房地产企业税收及税务筹划培训讲学

1、房地产相关税收及税务筹划一、房地产企业的经营特点及税负情况（一）经营特点对房地产公司来说，开发的房地产是他们经营的商品， 在属性上与其他商品明显不同，它有自己独特的经营特点：1 .开发经营具有计划性及复杂性。企业的经营业务囊括 了从征地、拆迁勘察、设计、施工、销售到售后服务全过程。 且从征用土地到建设房屋、基础设施以及其他设施、商品销 售都应严格控制在国家计划范围之内。2 .开发建设周期长， 投资数额大。开发产品要从规划设 计开始，经过可行性研究、 征地拆迁、安置补偿、七通一平、 建筑安装、配套工程、绿化环卫工程等几个开发阶段，少则 一年，多则数年才能全部完成。3 .经营风险大。开发产品单位价

2、值高，建设周期长、负 债经营程度高、不确定因素多，一旦决策失误，销路不畅， 将造成大量开发产品积压，使企业资金周转不灵，导致企业 陷入困境。（二）房地产公司税负情况从行业角度看，目前中国房地产行业的平均税负高于国内其他行业，根据相关统计报告显示，2009年中国税收收入共59 515亿元，比上年增加 5 291亿元，同年年房地产 行业的土地增值税、耕地占用税、契税、房产税、城镇土地 使用税、房地产营业税和房屋转让所得税等七项税收增收额 共计1 851.85亿元，占中国2009年全部税收收入增收额的 5291亿元的35%. 一年当中全国税收收入的增长额超过1/3来自于房地产业，增幅在各行中居首位；

3、从税率来说，房地 产行业的总体税率偏高。目前，中国房地产开发企业按销售 收入的5%交纳营业税，按所得额的 25%交纳企业所得税， 土地增值税的税率是 30%60%不等。总之，房地产公司税 收负担过于沉重，有必要结合实际进行一定的税收筹划，减 轻税负。二、房地产公司涉及的税种（一）土地转让环节涉及的税种1、城镇土地使用税：以由让或转让方式有偿取得土地 使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴 纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方 从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。土地使用税以纳 税人实际占用的土地面积为计税依据，城镇土地使用税采用 定额税率，即采用有幅度的差别税额

4、。按大、中、小城市和县城、建制镇、工矿区分别规定每平方米城镇土地使用税年 应纳税额。城镇土地使用税每平方米年税额标准具体规定如 下：1).大城市1.530元;2).中等城市1.224元;3).小 城市0.918元;4).县城、建制镇、工矿区 0.612元。广 东省土地使用税每平方米年税额：广州市为五角至十元；汕头、湛江、韶关、佛山、江门、茂名、珠海市为四角 至八元；惠州、肇庆、梅州、中山、东莞、清运、阳江、河源、 汕尾、潮州市为三角至六元；县城、建制镇、工矿、经济技术开发区(加工区)为二 角至四元。2、契税：国有土地使用权由让、土地使用权由售、房 屋买卖的计税依据为成交价格。目前广东省规定的契

5、税税率 为3% (普通住宅类是否有减半不太清楚)。契税的纳税义 务发生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天， 或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证 的当天3、印花税：对土地使用权由让合同、土地使用权转让 合同按产权转移书据征收印花税，按所载金额万分之五贴 花。4、耕地占用税：在房地产开发中如果占用了耕地，就 必须在土地管理部门批准占用耕地之日起30日内按每平方米税额从1元15元不等的金额一次性缴纳耕地占用税。 我们这个项目是城镇土地，不涉及该税种。（二）设计施工环节涉及的税种1、印花税：建设工程勘察设计合同，包括勘察、设计合 同，按收取费用万分之五贴花；建筑安装工程承

6、包合同，包 括建筑、安装工程承包合同，按承包金额万分之三贴花；银行及其他金融组织和借款人（不包括银行同业拆借）所签订 的借款合同，按借款合同金额的万分之零点五征收印花税。2、土地使用税：同上。（三）房地产销售阶段涉及的税种1 .营业税及附加。对房地产由售方适用“销售不动产” 税目的规定，以房屋售价的 5%税率缴纳的营业税；针对房 产租赁而言的，房产租赁业适用营业税中“服务业”税目，统一执行5%的比例税率。按营业税额的 7% （县城5%）征 收城建税，按3%征收教育费附加。2 .土地增值税（预征）：除普通标准住宅不实行预征收， 其他均预征收。土地增值税实行超率累进税率，增值多的多 征，增值少的少

