下评价：重新考虑对内部控制的原有评价是否适当；控制测试的结果是否适当；分析程序的结果是否适当；相关的风险评价是否适当等；如果函证结果表明没有审计差异，则可以合理地推论，全部应收账款总体

11、是正确的；如果函证结果表明存在审计差异，则应当估算应收账款总额中可能出现的累计差错是多少，估算未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多少。6对不符事项的处理对应收账款而言，登记入账的时间不同而产生的不符事项主要表现为：询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款；询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物；债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到；债务人对收到的货物的数量、质量及价格等方面有异议而全部或部分拒付货款等。如果不符事项构成错报，审计人员应当重新考虑所实施审计程序的性质、时间和范围。（五）审查未函证的应收账款对未发询证

12、函的应收账款，应抽查有关原始凭证，如销售订单、销售发票等，验证这些应收账款的真实性和可收回性；如有逾期或其他异常事项，则由被审单位作出合理解释，必要时进行函证。（六）所有权测试复查董事会会议记录、银行确认函、法律信函和其他相关记录，并从管理层获取有关应收账款所有权的陈述。确定企业对其账面记录的应收账款是否拥所有权。尤其对已经或正在进行债务重组的债权予以关注，看其账务处理是否正确，有无高估或低估应收账款的情况。对于用非货币性资产抵偿的债务应抽查其账务处理的公允性。（七）坏账准备的实质性程序 坏账准备的审计程序包括以下几个方面：1核对坏账准备的账表数是否相符应将坏账准备的账簿记录与报表数字相核对，

13、看其是否相符，若有不符，须查明原因，记录于审计工作底稿中，并做出必要的审计调整记录。2审查坏账准备的计提金额是否正确对坏账准备计提的审查应关注计提范围、计提比例和方法两个方面。在计提方法上企业既可以采用余额百分比法，也可以采用账龄分析法或赊销净额法等。但提取方法一经确定，不能随意变更，如需变更，应在会计报表附注中予以说明；3审查坏账损失的确认和转销是否正确 确认并转销坏账损失必须符合规定的条件，对于确实无法收回的应收账款，按规定程序报经批准后方可作为坏账处理。我国有关规定，确认坏账损失应符合以下条件：因债务人破产或者死亡，以其破产财产或遗产清偿后，仍然不能收回的应收账款；因债务人逾期未履行偿债

14、义务超过三年仍然不能收回的应收账款。审计人员审查已转销的应收账款时，应审查其是否经过有关权力机构批准，各种手续是否齐全，是否有经手人员的书面证明。必要时可向债务人寄发询函证，查明这些引发坏账的应收账款在最初入账时是否属于伪造。对于收回已经核销的坏账，要审查是否已调账。如果发现企业收回已核销的坏账，未增加坏账准备而是作为“营业外收入”或“应付账款”或不入账作为内部“小金库”处理，查证人员应检查企业的“应收账款”账户年末余额和“管理费用”账户有关明细账发生额以确认问题的存在。4确认坏账准备的报表披露是否恰当坏账准备的计提、转销及期末余额应在资产减值准备明细表中披露，审计时应核对相关栏目的数据是否与

15、账簿中已审数据相符。六、应收票据的审计（一）应收票据审计的目标确定应收票据所记录的业务是否已发生，所有应当记录的相关业务是否已恰当记录，业务内容否已记录于正确的会计期间，是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。（二）应收票据的实质性程序应收票据的实质性程序包括以下几个方面：（1）获取或编制应收票据明细表，并核对期末余额合计数与明细账、总账和报表数是否相符。（2）监督盘点库存票据。（3）检查应收票据的利息收入。（4）审查已贴现的应收票据。计算公式为：贴现息票据到期值×贴现率×贴现期贴现额票据到期值-贴现息（5）确定应收票据是否在资产负债表上恰当披露。七、预收账

16、款的审计（一）预收账款审计的目标确定预收账款所记录的业务是否已发生，所有应当记录的相关业务是否已恰当记录，业务内容否已记录于正确的会计期间，是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。（二）预收账款的实质性程序对预收账款账户的实质性程序应包括以下内容：1.获取或编制预收账款明细表，复合其加计数是否正确，并与明细账和总账的余额核对相符。2.审查预收账款的借方转销额是否恰当。3.函证大额的预收账款。4.检查预收账款是否存在借方余额，对有较大借方余额的要进行重分类。5.审查是否存在长期挂账的预收账款，若存在，应查明原因，必要时进行调整。6.确定预收账款是否已在资产负债表中恰当披露。如果被

