财务会计学(戴德明)第七章 无形资产与其他长期资产(上传)

1、刘永泽 陈立军 主编普通高等教育“十一五”国家级规划教材杭州师范大钱江学院经济管理系杭州师范大钱江学院经济管理系第七章 无形资产与其他长期资产第一节第一节 无形资产无形资产第二节第二节 投资性房地产投资性房地产目 录 一、无形资产的性质一、无形资产的性质第一节第一节 无形资产无形资产 ( (二）无形资产同时具有下列二）无形资产同时具有下列特征：特征： 1.1.无实体性。无实体性。没有实物形态的资产没有实物形态的资产 2.2.长期性。长期性。在较长为企业提供经济利益在较长为企业提供经济利益 3. 3.经营性。经营性。为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持

2、有的（不是投资和出售的）有的（不是投资和出售的） 4.4.不确定性。不确定性。所提供的未来经济利益具有高度的不确定性所提供的未来经济利益具有高度的不确定性 5.5.可辨认性。可辨认性。能从企业中分离或划分出来。能从企业中分离或划分出来。 ( (一）无形资产的概念一）无形资产的概念 无形资产无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态，且为企是指企业拥有或控制的没有实物形态，且为企业带来未来经济利益具有高度的不确定性的可辨认的经业带来未来经济利益具有高度的不确定性的可辨认的经济资源。济资源。无形资产是企无形资产是企业拥有或控制业拥有或控制的没有实物形的没有实物形态的可辨认非态的可辨认非货币性资产。货

3、币性资产。企业会计准则第6号无形资产 根据我国会计准则关于无形资产定义的要求，无形资产根据我国会计准则关于无形资产定义的要求，无形资产具体包括的内具体包括的内容有：容有：国家专利主管机关依法授予发明创造专利申请人对其发明创造在法定期限内所享有的专有权利企业在某一地区经营或销售某种特定商品的权利或是一家企业接受另一家企业使用其商标、商号、技术秘密等的权利由政府机构授权企业间依照签订的合同作者对其创作的文学、科学和艺术作品依法享有的某些特殊权利专门在某类指定的商品或产品上使用特定的名称或图案的权利国家准许某企业在一定期间内对国有土地享有开发、利用、经营的权利不为外界所知，在生产经营活动中已采用了的

4、，不享有法律保护的，可以带来经济效益的各种技术和诀窍（三）（三）无形资无形资产的产的内容内容二、无形资产的分类二、无形资产的分类按按经济寿命期限经济寿命期限分分期限确定的期限确定的无形资产无形资产期限不确定的期限不确定的无形资产无形资产按经济内容分按经济内容分类类专利权专利权非专利技术非专利技术商标权商标权著作权著作权土地使用权土地使用权特许权特许权按按来源途径来源途径分分外来的外来的无形资产无形资产自创的自创的无形资产无形资产影响初始计量影响初始计量影响费用摊销影响费用摊销 会计处理：会计处理：借：无形资产借：无形资产 贷：银行存款贷：银行存款三、无形资产的取得三、无形资产的取得 （一）外购

5、无形资产一）外购无形资产 入账价值：入账价值：购买的价款、相关税费以及直接使该项无购买的价款、相关税费以及直接使该项无形资产达到预定用途所发生的费用。如律师费、咨询费、形资产达到预定用途所发生的费用。如律师费、咨询费、公证费、鉴定费、注册登记费等。公证费、鉴定费、注册登记费等。 会计处理：会计处理：借：无形资产借：无形资产 贷：股本（或实收资本）贷：股本（或实收资本） 资本公积资本公积股本溢价（或资本溢价）股本溢价（或资本溢价）三、无形资产的取得三、无形资产的取得 （二）投资者投入的无形资产二）投资者投入的无形资产 入账价值：入账价值：在合同或协议约定的价值公允的前提下，应在合同或协议约定的价

