债务重组核算及会计处理(最终版)[共56页]

1、1 债务重组 2 第一节债务重组方式第一节债务重组方式 n一、债务重组的定义一、债务重组的定义 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情 况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法 院的裁定作出让步的事项。 强调两点： 1.债务人发生财务困难是债务重组的前提； 2.债权人作出让步是债务重组的实质。 债权人一定会发生债务重组损失，而债务人 一定会得到债务重组收益。 3 n两个特征：债务人财务困难；债权人作出让步。 n债务人发生财务困难是指因债务人出现资金周转 困难、经营陷入困境或者其他方面的原因，导致其无 法或者没有能力按原定条件偿还债务。 n债权人作出让步是指债权人同意发生财务困难的 债务人现在

2、或者将来以低于重组债务账面价值的金额 或者价值偿还债务。“债权人作出让步”的情形主要 包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降 低债务人应付债务的利率等。 n【提示】债务重组涉及债权人与债务人,对债权人而言, 为“债权重组”,对债务人而言,为“债务重组”。为 便于表述,统称为“债务重组”。 4 n【多选题多选题】20092009年年3 3月月3131日，甲公司应收乙公司的日，甲公司应收乙公司的 一笔贷款一笔贷款500500万元到期，由于乙公司发生财务困难万元到期，由于乙公司发生财务困难 ，该笔贷款预计短期内无法收回。该公司已为该项，该笔贷款预计短期内无法收回。该公司已为该项 债权计提坏账

3、准备债权计提坏账准备100100万元。当日，甲公司就该债万元。当日，甲公司就该债 权与乙公司进行协商。下列协商方案中，属于甲公权与乙公司进行协商。下列协商方案中，属于甲公 司债务重组的有司债务重组的有( ( ) )。 nA.A.减免减免100100万元债务，其余部分立即以现金偿万元债务，其余部分立即以现金偿 还还 nB.B.减免减免5050万元债务，其余部分延期两年偿还万元债务，其余部分延期两年偿还 nC.C.以公允价值为以公允价值为500500万元的固定资产偿还万元的固定资产偿还 nD.D.以现金以现金100100万元和公允价值为万元和公允价值为400400万元的无形万元的无形 资产偿还资产

4、偿还 nE. E. 以公允价值为以公允价值为200200万元的库存商品偿还万元的库存商品偿还 n ABEABE 5 二、债务重组的方式二、债务重组的方式 n1.以资产清偿债务以资产清偿债务; n2.债务转为资本债务转为资本; n3.修改其他债务条件，如减少债务本金、减修改其他债务条件，如减少债务本金、减 少债务利息等，不包括上述少债务利息等，不包括上述(1)和和(2)两种方式两种方式; n4.以上三种方式的组合，即混合重组。以上三种方式的组合，即混合重组。 6 （一）以资产清偿债务 n是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的重组方是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的重组方 式。式。 n1

5、1、以低于债务账面价值的、以低于债务账面价值的现金现金清偿债务。清偿债务。这里的现金这里的现金 是指货币资金，即库存现金、银行存款和其他货币资是指货币资金，即库存现金、银行存款和其他货币资 金。金。 n2 2、以、以非现金非现金资产清偿债务资产清偿债务。是指债务人转让其可自由是指债务人转让其可自由 支配的非现金资产给债权人以清偿债务的方式。支配的非现金资产给债权人以清偿债务的方式。 n债务人用于偿债的资产主要有：存货、金融资产、固债务人用于偿债的资产主要有：存货、金融资产、固 定资产、长期股权投资、无形资产等。定资产、长期股权投资、无形资产等。 7 三、债务重组的会计处理三、债务重组的会计处理

6、 （一）以现金清偿债务 包括库存现金、银行存款和其他货币资金。包括库存现金、银行存款和其他货币资金。 1、债务人以现金清偿债务的，债务人应将重组债务的账 面价值与实际支付的现金之间的差额，计入营业外收 入。 2、债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间 的差额，计入当期损益(营业外支出); 债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲 减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入“营 业外支出”; 坏账准备的多提额抵减当期资产减值损失 8 1.债务人的会计处理债务人的会计处理 n借：应付账款借：应付账款 n贷：银行存款贷：银行存款 n营业外收入营业外收入债务重组收益债务重组收益 9 2.

