财务会计第9章非流动负债

1、 9.1 9.1 非流动负债概述非流动负债概述 9.2 9.2 长期借款长期借款 9.3 9.3 应付债券应付债券 9.4 9.4 可转换债券可转换债券 9.5 9.5 长期应付款长期应付款 9.6 9.6 预计负债预计负债 9.7 9.7 借款费用资本化借款费用资本化 9.1.1 非流动负债的性质与种类非流动负债的性质与种类 9.1.2 与非流动负债有关的借款费用与非流动负债有关的借款费用 非流动负债是流动负债以外的负债，通常是指偿非流动负债是流动负债以外的负债，通常是指偿 还期限在还期限在1年以上的债务。年以上的债务。 非流动负债具有非流动负债具有偿还期限较长偿还期限较长、金额较大金额较大

2、的特点。的特点。 非流动负债应按其非流动负债应按其现值现值入账，不宜按其未来应偿入账，不宜按其未来应偿 付金额入账。付金额入账。 常见的非流动负债主要有长期借款、应付债券、常见的非流动负债主要有长期借款、应付债券、 长期借款等。长期借款等。 借款费用是指企业因借款而发生的利息、借款费用是指企业因借款而发生的利息、 折价或溢价的摊销和辅助费用，以及因外折价或溢价的摊销和辅助费用，以及因外 币借款而发生的汇兑差额。币借款而发生的汇兑差额。 1、非流动负债利息的计算、非流动负债利息的计算 1）单利）单利 单利利息单利利息= =本金利率计息期数本金利率计息期数 本利和本利和= =本金（本金（1+1+利

3、率计息期数）利率计息期数） 例例9-1：某企业向银行借入：某企业向银行借入3年期借款年期借款 100000元，年利率元，年利率8%，按单利计算，到，按单利计算，到 期一次还本付息。期一次还本付息。 每年的利息每年的利息=100000 8%=8000 3年利息总额年利息总额=100000 8% 3=24000 本利和本利和=100000 （1+8% 3） =124000 2)复利复利 若用若用R表示本利和，表示本利和，P表示本金，表示本金，i表示利率，表示利率， n表示期数，则有表示期数，则有 各年的应付利息可分别计算如下：各年的应付利息可分别计算如下： 现值现值和和终值终值是两个重要的概念。现

4、值是现是两个重要的概念。现值是现 在付款或收款的金额。终值是未来某个试在付款或收款的金额。终值是未来某个试 点付款或收款的金额，也就是本利和。点付款或收款的金额，也就是本利和。 式中，式中，i为利率；为利率；n为期数；为期数； 称为称为复利复利 终值系数终值系数，可记为，可记为 ，；，； 称为称为复复 利现值系数或贴现系数利现值系数或贴现系数，可记为，可记为 3）年金）年金 在若干期内每期等额付款或收款，称为年金。每在若干期内每期等额付款或收款，称为年金。每 期等额付款或收款的终值称为年金终值；每期等期等额付款或收款的终值称为年金终值；每期等 额付款或收款的现值，称为年金现值。额付款或收款的现

5、值，称为年金现值。 R为每期付款或收款额为每期付款或收款额 2、与非流动负债有关的借款费用的会计处理、与非流动负债有关的借款费用的会计处理 借款费用的会计处理，就是确定借款费用借款费用的会计处理，就是确定借款费用 是费用化处理还是资本化处理。是费用化处理还是资本化处理。 费用化：费用化：作为期间费用（财务费用）计入作为期间费用（财务费用）计入 当期损益。当期损益。 资本化：资本化：计入相关资产的成本。计入相关资产的成本。 2、与非流动负债有关的借款费用的会计处理、与非流动负债有关的借款费用的会计处理 国际会计准则第国际会计准则第23号号借款费用借款费用中明确借中明确借 款费用的基准处理方法是：

6、借款费用于发生的档款费用的基准处理方法是：借款费用于发生的档 期确认为一项费用，而不管借款如何使用。期确认为一项费用，而不管借款如何使用。 我国我国企业会计准则第企业会计准则第17号号借款费用借款费用规定，规定， 企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化 条件的资产的购建或者生产的，应予以资本化，条件的资产的购建或者生产的，应予以资本化， 计入相关资产的成本计入相关资产的成本；其他借款费用应当在发生其他借款费用应当在发生 时根据其发生额确认为费用，就当期损益。时根据其发生额确认为费用，就当期损益。 9.2.1 长期借款的性质与核算内容长期借款的性质与