6、值公允的前提下，应按照投资合同或协议约定的价值。按照投资合同或协议约定的价值。 无形资产的入账价值与投资方在企业注册资本中占有的无形资产的入账价值与投资方在企业注册资本中占有的份额时，其差额作为资本溢价，计入资本公积。份额时，其差额作为资本溢价，计入资本公积。 （三）自行研究开发的无形资产（三）自行研究开发的无形资产 1.1.研究阶段和开发阶段的特点研究阶段和开发阶段的特点 （1 1）研究阶段：研究阶段：指为获取并理解新的技术或知指为获取并理解新的技术或知识等进行的独创性的有计划的调查识等进行的独创性的有计划的调查。 特点：特点：具有计划性和探索性具有计划性和探索性。 三、无形资产的取得三、无

7、形资产的取得 （2 2）开发阶段：开发阶段：在进行商业性生产或使用前，在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。等。 特点：特点：具有具有针对性和形成成果的可能性较大针对性和形成成果的可能性较大。 2.2.内部研究开发费用的处理原则内部研究开发费用的处理原则 （1 1）研究阶段：研究阶段：研究工作是否能在未来形成成研究工作是否能在未来形成成果，即通过开发后是否会形成无形资产，具有很大果，即通过开发后是否会形成无形资产，具有很大的不确

8、定性，因此，研究阶段的有关支出在发生时的不确定性，因此，研究阶段的有关支出在发生时应当费用化，计入应当费用化，计入当期损益当期损益。 三、无形资产的取得三、无形资产的取得 （2 2）开发阶段：开发阶段： 开发阶段的费用支出，如满足资本化条件的应开发阶段的费用支出，如满足资本化条件的应计入计入无形资产的成本无形资产的成本；不能满足资本化条件的费用；不能满足资本化条件的费用支出应计入支出应计入当期损益当期损益。 3.3.内部研究开发费用的账务处理内部研究开发费用的账务处理 （1 1）应设置的会计科目）应设置的会计科目 “ “研发支出研发支出”科目：科目：该科目用来核算企业进行研究与开该科目用来核算

9、企业进行研究与开发无形资产过程中发生的各项支出。发无形资产过程中发生的各项支出。 “研发支出研发支出”科目应当按照研究开发项目，分别科目应当按照研究开发项目，分别“费用费用化支出化支出”与与“资本化支出资本化支出”进行明细核算。进行明细核算。 企业的研发支出包括直接发生的和分配计入的两部分。企业的研发支出包括直接发生的和分配计入的两部分。 研发支出无法明确分配的，应当计入当期损益，不计入研发支出无法明确分配的，应当计入当期损益，不计入开发活动的成本。开发活动的成本。三、无形资产的取得三、无形资产的取得（2 2）账户的对应关系）账户的对应关系无形资产 研发支出资本化支出银行存款应付职工薪酬研发支

10、出-费用化支出原材料三、无形资产的取得三、无形资产的取得管理费用 研发费用发生时研发项目达到预定用途形成无形资产时研发项目归于费用化支出时 实例：实例：某公司自行开发某项专利技术，在研发过程中发生费用化某公司自行开发某项专利技术，在研发过程中发生费用化的支出为的支出为100000100000元，开发阶段发生的符合资本化条件的支出为元，开发阶段发生的符合资本化条件的支出为300000300000元；元；该项技术又成功申请了国家专利，在申请专利过程中发生注册费该项技术又成功申请了国家专利，在申请专利过程中发生注册费等等1010000000元。元。研发支出发生支出时：研发支出发生支出时： 借：研发支

11、出借：研发支出费用化支出费用化支出 100010000000 资本化支出资本化支出 300030000000 贷：银行存款贷：银行存款等等 400040000000登记注册时登记注册时： 借：借：无形资产无形资产 3 31 100000000 贷：贷：研发支出研发支出资本化支出资本化支出 300030000000 银行存款银行存款 1000010000期末结转费用化支出期末结转费用化支出时：时： 借：借：管理费用管理费用 100010000000 贷：贷：研发支出研发支出费用费用化支出化支出 100010000000 实例：实例：某某公司公司自行开发某项专利技术，自行开发某项专利技术，在研发过