7、债权人的会计处理债权人的会计处理 借：银行存款借：银行存款 坏账准备坏账准备 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 n贷：应收账款贷：应收账款 n 资产减值损失资产减值损失 10 11 12 n如：甲公司欠乙公司如：甲公司欠乙公司10万元，根据债务重组协议，甲万元，根据债务重组协议，甲 公司只需偿还公司只需偿还8.5万元，乙公司计提坏账准备万元，乙公司计提坏账准备2万元。万元。 n债权人处理：债权人处理： 借：银行存款借：银行存款8.5 坏账准备坏账准备2 贷：应收账款贷：应收账款10 资产减值损失资产减值损失0.5 13 n 例例 20 x1 20 x1年年3 3月月1010日，天光

8、公司销售一批材日，天光公司销售一批材 料给红星公司，不含税价格为料给红星公司，不含税价格为1010万元，增值万元，增值 税税率为税税率为17%17%。当年。当年3 3月月2020日，红星公司发生日，红星公司发生 财务困难，无法按照合同规定偿还债务，经财务困难，无法按照合同规定偿还债务，经 双方协议，天光公司同意减免红星公司双方协议，天光公司同意减免红星公司3 3万元万元 债务，余额用现金立即偿清。天光公司对该债务，余额用现金立即偿清。天光公司对该 项应收账款计提项应收账款计提1 1万元的坏账准备。根据上述万元的坏账准备。根据上述 资料，天光公司、红星公司应在债务重组日资料，天光公司、红星公司应

9、在债务重组日 作如下会计处理：作如下会计处理： 14 债务人的会计处理 n借：应付账款借：应付账款 11.7 （ 重组债务的账面价）重组债务的账面价） n 贷：银行存款贷：银行存款 8.7 （ 实际支付的现金）实际支付的现金） n 营业外收入营业外收入 3 （重组收益（重组收益 ） 15 债权人的会计处理 借：银行存款 8.7万 n 坏账准备 1万 n 营业外支出 2万 n 贷：应收账款 11.7万 16 n假定天光公司同意减免红星公司0.5万元债 务， n借：银行存款借：银行存款(实收款额实收款额) 11.211.2万万 n坏账准备坏账准备(已提准备已提准备)1万万 n贷：应收账款贷：应收账

10、款(账面余额账面余额) 11.711.7万万 n资产减值损失资产减值损失 0.5万万 17 n【例题例题】20209 9年年4 4月月5 5日，乙公司销售一批材料日，乙公司销售一批材料 给甲公司，价款给甲公司，价款1 100 0001 100 000（包括应收取的增值（包括应收取的增值 税税额），按购销合同约定，甲公司应于税税额），按购销合同约定，甲公司应于20209 9 年年7 7月月5 5日前支付价款，但至日前支付价款，但至20209 9年年9 9月月3030日甲公日甲公 司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内 无法偿还债务。经过协商，乙公司同

11、意甲公司用无法偿还债务。经过协商，乙公司同意甲公司用 其一台机器设备抵偿债务。该项设备的账面原价其一台机器设备抵偿债务。该项设备的账面原价 为为1 200 0001 200 000元，累计折旧为元，累计折旧为330 000330 000元，公允价元，公允价 值为值为850 000850 000元。抵债设备已于元。抵债设备已于20209 9年年1010月月1010日日 运抵乙公司，乙公司将其用于本企业产品的生产。运抵乙公司，乙公司将其用于本企业产品的生产。 18 n（1）乙企业（债务人）的账务处理）乙企业（债务人）的账务处理 借：应付账款借：应付账款234 000 贷：银行存款贷：银行存款204

12、 000 营业外收入营业外收入债务重组利得债务重组利得 30 000 （2）甲企业（债权人）的账务处理）甲企业（债权人）的账务处理 借：银行存款借：银行存款 204 000 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失10 000（倒挤）（倒挤） 坏账准备坏账准备 20 000 贷：应收账款贷：应收账款234 000 19 n（二）以非现金资产清偿债务（二）以非现金资产清偿债务 处理思路：处理思路： 1.债务人：区分债务重组收益和资产转让债务人：区分债务重组收益和资产转让 损益损益 以非现金资产的公允价值来抵债，非现以非现金资产的公允价值来抵债，非现 金资产公允价值和债务账面价值的差额作为债金

