房地产企业税收筹划情况概述

1、、房地产企业税收情况概述 税务筹划，是纳税人在国家税收法律规定许可范围内，通过对投资、经营、核算等 一系列经济活动的事先安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内的一切 税收优惠政策和运用税收法规所允许的技术差异，从而达到尽可能降低税收负担或 递延缴纳税款的目的，以使纳税人获得最大的经济利益。在对房地产项目税收进行 筹划之前，有必要先了解一下当前房地产项目税收立法整体情况。一个房地产项目 从招投标、开发、建设到销售（转让）过程主要涉及以下这些税种：企业所得税、 营业税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税、房产税、城镇土地使用税、 城市房地产税、印花税、契税等，相对应的法规为各税种暂行条

2、例及其实施细则以 及财政、税收部门的规章、通知、批复等。因此，进行税务筹划，必须是在充分了 解国家税收政策的基础上结合企业的自身情况进行。税务筹划的分类主要可以分为 分行业、分税种、根据经营活动三种类别进行筹划。房地产项目可以从企业的经营 活动以及区分不同税种进行税务筹划。二、根据房地产企业的日常经营活动进行税务筹划 房地产企业从土地使用权的出让，一直到房产完工进行销售过程需要与其他企业发 生交易行为，比如资金借贷、合作开发、投资入股等；同时房地产企业也会由于日 常的经营需要，进行企业框架的重组，比如设立项目公司、销售公司、公司分立、 合并等。在这些日常经营活动中，都涉及到税收方面的问题，由于

3、采用不同的方式 进行经营活动，所带来的税负是不一样，因此可以通过科学、合理的经营方式来取 得合法合理节税、减轻企业税负的效果：1、通过不同的投资方式进行税务筹划 根据我国现行税法规定，投资收益、经营收入及利息收入涉及的税目与税率是不同 的，会产生同样的投资收入所对应的税负不同的情况。 因此出于对节税利益的追求， 可以通过将不同性质的收入进行相互转换达到税收筹划的效果。譬如 A 公司有 300 万的闲置资金，希望与某房地产开发公司 B 进行合作，至于采用什么样的方式进行 合作很有讲究，毕竟采用何种方式进行合作将直接对 A 公司的今后取得的合作收入 的纳税活动产生决定性的影响。 A 公司主要可以采

4、取三种方式与 B 公司进行合作： 第一种是直接将 300 万作为出资与 B 公司进行合作开发房产； 第二种是通过金融机 构将 300 万资金出借给 B 公司参与房产开发； 第三种是采取投资入股方式参与房产 开发。假设 A 公司在 1 年以后中途退出该房产开发项目，经与 B 公司协商，分得现 金 60 万。第一种方式下， 60 万收入按税法规定作为项目收入分利。由于 A 公司出 资金，其收入不分摊任何成本，在公司分得 60 万元时，相当于公司将合作开发的 房产中属于自己的部分转让给 B 公司，转让价格为 360 万元。转让收入需要缴纳不 动产销售的营业税及附加、 企业所得税。 其中营业税及附加为

5、 19.8 万元， 企业所得 税 13.27 万元，税后收入为 26.93 万元。第二种方式下，假设 A 公司通过金融机构 将 300 万借给 B 公司，利率为 5% 。1 年后 A 公司同样收回 60 万元，其作为利息 收入，应缴纳金融业营业税及附加 3.3 万元，企业所得税 18.71 万元，税后利润 37.99 万元。在第三种情况下，房产完工销售后分回股利 60 万元。由于 A、B 两个公司的 税率相同，公司60万税后利润不需要补税，即A公司所获经济利益为60万元。从 以上三种投资方式看第三种税负最轻， 但要承担经营风险， 而且 B 公司不负责还本。 第一种与第二种相比，第一种投资方式税

6、负较重，但是 A 公司直接参与了房产开发 项目，获得开发经验。在实际操作中，由于经营收入、利息收入、以及分红收入在 收入性质上可以相互转让，企业可以结合自己公司的实际情况、实际需求来确定经 营投资方式以减轻税收负担。2、合作建房的税务筹划根据国税发 1995156 号文件的规定：合作建房是指一方提供土地使用权，另外一 方提供资金，合作建房的行为。假如 A 企业有一土地，但是资金比较紧缺，而 B 企 业则资金雄厚，但是苦于没有土地，这时双方走到一块，要合作建房，应该采取什 么样的合作方式比较合理？根据国税发 1995156 号文件的规定，合作建设房屋可 以分为二种方式：一是纯粹的“以物易物”，又

7、可以分为二小类，一小类是用土地 所有权和房屋所有权相互交换，双方都取得了拥有部分房屋的所有权，在这种情况 下一方按照“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子税目征收营业税收， 另一方按“销售不动产”征收营业税；还有一小类是以出租土地使用权为代价换取 房屋所有权， 在这种情况下， 对一方按 “服务业 - 租赁业”征收营业税， 另一方按“销 售不动产”税目征收营业税。还有一种合作方式是一方以土地使用权，另一方以资 金合股， 成立合营企业。 建立合营企业这种合作方式， 又分为三种情况征收营业说： （一 ）房屋建成后如果双方采取风险共担 ,利润共享的分配方式 ,按照营业税 " 以无形资