7、核算内容 9.2.2 长期借款的账务处理长期借款的账务处理 长期借款是企业从银行或其他金融机构借入的期长期借款是企业从银行或其他金融机构借入的期 限在限在1年以上的款项。年以上的款项。 长期借款的利息应分期确认，并予以费用化或资长期借款的利息应分期确认，并予以费用化或资 本化。本化。 会计处理：企业应设置会计处理：企业应设置“长期借款长期借款”科目，以核科目，以核 算长期借款的有关内容。（算长期借款的有关内容。（此科目既核算本金也此科目既核算本金也 核算利息核算利息） 借入长期借款时：借入长期借款时：应按实际发生额记账应按实际发生额记账 借：银行存款借：银行存款 贷：长期借款贷：长期借款 到期

8、一次支付利息的长期借款，到期一次支付利息的长期借款，分期确认利息时分期确认利息时， 贷记长期借款，根据借款用途等情况，确定费用贷记长期借款，根据借款用途等情况，确定费用 化还是资本化，借记财务费用或在建工程等科目化还是资本化，借记财务费用或在建工程等科目 借：财务费用借：财务费用/ /在建工程等在建工程等 贷：长期借款贷：长期借款 归还借款本息时：归还借款本息时： 借：长期借款借：长期借款 贷：银行存款贷：银行存款 有关借款费用资本化有关借款费用资本化 的内容参见第七节。的内容参见第七节。 例例9-3 甲企业从银行取得长期借款甲企业从银行取得长期借款300000元，用元，用 于企业的经营周转，

9、期限为于企业的经营周转，期限为3年，年利率为年，年利率为 10%，按复利计息，每年计息一次，到期，按复利计息，每年计息一次，到期 一次归还本息。借款已存入开户银行。一次归还本息。借款已存入开户银行。 由于该项借款用于企业的经营周转，因而按期确由于该项借款用于企业的经营周转，因而按期确 认的借款利息应当费用化，计入财务费用。认的借款利息应当费用化，计入财务费用。 1、取得借款时、取得借款时 借：银行存款借：银行存款 300000 贷：长期借款贷：长期借款 300000 2、第一年计息时、第一年计息时 第第1年的利息年的利息=300000 10%=30000（元）（元） 借：财务费用借：财务费用

10、30000 贷：长期借款贷：长期借款 30000 3、第、第2年末计息时年末计息时 第二年度利息第二年度利息=（300000+30000） 10%=33000 借：财务费用借：财务费用 33000 贷：长期借款贷：长期借款 33000 4、第、第3年末计息时年末计息时 第第3年的利息年的利息=（330000+33000） 10%=36300 借：财务费用借：财务费用 36300 贷：长期借款贷：长期借款 36300 5、到期偿还本息时、到期偿还本息时 3年累计利息年累计利息=30000 + 33000 + 36300 =99300（元）（元） 应归还本利和应归还本利和=300000 + 993

11、00 =399300（元）（元） 借：长期借款借：长期借款 399300 贷：银行存款贷：银行存款 399300 9.3.1 应付债券的性质与分类应付债券的性质与分类 9.3.2 分期付息债券的发行分期付息债券的发行 9.3.3 应付债券的摊余成本与利息费用的应付债券的摊余成本与利息费用的 确定确定 9.3.4 应付债券的偿还应付债券的偿还 1、应付债券的性质、应付债券的性质 应付债券时企业因发行债券筹措资金而形应付债券时企业因发行债券筹措资金而形 成的一种非流动负债成的一种非流动负债 票面上载有：票面上载有：1）企业的名称）企业的名称 ；2）债券面）债券面 值值 ；3）票面利率；）票面利率；

12、 4）还本期限和还本方）还本期限和还本方 式；式； 5）利息的支付方式；）利息的支付方式； 6）债券的发行）债券的发行 日期等日期等 2、应付债券的分类、应付债券的分类 按偿还本金的方式分类按偿还本金的方式分类 1)一次还本债券一次还本债券 2)分期还本债券分期还本债券 按支付利息的方式分类按支付利息的方式分类 1)到期一次付息债券到期一次付息债券 2)分期付息债券分期付息债券 按可否转换为发行企业股票分类按可否转换为发行企业股票分类 1)可转换债券可转换债券 2)不可转换债券不可转换债券 按有无担保品分类按有无担保品分类 1)抵押债券抵押债券 2)信用债券信用债券 按是否记名分类按是否记名分