7、征，无增值的不征，最低税率为 30% ,最高 税率为60% o增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%。增值额超过扣除项目金额 50%、未超过扣除项目金额 100%的部分，税率为 40%。增值额超过扣除项目金额 100%、未超过扣除项目金额 200%的部分，税率为50% ;增值额超过扣除项目金额 200%的部分，税率为60% o 国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知（国税发201053号）要求各地提高预征率，该文规定，为 了发挥土地增值税在预征阶段的调节作用，各地须对目前的 预征率进行调整。除保障性住房外，东部地区省份预征率不 得低于2% ,中部和东北地区省份不得低于1.5%

8、 ,西部地区省份不得低于1%,各地要根据不同类型房地产确定适当的 预征率（地区的划分按照国务院有关文件的规定执行）。对尚未预征或暂缓预征的地区，应切实按照税收法律法规开展预征，确保土地增值税在预征阶段及时、充分发挥调节作用。此后各地陆续规定，提高了土地增值税预征率。3 .印花税。房地产销售阶段的印花税，是在房地产交易 中，针对房地产交易金额，适用“产权转移书据”税目，按 照万分之五税率征收。4 .企业所得税(未完工产品)：企业所得税采用25%的比例税率。国税发200931号第九条规定，企业销售未完工 开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季(或月) 计算由预计毛利额，计入当期应纳税所得额。

9、开发产品完工 后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际 毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的 差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税 所得额。企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自 治区、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：(1)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民 政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15% o 2)开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10% o (3)开发项目位于其他地区的，不得低于5%。(4)属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。案例：如奥房地产开发企业开发莫楼盘，尚未完工，2010年

10、4月开始预售，4 6月共取得预收收入10000万元，6 月利润表反映利润总额为-50万元，以前年度均盈利，该企 业应缴纳多少企业所得税？（假设国家规定企业土地增值税 预征率为3%、城建税税率7%、教育费附加3%、地方教育 费附加1%,该企业位于地级市，当地规定计税毛利率为10% ）分析：该企业预收收入10000万元，应缴纳营业税10000 X5%=500万元，城建税500 X7% =35万元，教育费附加 500 X3% = 15万元，地方教育费附加500 X1 %= 5万元，土地增值税 10000 X2%= 200万元， 合计755万元。应纳税所得额= -50 + 10000 X10 %755

11、 = 195万元，应缴纳企业所得税 =195 X25%= 48.75万元（税前利润-50万未做税金扣除，印花税、契税也可税前列 支）。5 .房产税。房地产开发企业建造的商品房，在由售前， 不征收房产税；但对由售前房地产开发企业使用或由租、出 借的商品房应按规定征收房产税。房产税采用比例税率，依 据房产计税余值计征的，税率为1.2% ;依据房产租金收入计征的，税率为12% o（四）竣工环节涉及的税种1 .企业所得税（完工开发产品）：开发产品完工后,企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳

12、税所 得额。企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销 售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开 发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一 的，应视为已经完工：(1)开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。(2)开发产品已开始投入使用。(3)开发产品已取得了初始产权证明。在年度纳税申报时，企业须由具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。案例：如奥房地产开发企业开发莫楼盘2010年12月完工，之前已预收房款 30000万元，之前 已按计税毛利率10 %计算由预计毛利额，计入当期应纳税所 得额缴纳企业所得税，12月

13、6月利润表反映利润总额为-2300万元，完工后计算由实际毛利额为10500万元，那么该企业该如何缴纳企业所得税？分析：实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额为7500 (10500-30000 X10%)万，应纳税所得额=-2300+7500 =5200万，应缴纳企业 所得税=5200 X25 %= 1300万元。2、土地增值税（清算）：纳税人符合下列条件之一的 应进行土地增值税的清算：（1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；（2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；（3）直接转让土地使用权的。对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进 行土地增值税清算：（1）已竣工验收的房地产开发

14、项目， 已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例 在85%以上，或该比例虽未超过 85%，但剩余的可售建筑 面积已经由租或自用的；（2）取得销售（预售）许可证满 三年仍未销售完毕的；（3）纳税人申请注销税务登记但未 办理土地增值税清算手续的；（4）各省辖市地方税务机关 规定的其他情况。（5）对前款所列第（3）项情形，应在办 理注销登记前进行土地增值税清算。三、房地产公司的税收筹划策略从以上的介绍可以看由，土地增值税、企业所得税、营 业税是房地产企业的主要税负，因此也是企业开展税收筹划 的重点税种。（一）土地增值税的筹划土地增值税采取的是超率累进税率的特点，这就决定了 在销售过程中合理