12、程中发生材料费在研发过程中发生材料费126000126000元，应付研发人员薪酬元，应付研发人员薪酬8200082000元，支付设备租金元，支付设备租金69006900元。根据我元。根据我国会计准则的规定，上述各项支出应予以资本化的部分是国会计准则的规定，上述各项支出应予以资本化的部分是134500134500元，元，应予以费用化的部分是应予以费用化的部分是8040080400元。另外，该项技术又成功申请了国家专元。另外，该项技术又成功申请了国家专利，在申请专利过程中发生注册费利，在申请专利过程中发生注册费2600026000元、聘请律师费元、聘请律师费65006500元。元。研发支出发生研发

13、支出发生支出支出时：时： 借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出 80400 80400 资本化支出资本化支出 1贷：原材料贷：原材料 126000 126000 应付职工薪酬应付职工薪酬 82000 82000 银行存款银行存款 69 690000研发研发项目达到预定目标项目达到预定目标时：时： 借：借：无形资产无形资产 1 16700067000 贷：贷：研发支出研发支出资本化支出资本化支出 1银行存款银行存款 3250032500期末结转费用化支出期末结转费用化支出时：时： 借：借：管理费用管理费用 8040080400 贷：贷：

14、研发支出研发支出费用费用化支出化支出 8040080400四、无形资产的摊销四、无形资产的摊销 （一）无形资产摊销期限（一）无形资产摊销期限 无形资产的摊销期限判断的原则：无形资产的摊销期限判断的原则：项目项目合同受益年限合同受益年限法律有效年限法律有效年限采用的摊销年限采用的摊销年限1 1有规定有规定无规定无规定按合同按合同四、无形资产的摊销四、无形资产的摊销 （一）无形资产摊销期限（一）无形资产摊销期限 无形资产的摊销期限判断的原则：无形资产的摊销期限判断的原则：项目项目合同受益年限合同受益年限法律有效年限法律有效年限采用的摊销年限采用的摊销年限1 1有规定有规定无规定无规定按合同按合同2

15、 2无规定无规定有规定有规定按法律按法律四、无形资产的摊销四、无形资产的摊销 （一）无形资产摊销期限（一）无形资产摊销期限 无形资产的摊销期限判断的原则：无形资产的摊销期限判断的原则：项目项目合同受益年限合同受益年限法律有效年限法律有效年限采用的摊销年限采用的摊销年限1 1有规定有规定无规定无规定按合同按合同2 2无规定无规定有规定有规定按法律按法律3 3有规定有规定有规定有规定按孰短原则按孰短原则四、无形资产的摊销四、无形资产的摊销 （一）无形资产摊销期限（一）无形资产摊销期限 无形资产的摊销期限判断的原则：无形资产的摊销期限判断的原则：项目项目合同受益年限合同受益年限法律有效年限法律有效年

16、限采用的摊销年限采用的摊销年限1 1有规定有规定无规定无规定按合同按合同2 2无规定无规定有规定有规定按法律按法律3 3有规定有规定有规定有规定按孰短原则按孰短原则4 4使用寿命不确定使用寿命不确定不应摊销不应摊销四、无形资产的摊销四、无形资产的摊销 （二）无形资产摊销方法（二）无形资产摊销方法 无形资产的摊销方法有：平均年限法、工作量法、无形资产的摊销方法有：平均年限法、工作量法、递减余额法等。普遍采用的递减余额法等。普遍采用的主要是平均年限法主要是平均年限法。 无形资产采用平均年限法进行摊销，其计算与固定资无形资产采用平均年限法进行摊销，其计算与固定资产相同。产相同。预计使用寿命预计使用寿