13、资产公允价值和债务账面价值的差额作为债 务重组收益。务重组收益。 如不考虑相关税费如不考虑相关税费(以固定资产抵债涉以固定资产抵债涉 税教材回避税教材回避)等，转让的非现金资产的公允价等，转让的非现金资产的公允价 值与其账面价值的差额为资产转让损益。值与其账面价值的差额为资产转让损益。 20 21 三、债务重组的会计处理 n以非现金资产偿还以非现金资产偿还 n举例：举例： nA、以存货偿还债务的 22 债务人：债务人： n1、计算重组利得、计算重组利得 ： n 重组债务的账面价值重组债务的账面价值 减：存货不含税公允价减：存货不含税公允价 n 销项税额销项税额 n - n 营业外收入营业外收入

14、 n2、计算偿还资产损益、计算偿还资产损益 n 存货不含税公允价存货不含税公允价 减：存货账面价减：存货账面价 n - n 损益损益 23 3、会计处理： 1）借：应付账款）借：应付账款 n 贷：主营业务收入（或其他业务收入）（不含税贷：主营业务收入（或其他业务收入）（不含税公允公允价）价） n 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） n 营业外收入营业外收入债务重组收益债务重组收益 2）结转成本）结转成本 n借：主营业务成本借：主营业务成本 （或其他业务成本）（或其他业务成本） n 存货跌价准备存货跌价准备 n 贷：库存商品贷：库存商品 (原材料）原材料） 24 债权人

15、： n1、计算重组损失 n 重组债权账面价（账面余额-准备金） n减：收到存货含税公允价 n - n 营业外支出 25 2、会计处理 n借：借：资产资产(取得资产的取得资产的公允公允价值价值+取得资产发生的取得资产发生的 相关税费相关税费) n应交税费应交税费应交增值税应交增值税(进项税额进项税额) n营业外支出营业外支出(借方差额借方差额) n坏账准备坏账准备 n贷：应收账款等贷：应收账款等 n资产减值损失资产减值损失(贷方差额贷方差额) n银行存款银行存款(支付的取得资产相关税费支付的取得资产相关税费) 26 【例【例】 A A公司应偿还公司应偿还B B公司货款及增值税款公司货款及增值税款

16、 共计共计140140.4.4万元。万元。B B公司对此项债权提取了公司对此项债权提取了 1515万元的坏账准备。由于万元的坏账准备。由于A A公司管理不善公司管理不善 出现财务困难，双方公司协商进行债务重出现财务困难，双方公司协商进行债务重 组，组，B B公司同意公司同意 A A公司以账面余额公司以账面余额6060万元万元 的存货进行清偿，的存货进行清偿，A A公司对该项存货提取公司对该项存货提取 了了2 2万元的存货跌价准备，该批存货的公万元的存货跌价准备，该批存货的公 允价值为允价值为100100万元。双方公司的增值税率万元。双方公司的增值税率 均为均为17%17%。要求编制。要求编制A

17、 A公司与公司与B B公司的会计公司的会计 分录。分录。 27 n计算重组利得计算重组利得 ： n重组债务的账面价值重组债务的账面价值 n 140.4 减：存货不含税公允价减：存货不含税公允价 100 n 销项税额销项税额 17 n - - n营业外收入营业外收入 23.4 n计算偿还资产损益计算偿还资产损益 n存货不含税公允价存货不含税公允价100 n减：存货账面价减：存货账面价 n（60-2） 58 n- - n损益损益 42 28 nA公司编制如下会计分录：公司编制如下会计分录： 1）借：应付账款）借：应付账款B公司公司 1 40.4万万 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 100万万 应

18、交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）17万万 营业外收入营业外收入 债务重组利得债务重组利得 23.4万万 2）借：主营业务成本）借：主营业务成本 58万万 存货跌价准备存货跌价准备 2万万 贷：库存商品贷：库存商品 60万万 29 nB公司接受存货时：公司接受存货时： n计算重组损失计算重组损失 n 重组债权账面价值（重组债权账面价值（140.4-15） n减：收到存货含税公允价减：收到存货含税公允价 117 n - n 营业外支出营业外支出 -8.4 30 编制如下会计分录编制如下会计分录 借：库存商品借：库存商品 100万万 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应