15、合法地降低增值额成了税收筹划的关键。1 .进行借款利息的筹划，合理确定利息的扣除方式。根 据土地增值税暂行条例的规定，如果能够按转让项目划 分利息支由，并能提供金融机构证明的， 可以据实扣除利息， 但不能超过按同期商业银行规定贷款利率计算的利息。如果 不能分清房地产项目的借款利息和其他生产经营的借款利 息且不能提供金融机构证明的，则按土地成本和开发成本的 两项之和的5%作为利息扣除的限额。因此在项目开工过程 中，企业可以合理估计并比较“项目借款的实际利息支由” 与“土地成本和开发成本的两项之和的5%”孰大，从而在项目筹建之初选择对企业最为有利的利息扣除方式。2 .充分考虑土地增值税的起征点的税

16、收优惠。根据规定，纳税人建造普通标准住宅由售，增值额未超过扣除项目 20%的，免征土地增值税；增值额超过扣除项目20%的，按超率累进税率交土地增值税。由于土地增值税的税率较高，所以 在项目销售时可以适当测算增值额的比例，充分考虑增值额 增加所带来的收益与放弃“ 20% ”这一起征点所增加的税收 负担这两者之间的关系，从而选择合理的售价。3 .整体转让、分解定价、拆分收入。房地产企业在成本 不变的条件下，减少收入就能降低增值额。在超率累进税率下，也可以选择较低的税率，从节税的角度来说尤为重要。 因此，在由售房屋时，可以考虑将房屋与屋内各种设备分别 由售，与客户签订两份合同即签订一份商品房买卖合同

17、，同 时签订一份附属办公室设备购销合同，将收入进行分解，不 仅使公司节约了土地增值税，同时也节约了印花税。另外， 客户节约了契税，实现双赢。4、如果转让土地方以土地投资入股，其他合作方以资 金由资，联合开发，分享收益的，可以免征土地增值税。（此 项目已签订土地转让协议，但我司承诺要给由让方一套商 铺，是否在房管局登记土地转让金的时候将其以实物折价的 形式加在土地转让成本上，增大土地购买承包，减少土地增 值税。）5、如果是专业房地产开发公司，可以在缴纳土地增值 税的时候，额外按照购买土地的成本加上土地开发成本之和 的20%作为额外扣除，减少了税负。6、房地产开发费用即期间费用（管理费用、财务费用

18、、 经营费用）不以实际发生数扣除，而是根据利息是否按转让 房地产项目计算分摊作为一定条件，按房地产项目直接成本 的一定比例扣除。纳税人可以通过事前筹划，把实际发生的 期间费用转移到房地产开发项目直接成本中去，例如属于公 司总部人员的工资、福利费、办公费、差旅费、业务招待费等都属于期间费用的开支范围，由于它的实际发生数不能增 加土地增值税的扣除金额，因此，人事部门可以在不影响总 部工作的同时把总部的一些人员安排或兼职于每一个具体 房地产项目中。那么这些人的有关费用就可以分摊一部分到 房地产开发成本中。期间费用少了又不影响房地产开发费用 的扣除，而房地产的开发成本却增大了。也就是说房地产开 发公司

19、在不增加任何开支的情况下，通过费用迁移法，就可 以增大土地增值税允许扣除项目的金额，从而达到节税的目 的。（二）企业所得税的筹划1 .迟延纳税的筹划。企业可以通过推迟完工时间的方式 来推延纳税时间，缓解企业的资金压力，考虑上货币时间价 值，这其实也达到了税收筹划的效果。根据国税发 200931 号房地产开发经营业务企业所得税处理办法的规定，房 地产开发企业的经营业务如符合以下三个条件之一的则视 同已完工：（1）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部 门备案。（2）开发产品已开始投入使用。（3）开发产品已 取得了初始产权证明。已完工的开发产品不能按照计税毛利 率的方式来交企业所得税，而必须按预售或者实际销售收入 扣除成本费用来计算企业所得税。如上述三个条件一个都不 满足者，可按计税毛利率的方式来预缴企业所得税。由于国税发2009 31号里规定的计税毛利率较低，