8、产投资入股 ,参与接受投资方的利润分配 ,共同承担投资风险的行为 ,不征营业税 " 的 规定 ,对一方向合营企业提供的土地使用权 ,视为投资入股 ,对其不征营业税；只对合 营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税； 对双方分得的利润不征营业税， （二） 房屋建成后提供土地使用权的一方如果采取按销售收入的一定比例提成的方式参与 分配 ,或提取固定利润 ,则不属营业税所称的投资入股不征营业税的行为 ,而属于其将 土地使用权转让给合营企业的行为 ,那么 ,对甲方取得的固定利润或从销售收入按比例提取的收入按 "转让无形资产 " 征税；对合营企业按全部房屋的销售收入依 &q

9、uot;销售不 动产 "税目征收营业税， （三）如果房屋建成后双方按一定比例分配房屋 ,则此种经营行 为 ,也未构成营业税所称的以无形资产投资入股 ,共同承担风险的不征营业税的行为 . 因此,首先对一方向合营企业转让的土地 ,按"转让无形资产 "征税 ,其营业额按实施细 则第十五条的规定核定。因此 ,对合营企业的房屋 ,在分配给甲乙方后 ,如果各自销售 , 则再按 "销售不动产 "征税。另根据财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具 体问题规定的通知 （财税 199548 号），对于以房地产进行投资、 联营的， 投资、 联营的一方以土地（房地产

10、）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到 所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产 再转让的，应征收土地增值税。因此， A 公司与 B 公司采用建立合营企业，并共担 风险, 共享利润， 可以不用交纳 5%的高额营业税，也可以免征土地增值税。当然共 担风险，那就意味着 A 公司要承担一定的经营风险。三、根据房地产企业的应缴纳的税种进行税务筹划一般来说，房地产企业需要缴纳所得税、营业税、城市维护建设税、教育费附加、 土地增值税、房产税、城镇土地使用税、城市房地产税、印花税、契税等。根据税 种进行税务筹划，主要是通过减免税政策、税法的模糊性、选择性、数量性条文

11、等 进行税务筹划，还可以通过税基、税率、税额避税的方法进行节税。关于各税种的 减免税规定在各个税种的单行暂行条例中都有规定，在这里就不重复了。房地产企 业需要承担的税种主要是营业税以及企业所得税，而5%的营业税以及在此基础上附加的教育附加与城建是根据企业的销售额征收的，因而节税空间不大。接下来主 要从企业所得税、土地增值税两个税种简单介绍一下税种的税务筹划。1、企业所得税的税务筹划 根据中华人民共和国企业所得税暂行条例的规定在我国境内实行独立经济核算 的企业或者组织，应当就其生产、经营所得和其他所得缴纳企业所得税。因此房地产企业从房地产开发经营和其他经营活动取得的所得，是企业所得税的征收对象，

12、 同时还包括对外投资产生的股息、利息、租金、转让各类资产、特许权使用费等所 得。目前，房地产企业的企业所得税为 25% 。企业所得税的税务筹划可以通过利用税收优惠政策的税务筹划，比如选择有利的行 业享受税收减免，选择有利的注册地享受税收减免，还可以通过纳税义务人构成的 税务筹划，比如设立子公司，享受优惠税率。由于子公司是独立法人，如果盈利， 其利润不能并入母公司利润，应当作为独立的纳税义务人单独交纳企业所得税。当 子公司所在地税率较低时，子公司可以少纳企业所得税，使公司整体税负较低。但 是采用设立分公司的话，就不能达到上述筹划效果，因为分公司不是独立法人，只 能将其利润并入母公司交纳企业所得税

13、，无论其所在地税负高低，均不能增减公司 的整体税负。现行调整房地产企业所得税的法规、 规章主要是 所得税暂行条例 及其实施细则、 企业所得税税前扣除办法等对所有类型企业都适用的法规、规章，专门针对房 地产企业适用的税收依据是 2006 年 1 月 1 日开始实施的国税发 200631 号国家 税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知，而 2003 年颁布的国 税发 200383 号国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知同时废止。由于国税发 200631 号是 2006 年1 月 1 日开始实施的， 所以着重介绍一下 该文件的内容。（一）与 200383 号文件相比，国税发

14、 2006 31 号文件作了两点调整：一是将 预售收入的预计营业利润率修改为预计计税毛利率；二是按开发项目的性质将开发 产品区分为经济适用房和非经济适用房，并规定经济适用房项目预售收入的预计计税毛利率不得低于 3%；非经济适用房项目按不同区域分别确定预售收入的预计计 税毛利率，其中，省会城市和计划单列市的城区和郊区不得低于20% ，地及地级市的城区和郊区不得低于 15% ，其他地区不得低于 10% 。（二）对新办房地产开发企业发生的广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除作 出了新规定。国税发 2006 31 号文规定：新办的房地产开发企业在取得第一笔销售开发产品 收入之前发生的广告费、业务宣传