17、审计单位是上市公司，其会计报表应披露持有其5%（含5%）以上股份股东的预收账款情况。八、应交税费审计（一）应交税费审计的目标确定应交税费所记录的业务是否已发生，所有应当记录的相关业务是否已恰当记录，业务内容否已记录于正确的会计期间，是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。（二）应交税费的实质性程序应交税费的实质性测试审计程序包括以下内容： 1.获取或编制应交税费明细表，复核其加计数是否正确，并核对其期末余额与报表数、总账数和明细账合计数是否相符。注意印花税、耕地占用税等有无误入应交税费项目。 2.检查被审计单位纳税的相关规定。3.检查应交增值税的计算是否正确。4.审查企业应交的

18、所得税。九、营业税金及附加审计（一）营业税金及附加审计目标确定营业税金及附加所记录的业务是否已发生，所有应当记录的相关业务是否已恰当记录，业务内容否已记录于正确的会计期间，是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。（二）营业税金及附加的实质性程序 对于营业税金及附加应实施以下实质性程序：1.获取或编制营业税金及附加明细表，复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。2.确定被审计单位的纳税（费）范围与税（费）种是否符合国家规定。3.根据审定的本期应纳营业税的营业收入和其他纳税事项，按规定的税率，分项计算、复核本期应纳营业税税额，检查会计处理是否正确。4.根据审

19、定的本期应税消费品销售额（或数量），按规定适用的税率，分项计算、复核本期应纳消费税税额，检查会计处理是否正确。5.根据审定的本期应纳资源税商品的课税数量，按规定适用的单位税额，计算、复核本期应纳资源税税额，检查会计处理是否正确。6.检查城市维护建设税、教育费附加等项目的计算依据是否和本期应纳增值税、营业税、消费税合计数一致，并按规定适用的税率或费率计算、复核本期应纳城建税、教育费附加等，检查会计处理是否正确。7.检查营业税金及附加是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。如果被审计单位是上市公司，在其财务报表附注中应分项列示本期营业税金及附加的计缴标准及金额。十、销售费用审计（一）

20、销售费用审计的目标确定销售费用所记录的业务是否已发生，所有应当记录的相关业务是否已恰当记录，业务内容否已记录于正确的会计期间，是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。（二）销售费用的实质性程序对销售费用的实质性程序包括有以下几个方面：1.获取或编制销售费用明细表，复核加计正确，与报表数、总账数及明细账合计数核对相符，并检查其明细项目的设置是否符合规定的核算内容与范围。2.将本期销售费用与上期销售费用进行比较，并将本期各月的销售费用进行比较，如有重大波动和异常情况应查明原因，并做适当处理。3.选择重要或异常的销售费用，检查其原始凭证是否合法，会计处理是否正确，必要时，对销售费用实

21、施截止期测试，检查有无跨期入账的现象，对重大的跨期项目，应当做必要的调整。十一、其他业务利润审计（一）其他业务利润审计的目标确定奇特业务利润所记录的业务是否已发生，所有应当记录的相关业务是否已恰当记录，业务内容否已记录于正确的会计期间，是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。（二）其他业务利润的实质性程序其他业务利润的实质性程序包括以下几个方面：1.获取或编制其他业务收支明细表、复核加计正确，与报表数、总账数和明细账合计数核对相符，并注意其他业务收入是否有相应的业务支出数。2.检查大额其他业务收支项目。审计人员应根据其他业务收支明细表，检查大额其他业务收支项目，检查原始凭证是否

22、齐全，有无授权批准，会计期间划分是否恰当，会计处理是否正确。3.必要时，实施截止期测试，追踪到发票、收据，确定其截止期划分是否恰当，对于重大跨期项目作必要的调整。4.确定其他业务利润是否已经在利润表上得到了恰当披露。理解问答销售与收款循环内部控制的关键控制点有哪些？销售和收款业务的关键控制点包括以下几方面：1适当的授权审批2适当的职责分离3凭证的预先编号4充分的凭证和记录5定期核对并向客户寄出对账单6现金的盘点制度7银行存款的核对制度如何进行销售与收款循环的控制测试？对销售与收款控制测试程序一般包括三个环节，即了解和描述内部控制；实施测试；评价内部控制。1了解和描述内部控制为了了解被审计单位销