17、命无形资产价值无形资产价值年摊销额年摊销额无形资产无形资产其计算公式为：其计算公式为：四、无形资产的摊销四、无形资产的摊销 （三）无形资产摊销的账务处理（三）无形资产摊销的账务处理 无形资产的摊销金额一般应确认为当期损益，计入管理无形资产的摊销金额一般应确认为当期损益，计入管理费用。费用。 企业摊销无形资产时，企业摊销无形资产时，应应设置设置“累计摊销累计摊销”科目，反映科目，反映因摊销而减少的无形资产价值。因摊销而减少的无形资产价值。累计摊销累计摊销累计摊销累计摊销减少数额减少数额按月计提按月计提摊销数额摊销数额月末无形资月末无形资产累计摊销产累计摊销数额数额四、无形资产的摊销四、无形资产的

18、摊销 （四）实例：（四）实例：某公司根据市场发展的需要，购入一项专利权。某公司根据市场发展的需要，购入一项专利权。根据相关法律的规定，该专利权的法律保护期间为根据相关法律的规定，该专利权的法律保护期间为1515年，公司年，公司购买时该项专利权预计未来的使用寿命为购买时该项专利权预计未来的使用寿命为1010年。企业采用直线年。企业采用直线法按法按1010年期限进行摊销。专利权购买成本为年期限进行摊销。专利权购买成本为260 000260 000元。元。 取得无形资产取得无形资产时：时： 借：借：无形资产无形资产 260000260000 贷：银行存款贷：银行存款 260026000000 专利权

19、摊销专利权摊销时：时： 年摊销额年摊销额=260000/10=26000=260000/10=26000元元 借：借：管理费用管理费用 260026000 0 贷：累计摊销贷：累计摊销 2600026000四、无形资产的摊销四、无形资产的摊销 （二）无形资产摊销方法（二）无形资产摊销方法预计使用寿命预计使用寿命预计残值预计残值- -第三方承诺的价值第三方承诺的价值- -预计累计摊销预计累计摊销- -无形资产价值无形资产价值年摊销额年摊销额无形资产无形资产其计算公式为：其计算公式为： 但在下列情况下，应将无形资产的价值中减去下列因素后计算：但在下列情况下，应将无形资产的价值中减去下列因素后计算：

20、 1.1.有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产； 2.2.可以根据活跃市场得到预计的残值信息，并且该市场在无形可以根据活跃市场得到预计的残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。资产使用寿命结束时很可能存在。四、无形资产的摊销四、无形资产的摊销 （四）实例：（四）实例：某公司根据市场发展的需要，某公司根据市场发展的需要，20092009年购入一项专利权。年购入一项专利权。根据相关法律的规定，该专利权的法律保护期间为根据相关法律的规定，该专利权的法律保护期间为1515年，公司购买时年，公司购买时该项专利权预计未来的使

21、用寿命为该项专利权预计未来的使用寿命为1010年。企业采用直线法按年。企业采用直线法按1010年期限年期限进行摊销。专利权购买成本为进行摊销。专利权购买成本为7 507 500 0000 000元。元。 专利权摊销专利权摊销时：时： 借：借：管理费用管理费用 5 05 00 00 00 00 00 0 贷：累计摊销贷：累计摊销 5 000 5 000 000000 20112011年第三方向公司承诺在年第三方向公司承诺在3 3年内以其最初取得时的公允价年内以其最初取得时的公允价值的值的60%60%购买该专利权。公司决定，准备在第购买该专利权。公司决定，准备在第3 3年内将其出售给年内将其出售给

22、第三方。第三方。5 50 00 00 00 00 00 0（元元）3 36 60 0% %0 00 00 0 5 50 00 0 7 7- -2 21 10 0）0 00 00 0 5 50 00 0 （7 7- -0 00 00 0 5 50 00 0 7 7年年摊摊销销额额无无形形资资产产其其计计算算公公式式为为：五、无形资产的出租五、无形资产的出租 （一）无形资产的出租取得收入（一）无形资产的出租取得收入 借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 （四）（四）无形资产的摊销无形资产的摊销 借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：累计摊销贷：累计摊销 无形资产的出租是无形资