19、交增值税（进项税额） 17万万 坏账准备坏账准备 15万万 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 8.4万万 贷：应收账款贷：应收账款A公司公司 140.4 万万 31 A A公司应偿还公司应偿还B B公司货款及增值税款共计公司货款及增值税款共计420420万元。万元。 B B公司对此项债权提取了公司对此项债权提取了1515万元的坏账准备。由万元的坏账准备。由 于于A A公司管理不善出现财务困难，双方公司协商公司管理不善出现财务困难，双方公司协商 进行债务重组，进行债务重组，B B公司同意公司同意 A A公司以账面余额公司以账面余额 300300万元的存货进行清偿，万元的存货进行清偿，

20、A A公司对该项存货提公司对该项存货提 取了取了3030万元的存货跌价准备，该批存货的公允万元的存货跌价准备，该批存货的公允 价值为价值为350350万元。双方公司的增值税率均为万元。双方公司的增值税率均为17%17%。 要求编制要求编制A A公司与公司与B B公司的会计分录。公司的会计分录。 32 以非现金资产偿还以非现金资产偿还 B、以固定资产偿还债务的 n债务人：债务人： n1、计算重组利得、计算重组利得 ： n重组债务的账面价值重组债务的账面价值 n减减 ：固定资产公允价：固定资产公允价 n- n 营业外收入营业外收入 2、计算偿还资产损益、计算偿还资产损益 n 固定资产公允价固定资产

21、公允价 减：固定资产账面价减：固定资产账面价 （原值（原值-折旧折旧-准备金）准备金） n- n营业外收入或损失营业外收入或损失 33 3、债务人会计处理 1）结转固定资产账面价值）结转固定资产账面价值 借：固定资产清理借：固定资产清理 累计折旧累计折旧 固定资产减值准备固定资产减值准备 贷：固定资产贷：固定资产 2）偿还资产）偿还资产 n借：应付账款借：应付账款 n 贷：固定资产清理（公允价）贷：固定资产清理（公允价） n 营业外收入营业外收入-债务重组利债务重组利 得得 3）结转偿还资产的损益）结转偿还资产的损益 公允价公允价-账面价账面价-支付的清支付的清 理费用，收益理费用，收益 n借

22、：固定资产清理借：固定资产清理 n 贷：营业外收入贷：营业外收入 公允价账面价，公允价账面价， 损失损失 借：营业外支出借：营业外支出 n 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 34 债权人：债权人： n1、计算重组损失、计算重组损失 n重组债权账面价重组债权账面价 n减：收到固定资产的公允价减：收到固定资产的公允价 n- n营业外支出营业外支出 35 n2、会计处理 n借：固定资产（公允价） n 营业外支出 n 坏账准备（或贷记资产减值损失）（倒挤） n 贷：应收账款 等 36 【例【例】A A公司应偿还公司应偿还B B公司货款及增值税款共计公司货款及增值税款共计117117 万元，由于万元，由

23、于A A公司发生财务困难，双方公司协商后公司发生财务困难，双方公司协商后 进行债务重组。进行债务重组。B B公司同意公司同意A A公司以固定资产进行公司以固定资产进行 清偿，固定资产原始价值为清偿，固定资产原始价值为8080万元，累计折旧万元，累计折旧1010 万元，固定资产减值准备贷方余额万元，固定资产减值准备贷方余额1 1万元。万元。A A公司公司 以固定资产清偿债务时，支付以固定资产清偿债务时，支付5 0005 000元清理费用。元清理费用。 该项固定资产公允价值为该项固定资产公允价值为9090万元，万元，B B公司对该项公司对该项 债权已经提取了债权已经提取了1515万元的坏账准备金额

24、。要求编万元的坏账准备金额。要求编 制制A A公司与公司与B B公司的会计分录。公司的会计分录。 37 A公司 1 1、计算债务重组利得：、计算债务重组利得： 应付账款账面价值应付账款账面价值11117 7万万 - -固定资产公允价值固定资产公允价值 90 90万万 - - =27 =27万（元）万（元） 2、计算处置资产利得：、计算处置资产利得： 处置固定资产公允价值处置固定资产公允价值 90万万 -固定资产账面价固定资产账面价 （80-10-1）= 69万万 -支付的清理费用支付的清理费用0.5万万 - =20.5万（元）万（元） 38 n3、编制如下会计分录：、编制如下会计分录： 1）将