23、售与收款业务的内部控制是否存在并得以执行，审计人员主要凭以往与企业交往的经验，并通过询问、观察或现场调查的方式来实现这一目的，在调查过程中，结合运用文字描述法、流程图法或调查表法，把企业现行的内部控制记录于工作底稿。销售与收款环节的内部控制制度，随着企业主营业务内容的不同而有所区别。这里主要以制造业和流通业的一般模式介绍其内部控制的调查表和流程图。2测试内部控制测试的主要内容和程序包括以下几个方面：（1）抽取一定数量的销售发票样本进行检查。销售发票是向顾客收取货款、登记有关销售账户和应收款总账和明细账的依据，是非常重要的原始凭证。在选取样本之前，首先检查发票存根是否完整，从发票日期判断是否按顺

24、序开具发票。对抽取的发票样本进行以下几个方面的检查：检查发票是否规范并连续编号，作废发票的处理是否得当，有无随意毁灭行为；核对销售发票与顾客定单或销售合同、出库单、货运凭证所载明的品名、规格、数量、价格、结算方式等是否一致；检查赊销业务是否有信用部门的有关人员核准赊销的审批签字，对超过信用限额的是否经过上一级主管人员的审批；从销售发票追查至有关的记账凭证、应收款明细账、现金和银行存款日记账及主营业务收入明细账，确定企业是否正确、及时地登记有关的会计凭证和账簿。（2）抽取一定的货运文件样本，并与相关的销售凭证核对，检查已发出的货物是否均已向客户开具发票。如果发出货物但未开具发票可能导致销售收入和

25、应收账款的漏记，从而低估收入，高估存货。（3）抽查一定数量的销售明细账记录，并与销售发票、货运文件、比较，确认是否存在虚记销售收入或少记销售收入的情况。（4）抽查一定数量的应收款明细账记录，并与相应的记账凭证核对。对坏账注销业务应抽取相应的原始凭证与账务记录进行核对，分析坏账的注销是否合乎规定的标准，有无主管人员的批准，是否存在随意注销坏账的情况；为了确定企业是否与客户定期对账，在可能的情况下，将企业一定期间的对账单与相应的应收款明细账余额进行核对，以便了解对发现的差额是否及时采取措施。（5）抽查一定数量的销售调整记录，以检查销售退回、折让、折扣的处理是否恰当。销售过程中出现的退货，一般通过贷

26、项通知单冲减应收款的记录。审计人员应审核所退回的货物是否有质检部门和仓库开具的退货验收单或入库单；检查贷项通知单是否根据退回商品验收单填制，是否记录有原销售发票和发货单号，有无主管人员的核准，顺序编号是否完整。若存在缺号现象，应追查贷项通知单的去向，以便发现捏造退货、退款等舞弊行为。对于销售折扣和折让，审计人员应了解企业的折扣和折让政策，折扣和折让的审批是否经过适当授权，授权人与收款人的职责是否分离。会计记录是否及时正确。（6）抽查一定数量的现金、银行存款的收付款凭证，并与其原始凭证及日记账核对，看其金额、入账时间是否一致。抽查一定数量的银行存款余额调节表，并进行核对。对库存现金如有必要可以结

27、合实质性测试进行盘点。3评价销售与收款的内部控制审计人员通过了解被审计单位在这一环节的控制制度及其内控制度是否得到了坚持，并根据在销售与收款循环中进行测试取得的审计证据，可以对被审计单位在这一环节的控制情况进行评价，具体分析被审计单位在这一环节可能存在的问题，是否存在重大缺陷，评价其控制风险水平，进而确定实质性测试的范围和策略，提高审计效率，并将审计风险控制在可以接受的范围之内，在此基础上，审计人员应进一步评价销售与收款环节的重大错报风险。销售与收款环节的的重大错报风险主要存在于销售交易、现金收款交易的发生、完整性、准确性、截止和分类认定以及会计期末应收账款、货币资金和应交税费的存在、权利和义务、完整性、计价和分摊认定等方面。审计人员应当充分关注可能表明被审计单位在销售与收款环节存在重大错报风险的事项和情况，考虑这些事项和情况导致的风险是否重大，以及该风险导致财务报表发生重大错报的可能性。主营业务收入的分析程序包括哪些主要环节？（1）将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因；（