23、产的出租是将无形资产的使用权让渡给他人，企业仍保将无形资产的使用权让渡给他人，企业仍保留对该无形资产的所有权留对该无形资产的所有权 （二）计算无形资产的出租税金（二）计算无形资产的出租税金 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 贷：应交税费贷：应交税费 （三）发生无形资产出租的相关费用（三）发生无形资产出租的相关费用 借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：银行存款贷：银行存款六、无形资产的处置六、无形资产的处置 一、无形资产的出售一、无形资产的出售 借：银行存款借：银行存款 累计摊销累计摊销 贷：无形资产贷：无形资产 应交税费应交税费 营业外收支营业外收支 无形资产出售损益无形资产出售损益=

24、=收取价款收取价款- -账面成本账面成本- -营业税营业税 二、无形资产的报废二、无形资产的报废 借：累计摊销借：累计摊销 营业外收支营业外收支 贷：无形资产贷：无形资产 无形资产的处置是无形资产的处置是由于无形资产出售、对外捐赠，或者是无法由于无形资产出售、对外捐赠，或者是无法为企业带来未来经济利益（报废）时，对无形资产的转销并终止确为企业带来未来经济利益（报废）时，对无形资产的转销并终止确认。认。 六、无形资产的处置六、无形资产的处置 无形资产的出售实例：无形资产的出售实例： 某企业出售一项无形资产，收取价款某企业出售一项无形资产，收取价款100000100000元，按元，按5%5%计算营

25、计算营业税，按业税，按7%7%计算城建税，按计算城建税，按3%3%计算教育费附加。用银行存款支付计算教育费附加。用银行存款支付律师费律师费25002500元。该项无形资产的原始价值为元。该项无形资产的原始价值为130000130000元，累计摊销元，累计摊销额为额为4000040000元。其会计分录：元。其会计分录： 无形资产的出售会计分录：无形资产的出售会计分录： 营业税营业税=100000=1000005%=50005%=5000元元 城建税城建税=5000=50005%=3505%=350元元 教育费附加教育费附加=5000=50003%=1503%=150元元 借：银行存款借：银行存款

26、 100 000 100 000 累计摊销累计摊销 40 00040 000 贷：无形资产贷：无形资产 130 000130 000 应交税费应交税费应交营业税应交营业税 5 0005 000 - -应交城建税应交城建税 350350 - -应交教育费附加应交教育费附加 150150 银行存款银行存款 2 5002 500 营业外收入营业外收入 2 0002 000 无形资产出售损益无形资产出售损益= =收取价款收取价款- -账面成本账面成本- -税费税费- -相关支出相关支出 2 000=100000-2 000=100000-（130000-40000130000-40000）- -（50

27、00+350+1505000+350+150）-2500-2500 （一）无形资产可收回金额的计量（一）无形资产可收回金额的计量 无形资产可收回金额无形资产可收回金额是指根据无形资产的公是指根据无形资产的公允价值减去处置费用后的净额与无形资产预计未来允价值减去处置费用后的净额与无形资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。现金流量的现值两者之间较高者确定。 七、无形资产的期末计价七、无形资产的期末计价 （二）无形资产的减值损失（二）无形资产的减值损失 无形资产的可收回金额低于其账面价值。无形资产的可收回金额低于其账面价值。 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：无形资产减值准备贷：无形资产

28、减值准备七、无形资产的期末计价七、无形资产的期末计价 例：例：某企业某企业20072007年年1 1月月5 5日购入一项专利权，实际支付价款日购入一项专利权，实际支付价款为为3030万元，预计使用年限万元，预计使用年限1010年。年。20102010年年1212月月3131日，该项专日，该项专利权发生减值，预计未来现金流量的现值为利权发生减值，预计未来现金流量的现值为1212万元（无公万元（无公允价值）。计提减值准备后，预计剩余年限预计为允价值）。计提减值准备后，预计剩余年限预计为5 5年。年。 1.1.该专利权减值前的账面价值：该专利权减值前的账面价值：180000元180000元4 410

