上海会计学校小企业财务制度解析第五章

1、第五章固定资产一、固定资产概述固定资产，指同时具有以下特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、岀租或经营管理而持有的；（2）使用年限超过一年；（3）单位价值较高。小企业应当根据小企业会计制度的规定，合理确定固定资产的范围。小企业应当根据小企业会计制度 的规定，结合本小企业的具体情况，将满足固定资产定义和确认条件的资产确认为固定资产，制定适合于本小企业的固 定资产目录、分类方法。每类或每项固定资产的预计使用年限、预计净残值、折旧方法。二、固定资产的取得小企业会计制度规定，固定资产应当按其成本入账。这里所指的成本应包括小企业为购建某项固定资产达 到预定可使用状态前所发生的一切合理的、必要的支岀

2、。固定资产的取得方式包括购买、自行建造、投资者投入、融资 租赁租入等，取得方式的不同，其成本的具体确定方法也不尽相同。小企业会计制度规定了不同取得方式下取得的 固定资产的初始计量。（一）外购的固定资产小企业会计制度规定，小企业外购固定资产的成本包括买价。增值税、进口关税等相关税费，以及为使固 定资产达到预定可使用状态前发生的可直接归属于该资产的其他支岀，如场地整理费、运输费、装卸费、安装费和专业 人员服务费等。购建固定资产达到预定可使用状态具体可以从以下几个方面进行判断：（1）固定资产的实体建造（包括安装）工作已经全部完成或者实质上已经完成；（2 ）所购建的固定资产与设计要求或合同要求相符或基

3、本相符，即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方，也 不影响其正常使用；（3 ）继续发生在所购建固定资产上的支岀金额很少或几乎不再发生。如果所购建固定资产需要试生产或试运行，则在试生产结果表明资产能够正常生产岀合格产品时，或试运行结果表明能够正常运转或营业时，就应当认为资产已经达到预定可使用状态。工程在达到预定可使用状态前，因必须进行 试运转而形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按实际销售收入 或按预计售价冲减工程成本。小企业购入的固定资产分不需要安装的固定资产和需要安装的固定资产两种情形。前者的取得成本为小企业实际支付的买价、包装费、运杂费、保险

4、费、专业人员服务费和相关税费等；后者的取得成本是在前者取得成本的基础上， 加上安装调试成本等。C例1: 2006年3月2日，ABC玩具厂购入一台不需要安装的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为860000元，增值税进项税额为146200元，发生的运输费为5000元，款项全部付清。假定不考虑其他相关税费。AB（玩具厂的账务处理如下：借：固定资产贷：银行存款ABCS具厂购置的设备成本为：860000 + 146200 + 5000=1011200 （元）丄例2： 20 X 2年2月3日，甲玩具厂购入一台需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为260000元，增值税进项税额

5、为44200元，支付的运输费为2500元，款项已通过银行支付；安装设备时，领用本玩具厂原 材料一批，价值24200元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为4114元；支付安装工人的工资为 4800元；假定不考虑其他相关税费。甲玩具厂的账务处理如下：（1） 支付设备价款、增值税、运输费合计为306700元借：在建工程306700贷：银行存款306700（2） 领用本玩具厂原材料，支付安装工人工资等费用合计为33114元借：在建工程331贷：原材料24200应交税金应交增值税（进项税额转岀）4114应付工资4800(3) 设备安装完毕达到预定可使用状态借：固定资产339814贷：在建工程3398

6、14固定资产的入账价值为：306700 + 33114=339814 (元)(二) 自行建造的固定资产小企业会计制度规定，小企业自行建造的固定资产，按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生 的必要支岀，作为入账价值。这里所讲的“建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支岀”，包括工程用物资 成本、人工成本、应予以资本化的固定资产借款费用、交纳的相关税金以及应分摊的其他间接费用等。小企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。1.自营方式建造固定资产小企业自营方式建造的固定资产，按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支岀，借记“在建工程”科目,贷记“银行存款”、“原材料”、“