25、报废固定资产转入清理：）将报废固定资产转入清理： 借：固定资产清理借：固定资产清理 690 000 累计折旧累计折旧 100 000 固定资产减值准备固定资产减值准备 10 000 贷：固定资产贷：固定资产 800 000 2）支付清理费用：）支付清理费用： 借：固定资产清理借：固定资产清理 5 000 贷：银行存款贷：银行存款 5 000 39 3）偿还债务偿还债务 借：应付账款借：应付账款B 117B 117万万 贷：营业外收入贷：营业外收入 2727万万 固定资产清理固定资产清理 9090万（公允价）万（公允价） 4）结转处置资产利得）结转处置资产利得 借：固定资产清理借：固定资产清理2

26、0.5万万 （90-69-0.5） 贷：营业外收入贷：营业外收入 20.5万万 40 B公司 1、计算重组损失、计算重组损失 n重组债权账面价重组债权账面价117-15=102万万 n减：收到资产的公允价减：收到资产的公允价 90万万 n- n营业外支出营业外支出 12万万 41 2 2、会计记录：、会计记录： 借：固定资产借：固定资产 90 90万万 坏账准备坏账准备 15 15万万 营业外支出营业外支出债务重组损失债务重组损失 1212万万 贷：应收账款贷：应收账款A A 117117万万 42 （三）将债务转为资本的确认与计量（三）将债务转为资本的确认与计量 1 1、债务人 原则：原则：

27、将债务转为资本的，债务人应当将债权 人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股 本(或者实收资本)，股份的公允价值总额与 股本(或者实收资本)之间的差额确认为资本 公积，重组债务的账面价值与股份的公允价 值总额之间的差额确认为营业外收入。 43 n债务人：债务债务人：债务股本股本股本增加股本增加 n债权人：债权债权人：债权股权股权长期股权投资增加长期股权投资增加 44 45 46 47 债务人债务人 n1、计算重组利得、计算重组利得 ： n重组债务的账面价值重组债务的账面价值 n股份的公允价股份的公允价 n- n营业外收入营业外收入 n2、会计处理、会计处理 借：应付账款借：应付账款 n（重组债务

28、的账面价值（重组债务的账面价值 ） n 贷：股本贷：股本 （总面值）（总面值） n 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 n （市价（市价-面值）面值） n 营业外收入营业外收入 48 2 2、债权人、债权人 1 1）债权人应当将享有股份的公允价值确认为对）债权人应当将享有股份的公允价值确认为对 债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的 公允价值之间的差额，计入当期损益。公允价值之间的差额，计入当期损益。 2 2）债务转为资本时的股权投资成本）债务转为资本时的股权投资成本 n债权企业在债权转为股权时，作为债权企业的债权企业在债权转为股权时，作为债权企业的 长

29、期股权投资，其投资成本包括股权的公允价长期股权投资，其投资成本包括股权的公允价 值与实际支付的相关税费等。值与实际支付的相关税费等。 n 49 债权人： 1、计算重组损失 n重组债权账面价 n（余额减准备金） n减：收到股份公允价 n- n营业外支出 n2、会计处理 n借：长期股权投资(公允价值) n坏账准备 n营业外支出(借方差额) n贷：应收账款等 n资产减值损失(贷方差额) 50 n 书例6 A公司应付B公司货款的账面价值为500 万元。由于A公司经营不力，陷入财务困境，无法 偿还货款，A、B双方协商进行债务重组。A公司按 照法定程序以其普通股300万股抵偿该项应付账款。 普通股每股面值为1元，市价为1.40元。B公司为 该项应收账款计提50万元坏账准备。假定A公司换 入的B公司股份作为长期股权投资核算，不考虑整 个过程中发生的相关税费。 51 n1、债务人、债务人A公司的会计处理公司的会计处理 n借：应付账款借：应付账款-B公司公司 500万万 n 贷：股本贷：股本 300万万 n 资本公积资本公积-股本溢价股本溢价 120万万