29、10300000300000300000300000账面价值账面价值 2.2.计提减值准备计提减值准备60000元60000元120000120000180000180000应提减值准备应提减值准备 借：资产减值损失借：资产减值损失 6000060000 贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备 6000060000 3.3.计算剩余摊销数额计算剩余摊销数额24000元24000元5 5120000120000年摊销额年摊销额剩余年限内剩余年限内 一、投资性房地产的内容一、投资性房地产的内容 （一）投资性房地产的概念（一）投资性房地产的概念第二节第二节 投资性房地产投资性房地产投资性房地产投资

30、性房地产是指为赚取备是指为赚取备用金或资本用金或资本增增值，或者两者值，或者两者兼有而持有的兼有而持有的房地产。房地产。我国企业会计准则第3号投资性房地产 投资性房地产的投资性房地产的主要形式主要形式是出租建筑物和土地是出租建筑物和土地使用权；使用权； 投资性房地产的投资性房地产的另一种形式另一种形式是持有并准备增值是持有并准备增值后转让的土地使用权。后转让的土地使用权。 投资性房地产应当能够投资性房地产应当能够单独计量单独计量和和出售出售。 （二）投资性房地产的范围（二）投资性房地产的范围不属于投资性不属于投资性房地产的项目房地产的项目自有房地产自有房地产作为存货房地产作为存货房地产属于投资

31、性属于投资性房地产的项目房地产的项目已出租的土地使用权已出租的土地使用权持有并准备增值后转让持有并准备增值后转让的土地使用权的土地使用权已出租的建筑物已出租的建筑物 投资性房地产的后续计量模式有投资性房地产的后续计量模式有成本模式成本模式和和公允公允价值模式价值模式两种。两种。 1.1.企业企业通常应当采用成本模式通常应当采用成本模式对投资性房地产对投资性房地产进行后续计量。进行后续计量。 2.2.有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠地取得的，够持续可靠地取得的，也可以采用公允价值模式也可以采用公允价值模式对投对投资性房地产进行后续计量。资性房

32、地产进行后续计量。 同一个企业同一个企业只能采用一种只能采用一种后续计量模式。后续计量模式。（三）投资性房地产的后续计量模式（三）投资性房地产的后续计量模式二、投资性房地产的取得二、投资性房地产的取得 （一）（一）投资性房地产的初始计量投资性房地产的初始计量 投资性房地产取得时均应当投资性房地产取得时均应当按照成本按照成本进行初进行初始计量。始计量。 投资性房地产的成本投资性房地产的成本一般应当包括取得投资一般应当包括取得投资性房地产时和直至使该项投资性房地产达到预定性房地产时和直至使该项投资性房地产达到预定可使用状态前所可使用状态前所实际发生的各项必要的、合理的实际发生的各项必要的、合理的支

33、出支出。 （二）外购的投资性房地产（二）外购的投资性房地产 借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 贷：银行存款贷：银行存款 三、投资性房地产的出租三、投资性房地产的出租2.确认租金收入确认租金收入银行存款 其他业务收入投资性房地产累计折旧其他业务成本3.计提折旧计提折旧应交税费等4.计算税费计算税费 1. 1.取得出租收入取得出租收入 2. 2.计提折旧（采用成本计量模式）计提折旧（采用成本计量模式） 3. 3.计算应交税费计算应交税费 （一）采用成本模式计量（一）采用成本模式计量 采用成本模式计量的投资性房地产参照固定资产采用成本模式计量的投资性房地产参照固定资产或等进行计量。或等进行计