7、应付工资”等科目。工程达到预定可使用状态交付使用的固定资产，借记“固定资 产”科目，贷记“在建工程”科目。丄自营方式建造固定资产举例例2 : 2006年1月，丙玩具厂准备自行建造一座厂房，为此发生以下业务：(1) 购入工程物资一批，价款为 250000元，支付的增值税进项税额为 42500元，款项以银行存款支付；(2) 1月至6月，工程先后领用工程物资 272500元(含增值税进项税额)；剩余工程物资转为该玩具厂的存货，其所 含的增值税进项税额可以抵扣；(3 )领用生产用原材料一批，价值为32000元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为5440元；(4 )辅助生产车间为工程提供有关的劳务支

8、岀为35000元；(5) 支付工程人员工资为 65800元；(6) 6月底，工程达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算手续，工程按暂估价值410740元结转固定资产成本；(7) 7月中旬，该项工程决算实际成本为 425000元，经查其与暂估成本的差额为应付职工工资14260元；(8) 假定不考虑其他相关税费。丙玩具厂的账务处理如下：(I )购入为工程准备的物资：借：工程物资 292500贷：银行存款292500(2 )工程领用物资：借：在建工程一一厂房272500贷：工程物资272500(3) 工程领用原材料：借：在建工程一一厂房37440贷：原材料32000应交税金一一应交增值税(进项税额转

9、岀)5440(4 )辅助生产车间为工程提供劳务支岀：借：在建工程一一厂房35000贷：生产成本一一辅助生产成本35000(5) 支付工程人员工资：借：在建工程一一厂房65800贷：应付工资的65800(6) 6月底，工程达到预定可使用状态，尚未办理结算手续，固定资产成本按暂估价值入账借：固定资产一一厂房 410740贷：在建工程一一厂房 410740(7 )剩余工程物资转作存货；借：原材料17094. 02应交税金一一应交增值税(进项税额)2905. 98贷：工程物资20000(8) 7月中旬，按竣工决算实际成本调整固定资产成本：借：固定资产一一厂房14260贷：应付工资142602出包方式建

10、造固定资产小企业通过岀包工程方式建造的固定资产，按应支付给承包单位的工程价款作为该固定资产的成本。支付工程价款时，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。工程达到预定可使用状态交付使用时，借记“固定 资产”科目，贷记“在建工程”科目。丄岀包方式建造固定资产举例例4: 20 X 2年3月2日，甲玩具厂将一幢新建厂房工程出包给乙玩具厂承建，按规定先向承包单位预付工程价款400000元，以银行存款转账支付；20 X 2年7月2日，工程达到预定可使用状态后，收到承包单位的有关工程结算单据，补付工程款172000元，以银行存款转账支付 220X2年7月3日，工程达到预定可使用状态经验

11、收后交付使用。甲玩具厂的账务处 理如下：（1）20 X 2年3月2日，甲玩具厂预付工程款 400000元：借：在建工程400000贷：银行存款400000（2）20 X 2年7月2日，甲玩具厂补付工程款 172000元借：在建工程172000贷：银行存款172000（3） 20 X 2年7月3日，工程达到预定可使用状态经验收交付使用借：固定资产572000贷：在建工程572000（三）融资租入的固定资产融资租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款，加上运输费、途中保险费、安装调试费以及融资租 入固定资产达到预定可使用状态前发生的利息支岀和汇兑损益后的金额作为其成本。租赁时：借：固定资产（

12、融资租入固定资产）贷：长期应付款一一应付融资租赁款贷：银行存款租赁期满，如合同规定将固定资产所有权转归承租企业，应进行转账借：固定资产贷：固定资产（融资租入固定资产）（四）投资者投入的固定资产小企业会计制度规定，投资者投入的固定资产，按投资各方确认的价值，作为入账价值。对于接受固定资产投资的小企业，在办理了固定资产移交手续之后，按投资各方确认的价值加上应支付的相关 税费作为固定资产的入账价值；按投资各方确认的价值在其注册资本中所占的份额，确认为实收资本或股本；按投资各 方确认的价值与确认为实收资本或股本的差额，确认为资本公积；按应支付的相关税费，确认为银行存款或应交税金。丄投资者投入的固定资产