15、费和业务招待费，可以向以后年度结转，但最长 不得超过 3 年。对转借款发生的利息支出税前扣除问题有了新规定。 国税发 2006 31 号文规定， 开发企业只要能够出具从金融机构取得贷款的证明文件， 其所属企业 使用开发企业转借款支付的利息允许按税收有关规定扣除。（三）规定了成本费用项目核算和税前扣除原则。 对公共配套设施费、前期工程费、基础设施建设费、建筑安装工程费、开发间接费 用等主要成本项目，国税发 2006 31 号文规定了其核算和税前扣除原则。（四）增加了防止资本弱化和关联交易的规定。国税发 2006 31 号文规定，依法借给全资企业的，全资企业支付的利息不得在 税前扣除；依法借给全资

16、企业以外其他关联企业的，关联企业借入资金金额在其注 册资本 50%以内（含 50%）的部分，可在按金融机构同类同期贷款基准利率计算的标 准以内据实扣除；超过注册资本 50% 的部分，其超过部分负担的利息支出，不得扣 除。五）规定了开发产品的完工标准国税发 2006 31 号文规定，凡符合下列条件之一的，应视为开发产品已完工： 一是竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品 （成本对象 ）；二是已开始投入使 用的开发产品 （成本对象 ）；三是已取得了初始产权登记证明的开发产品 （成本对象 ）。 （六）对新办房地产企业减免税作了限制。国税发 2006 31 号文规定，房地产 开发企业不得享受新办企业

17、的税收优惠， 同时规定以销售房地产开发产品 （包括代理 销售）为主的企业也不得享受新办企业的税收优惠。2、土地增值税的税务筹划 根据中华人民共和国土地增值税暂行条例规定转让国有土地使用权、地上的建 筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应缴纳土 地增值税。该税种是针对房地产市场而设的特殊税种，因此更有必要进对土地增值 税进行税务筹划。（一）根据土地增值税的征税范围进行筹划 土地增值税的征税范围为：转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物行为， 不包括未转让土地使用权、房产产权的行为。因此，像房地产中的代建房行为就是 应该属于劳务行为，其收入属于劳务收入性质，不属于土

18、地增值税的征税范围。房 地产开发公司可以利用这种建房方式，在开发之初确定最终用户，实行定向开发， 以达到减轻税负的目的，避免开发后销售缴纳土地增值税。（二）利用土地增值税起征点作税收筹划 土地增值税的起征点为：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金 额的 20 ，免征土地增值税。利用这一规定，纳税人在建造普通标准住宅出售时， 应考虑增值额增加带来的收益和放弃起征点的优惠而增加的税收负担之间的关系， 否则增值率稍高于起征点就会带来损失。1.假如纳税人享受起征点优惠。某城区房地产开发企业建成一批商品房待售，除销售税金及附加外的全部允许扣除项目的金额为100 ，当其销售这批商品房的价格为

19、X时，相应的销售税金及附加如下：5.5 %X (5 %的营业税、7 %的城市维护建设税、3%的教育费附加。)，这时其全都允许扣除项目金额如下：100 + 5.5 %X。根据有关起征点的规定该企业享受起征点的最高售价如下：X = 1.2X( 100十5.5 %X),解以上方程可知， 此时的最高售价为 128.48 ，允许扣除金额为 107.0 7(1005.5% X128.48 )。2.假如纳税人提高售价。当增值率略高于20%时，即应适用“增值率在 50%以下、税率为30 %”的规定。假如此时的售价为128.48 + y.由于售价提高y,相应的销售 税金及附加和允许扣除项目金额都应提高5.5 %

20、 y.这时允许扣除项目的金额和增值额如下：允许扣除项目的金额=107.07 + 5.5 % y，增值额=128.48 + y ( 107.07 + 5.5 % y)，化简后增值额的计算公式如下：94.5 %y + 21.41，所以，应纳土地增值税如下：30 %X(94.5 %y + 21.41 )，若企业欲使提价带来的效益，超过因突破 起征点而新增加的税收，就必须使：y >30 %X(94.5 %y + 21.41 )，即卩y > 8.86。这就是说，如果想通过提高售价获取更大的收益，就必须使价格高于 137.3 4(128.48 8.86)。通过以上两种情况的分析：当转让房地产的

21、纳税人，其销售项目除销售税金及附加 外的全都允许扣除项目金额为 100 时，将售价定为 128.48 是该纳税人可以享受到 起征点优惠的最高价位。在这一价格水平下，既可享受起征点照顾，又可获得较大 收益。如果售价低于此数，虽能享受起征点照顾，却只能获取较低收益；如欲提高 售价，则必须使价格高于 137.34 ，否则，价格提高带来的收益，将不足以弥补价格 提高所增加的税收负担。（三）利用增加扣除项目金额进行税收筹划计算土地增值税是以增值额与扣除项目金额的比率即增值率的大小按照相适用的税 率累进计算征收的，增值率越大，适用的税率越高，缴纳的税款就越多。而增值率 = 增值额 / 扣除项目，因此适当增加分母，即扣除项目，可以降低增值率，适用较 低的税率，