34、量。四、投资性房地产的后续计量四、投资性房地产的后续计量投资性房地产累计折旧其他业务成本计提折旧计提折旧计提折旧（采用成本计量模式）计提折旧（采用成本计量模式） （二）采用公允价值模式计量的投资性房地产（二）采用公允价值模式计量的投资性房地产 1 1. .采用公允价值模式计量的条件采用公允价值模式计量的条件 （1 1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。场。 （2 2）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产

35、的公允价值作出合理的估计。投资性房地产的公允价值作出合理的估计。四、投资性房地产的后续计量四、投资性房地产的后续计量 2.2.采用公允价值模式计量的会计处理采用公允价值模式计量的会计处理 不需要计提折旧不需要计提折旧或摊销，应当以资产负债表日的公允价或摊销，应当以资产负债表日的公允价值计量。公允价值的变动计入当期损益。值计量。公允价值的变动计入当期损益。 当公允价值高于账面价值时，借记当公允价值高于账面价值时，借记“投资性房地产投资性房地产公公允价值变动允价值变动”科目，贷记科目，贷记“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目；反之，科目；反之，做相反的会计处理。与交易性金融资产的公允价值变动的

36、会做相反的会计处理。与交易性金融资产的公允价值变动的会计处理相适。计处理相适。四、投资性房地产的后续计量四、投资性房地产的后续计量1.开发完成并出租开发完成并出租投资性房地产-成本开发成本等公允价值变动损益投资性房地产变动2.公允价值公允价值账面价值账面价值 （一）房地产的转换形式（一）房地产的转换形式 企业必须有确凿证据表明房地产的用途发生了改变，才企业必须有确凿证据表明房地产的用途发生了改变，才能进行房地产的转换。能进行房地产的转换。 1 1. .领导机构的决议；领导机构的决议；2.2.因用途改变因用途改变而发生实际状态上的改变。而发生实际状态上的改变。五、投资性房地产的转换五、投资性房地

37、产的转换 房地产的转换形式房地产的转换形式 1.1.自用房地产自用房地产 投资性房地产投资性房地产 2.2.存货房地产存货房地产 投资性房地产投资性房地产 3. 3.投资性房地产投资性房地产 自用房地产自用房地产 4.4.投资性房地产投资性房地产 存货房地产存货房地产 五、投资性房地产的转换五、投资性房地产的转换非投资性房地产投资性房地产 （一）非投资性房地产转换为投资性房地产（一）非投资性房地产转换为投资性房地产 1.1. 采用成本模式计量采用成本模式计量 例例1 1：a a公司与公司与b b公司签订经营租赁协议，将厂房出租给公司签订经营租赁协议，将厂房出租给b b公公司使用，租赁期为司使用

38、，租赁期为5 5年。厂房账面原值为年。厂房账面原值为12001200万元，累计折万元，累计折旧为旧为300300万元。采用成本计量模式。万元。采用成本计量模式。投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧固定资产12001200300300五、投资性房地产的转换五、投资性房地产的转换非投资性房地产投资性房地产 （一）非投资性房地产转换为投资性房地产（一）非投资性房地产转换为投资性房地产 1.1. 采用成本模式计量采用成本模式计量 例例2 2：某房地产开发公司与：某房地产开发公司与b b公司签订经营租赁协议，将其公司签订经营租赁协议，将其写字楼出租给写字楼出租给b b公司使用，租赁期为公司使用，租赁

39、期为5 5年。写字楼实际建行成年。写字楼实际建行成本为本为1500015000万元。采用成本计量模式。万元。采用成本计量模式。投资性房地产库存商品1500015000五、投资性房地产的转换五、投资性房地产的转换非投资性房地产投资性房地产 （一）非投资性房地产转换为投资性房地产（一）非投资性房地产转换为投资性房地产 2.2.采用公允价值模式计量采用公允价值模式计量 转换日的公允价值小于账面价值的差额，将其计入转换日的公允价值小于账面价值的差额，将其计入“公允公允价值变动损益价值变动损益”科目；若大于，将其差额计入科目；若大于，将其差额计入“资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积”科目。科目。