13、举例例5:甲玩具厂的注册资本为元。20X 2年6月5日，甲玩具厂接受乙玩具厂以一台设备进行投资。该台设备的原价为560000元，已计提折旧166200元，双方经协商确认的价值为 423800元，占甲玩具厂注册资本的 30 %。假定不考虑其他相 关税费。甲玩具厂的账务处理为：借：固定资产 423800贷：股本乙玩具厂 300000贷：资本公积一一资本溢价 123800（五）接受捐赠的固定资产小企业接受捐赠的固定资产，可能是新的固定资产，也可能是旧的固定资产；有的有购货发票账单，有的没有 购货发票账单。为此，小企业会计制度规定，接受捐赠的固定资产，按以下规定确定其入账价值：捐赠方提供了有关凭据的，

14、按凭据上标明的金额加上应当支付的相关税费，作为入账价值；捐赠方没有提供有关凭据的，按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应当支付的相关税费，作为 入账价值。“同类或类似”是指具有相同或相近的规格、型号、性能、质量等级等特征。企业接受捐赠取得的资产，应按小企业会计制度的规定确定其入账价值。同时，企业按税法规定确定的接受捐 赠资产的入账价值在扣除应交纳的所得税后，计入资本公积，即对接受捐赠的资产，不确认收入，不计入企业接受捐赠 当期的利润总额；按照税法规定，企业接受捐赠的资产，应将按税法规定确定的入账价值确认为捐赠收入，并入当期应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。企业取得的非货币性资产捐赠收

15、入金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度应纳税所得额企业接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值，应通过“待转资产价值”科目核算。企业应在“待转资产价值”科目下设置“接受捐赠货币性资产价值”和“接受捐赠非货币性资产价值”两个明细科目。企业取得的非货币性资产捐赠，应按确定的入账价值，借记“库存商品”、“固定资产”、“无形资产”、“长期股权投资”等科目，一般纳税人如涉及可抵扣的增值税进项税额，按可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税金-应交增值税（进项税额）”科目，按接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值，贷记“待转资产价值-接受捐赠非货币

16、性资产价值”科目，按企业因接受捐赠资产支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目丄接受捐赠的固定资产举例例6.甲小企业2008年接受一台设备，价值为 40万元（不考虑其他税费），按税法规定于20x8年度计入应纳税所得额。甲小企业20x8年度实现利润总额为100万元，以前年度亏损允许所得税前弥补的金额为120万元。假定无其他纳税调整事项，甲小企业的会计处理如下：借：固定资产400000贷：待转资产价值一接受捐赠非货币性资产价值400000,应纳税所得额=100+ 40 120=20 （万元），应交税金=20X 25% =5 （万元）应计入资本公积的捐赠资产价值=40 5=35 （万元

17、）借：待转资产价值一接受捐赠非货币性资产价值400000贷：应交税金一一应交所得税 50000资本公积一一其他资本公积 350000（六）盘盈的固定资产小企业会计制度规定，盘盈的固定资产，同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值。丄例9: 2002年12月31日，丁玩具厂进行盘点，发现有一台使用中的机器设备未入账，该机器设备八成新，该型号机器设备存在活跃市场，市场价格为500000元。本例中，盘盈的固定资产存在活跃的市场，该玩具厂盘盈的固定资产入账价值为：500000 X 80%= 400000 （元）。账务

18、处理如下：（1）盘盈时：借：固定资产400000贷：待处理财产损溢一一待处理固定资产损溢400000（2 ）盘盈固定资产报经批准后处理借：待处理财产损溢一一待处理固定资产损溢400000贷：营业外收入固定资产盘盈 400000（七）经批准无偿调入的固定资产，按调岀单位的账面价值加上发生的运输费、安装费等相关费用，作为其成本。三、固定资产的折旧固定资产折旧，是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。小企业会计制度规定，小企业应当根据固定资产所含经济利益预期实现方式选择折旧方法，可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法。小企业一般应按月提取折

19、旧，当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月起不提折旧。1 .年限平均法年限平均法又称直线法，是将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。采用这种方法计算的每期折旧额均是等额的。计算公式如下：1）年折旧率=（1-预计净残值率）/预计使用寿命（年）2）月折旧率=年折旧率/12,3）月折旧额=固定资产原价X月折旧率2工作量法工作量法，是根据实际工作量计提固定资产折旧额的一种方法。计算公式如下：1）单位工作量折旧额=固定资产原价X（ 1-预计净残值率）/预计总工作量2）某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月工作量X单位工作

20、量折旧额例10:甲玩具厂的一台机器设备原价为680000元，预计生产产品产量为件，预计净残值率为3%,本月生产产品34000件。则该台机器设备的月折旧额计算如下：1) 单件折旧额=680000X( 1-3 %) /2000000=0 . 3298 (元/件)2) 月折旧额=34000X0. 3298=11213. 2 (元)3 双倍余额递减法双倍余额递减法，是在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每年年初固定资产净值和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧额的一种方法。应用这种方法计算折旧额时，由于每年年初固定资产净值没有扣除预计净残值，所 以在计算固定资产折旧额时，应在其折旧年限到期前两年内，

21、将固定资产的净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。计 算公式如下：1) 年折旧率=2/预计的使用年限2) 月折旧率=年折旧率/123) 月折旧额=固定资产年初账面余额X月折旧率丄 例11:乙玩具厂有一台机器设备原价为 600000元，预计使用寿命为5年，预计净残值率为4%。按双倍余额递减 法计算折旧，每年折旧额计算如下：1) 年折旧率=2/ 5=40%2) 第一年应提的折旧额 =600000X 40% =240000 (元)3) 第二年应提的折旧额 =(600000-240000)X 40% =144000 (元)4) 第三年应提的折旧额 =(360000- 144000)X 40% =8640

22、0 (元)5) 从第四年起改按年限平均法(直线法)计提折旧：第四、6) 五年应提的折旧额 =(129600-600000X4%) /2=52800 (元)4 .年数总和法年数总和法，又称合计年限法，是将固定资产的原价减去预计净残值后的余额，乘以一个以固定资产尚可使用 寿命为分子，以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额。计算公式如下：1) 年折旧率=尚可使用寿命/预计使用寿命的年数总和2) 月折旧率=年折旧率/123) 月折旧额=(固定资产原价-预计净残值)X月折旧率例12年份尚可使用寿命原价-净残值年折旧率每年折旧额累计折旧155760005/151920001920

23、00245760004/15153600153600335760003/15115200115200425760002/157680076800515760001/153840038400固定资产计提折旧的账务处理借记“制造费用”、“营业费用”、“管理费用”等科目 ，贷记“累计折旧”科目丄固定资产计提折旧的账务处理举例例13: ABC玩具厂20X 2年6月份固定资产计提折旧情况如下：甲车间厂房计提折旧38000元，机器设备计提折旧45000元；管理部门房屋建筑物计提折旧65000元，运输工具计提折旧24000元；销售部门房屋建筑物计提折旧32000元，运输工具计提折旧26300元。本月新购置一

24、台机器设备，价值为540000元，预计使用寿命为10年。本例中，新购置的机器设备本月不提折旧。本月计提的折旧费用中，车间使用的固定资产计提的折旧费计入制造费用，管理部门使用的固定资产计提的折旧费计入管理费用，销售部门使用的固定资产计提的折旧费计入营业费用。ABC玩具厂计提折旧的账务处理如下：借：制造费用一一甲车间83000管理费用89000营业费用58300贷：累计折旧230300四、固定资产的后续支岀与固定资产有关的后续支岀，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，如延长了固定资产的使用寿命、使 生产的产品质量实质性提高或是生产产品的成本实质性降低等，应将发生的支岀计入固定资产价值。可