40、若该办公楼公允价值为若该办公楼公允价值为1700017000万元。万元。投资性房地产累计折旧固定资产25000170007500公允价值变动损益 500 例例1 1：a a公司与公司与b b公司签订经营租公司签订经营租赁协议，将原办公楼出租给赁协议，将原办公楼出租给b b公司使公司使用，租赁期为用，租赁期为3 3年。办公楼账面原值年。办公楼账面原值为为2500025000万元，累计折旧为万元，累计折旧为75007500万元。万元。采用公允价值计量模式。采用公允价值计量模式。五、投资性房地产的转换五、投资性房地产的转换非投资性房地产投资性房地产 （一）非投资性房地产转换为投资性房地产（一）非投资

41、性房地产转换为投资性房地产 2.2.采用公允价值模式计量采用公允价值模式计量 例例2 2：a a公司与公司与b b公司签订经营租赁协议，将原办公楼出租公司签订经营租赁协议，将原办公楼出租给给b b公司使用，租赁期为公司使用，租赁期为3 3年。办公楼账面原值为年。办公楼账面原值为2500025000万元，万元，累计折旧为累计折旧为75007500万元。采用公允价值计量模式。万元。采用公允价值计量模式。 若该办公楼公允价值为若该办公楼公允价值为1800018000万元。万元。投资性房地产累计折旧固定资产25000180007500资本公积其他 500五、投资性房地产的转换五、投资性房地产的转换投资

42、性房地产非投资性房地产 （二）投资性房地产转换为非投资性房地产（二）投资性房地产转换为非投资性房地产 1.1.采用成本模式计量采用成本模式计量 例例1 1：某公司将出租的厂房收回，开始用于本企业的生产：某公司将出租的厂房收回，开始用于本企业的生产使用。厂房的账面原值为使用。厂房的账面原值为20002000万元，累计折旧万元，累计折旧450450万元。采万元。采用成本计量模式。用成本计量模式。累计折旧固定资产投资性房地产累计折旧投资性房地产20002000450450五、投资性房地产的转换五、投资性房地产的转换投资性房地产非投资性房地产 （二）投资性房地产转换为非投资性房地产（二）投资性房地产转

43、换为非投资性房地产 2.2.采用公允价值模式计量采用公允价值模式计量 例例2 2：a a公司将对外出租的写字楼租赁期满予以收回，准备公司将对外出租的写字楼租赁期满予以收回，准备作为办公楼，用于行政管理。该写字楼当日公允价值为作为办公楼，用于行政管理。该写字楼当日公允价值为86008600万元，转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为万元，转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为85008500万万元，其中成本为元，其中成本为80008000万元，公允价值变动收益为万元，公允价值变动收益为500500万元。万元。采用公允价值计量模式。采用公允价值计量模式。固定资产投资性房地产-成本8000860

44、0公允价值变动损益 100投资性房地产-变动500相关税费账面价值处置收入处置损益出售价款、残料变价收入、保险及过失人赔款=投资性房地产的成本-累计已提折旧（摊销）-已计提的减值准备后的金额=投资性房地产的成本累计公允价值变动后的金额发生的整理、拆卸、搬运等项清理费用，以及出售建筑物或转让土地使用权而应当缴纳的营业税 ( (一一) )投资性房地产处置损益的计算投资性房地产处置损益的计算 投资性房地产的处置主要指投资性房地产的投资性房地产的处置主要指投资性房地产的出售、报废出售、报废和毁损和毁损，也包括对外投资、非货币性资产交换、债务重组等，也包括对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转出投资性房地产的情形。原因转出投资性房地产的情形。 六、投资性房地产的处置六、投资性房地产的处置 （二）采用成本模式计量（二）采用成本模式计量六、投资性房地产的处置六、投资性房地产的处置1.取得处置收入取得处置收入其他业务收入银行存款125