25、资本化的固定资 产后续支岀发生时，借记“在建工程”等科目，贷记“银行存款”等科目。固定资产的后续支岀中，按上述原则不能计 入固定资产价值的部分，应于发生时确认为当期费用。(一)资本化的后续支出在对固定资产发生可资本化的后续支岀时，小企业应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧转销，将固定资产的账 面价值转入在建工程。固定资产发生的可资本化的后续支岀，通过“在建工程”科目核算。在固定资产发生的后续支岀 完工并达到预定可使用状态时，应在后续支岀资本化后的固定资产账面价值不超过其可收回金额的范围内，从“在建工 程”科目转入固定资产。! 例14:甲企业是一家小企业，有关业务资料如下：(1) 1999年1

26、2月，该玩具厂自行建成了一条印刷生产线，建造成本为568000元；采用年限平均法计提折旧；预计净 残值率为固定资产原价的3%，预计使用年限为6年。(2) 2002年1月1日，由于生产的产品适销对路，现有生产线的生产能力已难以满足玩具厂生产发展的需要，但若新 建生产线成本过高，周期过长，于是玩具厂决定对现有生产线进行改扩建，以提高其生产能力。(3) 2002年1月1日至3月31 日，经过三个月的改扩建， 完成了对这条印刷生产线的改扩建工程，共发生支出268900元, 全部以银行存款支付。(4 )该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，预计将其使用年限延长了4年，即为10年。假

27、定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后固定资产账面价值的3%;折旧方法仍为年限平均法。(5 )为简化计算过程，整个过程不考虑其他相关税费；玩具厂按年度计提固定资产折旧。本例中，由于对生产线的改扩建支岀，提高了生产线的生产能力并延长了其使用寿命，所以，此项后续支岀应 增加固定资产的账面价值。有关的账务处理如下：(1) 2000年1月1日至2001年12月31 日两年间，即，固定资产后续支出发生前，该条生产线的应计折旧额为568000X (1-3 %)= 550960 (元)，年折旧额为：550960/6=91826 . 67 (元)，各年计提固定资产折旧的会计分录为：借：制造费用91826，

28、67贷：累计折旧91826. 67(2) 2002年1月 1日，固定资产的账面价值为：568000- ( 91826.67 X 2) =384346 . 66 (元)，固定资产转入改扩建时 的会计分录为：借：在建工程 384346. 66累计折旧183653. 34贷：固定资产568000(3) 2002年1月 1日至3月 31 日，固定资产后续支出发生时的会计分录为：借：在建工程268900贷：银行存款268900(4) 2002年3月31 日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态，如将后续支出全部资本化后的固定资产账面价值为：384346. 66+ 268900=653246. 66 (元)

29、，会计分录为：借：固定资产653246. 66贷：在建工程653246. 66(5) 2002年3月 31 日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，固定资产的账面价值为653246 . 66 (元)；固定资产应计提折旧额为：653246 . 66X( 1-3 %) =633649.26 (元)；在2002年4月 1日至12月31 日九个月期间，每月计提固 定资产折旧额为：633649 . 26/ (7X 12+ 9)= 6813 . 43 (元)。在2003年1月 1日至2009年12月31 日七年间，每年计提 固定资产折旧额为：6813 . 43X 12=81761 . 16 (元)。每年计提固定资产折旧的会计分录为：借：制造费用81761 . 16贷：累计折旧81761. 16丄 例15: 2002年1月3日，甲玩具厂对现有的一台生产用机器设备进行修理，修理过程中领用本小企业原材料一批，价值为94000元，为购买该批原材料支付的增值税进项税额为15980元；应支付维修人员的工资为 28000元。丄本例中，由于对机器设备的维修，仅仅是为了维护固定资产的正常使用而发生的，该项支出并没有使可能流入小企业的经济利益超过原先的估计，因此，应将该项固定资产后续支岀在其发生时确认为费用。甲玩具厂的账务处理如 下：借：制造费用137980贷：原材料94000应交税金一一应