13、类 1)记名债券记名债券 2)不记名债券不记名债券 这里重点介绍一次还本、不可转换债券的会计处这里重点介绍一次还本、不可转换债券的会计处 理理 1、债券的发行价格、市场利率与实际利率、债券的发行价格、市场利率与实际利率 债券的发行价格，是债券发行企业在发行债券时，债券的发行价格，是债券发行企业在发行债券时， 向债券投资者收取的全部现金或现金等价物。向债券投资者收取的全部现金或现金等价物。 （受多种因素影响：如发行企业的信用状况、资（受多种因素影响：如发行企业的信用状况、资 本结构、市场利率等）本结构、市场利率等） 市场利率市场利率，是指债券发行时发行企业与债券投资，是指债券发行时发行企业与债券

14、投资 者双方均能接受的利率。者双方均能接受的利率。 债券的市场利率与发行价格紧密相连，其关系可债券的市场利率与发行价格紧密相连，其关系可 表示为：表示为： 注意：折现时应按市场利率折现。注意：折现时应按市场利率折现。 债券的票面利率债券的票面利率=市场利率，则面值发行；市场利率，则面值发行； 债券的票面利率债券的票面利率市场利率，则溢价发行；市场利率，则溢价发行； 债券的票面利率债券的票面利率面值面值 （票面利率（票面利率市市 场利率）场利率） 支付票面利息支付票面利息 （高于市场利息（高于市场利息 水平）水平） 用溢价调减利息，用溢价调减利息， 使实际利息低于使实际利息低于 票面利息票面利息

15、 折价折价 发行价格发行价格面值面值 （票面利率（票面利率市市 场利率）场利率） 支付票面利息支付票面利息 （低于市场利息（低于市场利息 水平）水平） 用折价调增利息，用折价调增利息， 使实际利息高于使实际利息高于 票面利息票面利息 实际利率实际利率是指将债券在预期存续期间内的是指将债券在预期存续期间内的 未来现金流量折算为该债券当前账面价值未来现金流量折算为该债券当前账面价值 所使用的利率（折现率）。所使用的利率（折现率）。 债券的实际利率与市场利率之间的关系取债券的实际利率与市场利率之间的关系取 决于债券发行时交易费用的会计处理方法：决于债券发行时交易费用的会计处理方法： （1）交易费用）

16、交易费用不计入不计入债券的初始确认金额，而债券的初始确认金额，而 是计入档期损益或相关资产的购建成本，债券的是计入档期损益或相关资产的购建成本，债券的 实际利率等于市场利率；实际利率等于市场利率； （2）交易费用）交易费用计入计入债券的初始确认金额，债券债券的初始确认金额，债券 的实际利率不等于市场利率，相互之间的关系如的实际利率不等于市场利率，相互之间的关系如 下：下： 我国现行会计准则要求对应付债券（不属于以公我国现行会计准则要求对应付债券（不属于以公 允价值计量且公允价值变动计入当期损益的债券）允价值计量且公允价值变动计入当期损益的债券） 的交易费用采用第二种会计处理方法。的交易费用采用

17、第二种会计处理方法。 在实务中，交易费用存在不可避免且金额不菲，在实务中，交易费用存在不可避免且金额不菲， 因此应与溢折价一起在债券存续期间作为因此应与溢折价一起在债券存续期间作为对利息对利息 费用的一种调整费用的一种调整，并按实际利率法分期进行摊销。，并按实际利率法分期进行摊销。 2、应付债券入账金额的确定、应付债券入账金额的确定 应付债券入账金额的确定取决于与债券发行相关应付债券入账金额的确定取决于与债券发行相关 的交易费用（与债券发行直接相关的手续费、佣的交易费用（与债券发行直接相关的手续费、佣 金等）如何处理。金等）如何处理。 1）将交易费用计入当期损益或购建资产的成本。）将交易费用计

18、入当期损益或购建资产的成本。 此方法下，应付债券的入账金额中只包括债此方法下，应付债券的入账金额中只包括债 券的发行价格。券的发行价格。 入账金额与面值的差异为溢价或折价。入账金额与面值的差异为溢价或折价。 2、应付债券入账金额的确定、应付债券入账金额的确定 2）将交易费用计入应付债券的初始确认金额。）将交易费用计入应付债券的初始确认金额。 此方法下，应付债券的入账金额为发行时实此方法下，应付债券的入账金额为发行时实 际收到的价款扣除交易费用后的金额。际收到的价款扣除交易费用后的金额。 面值与入账金额之间的差额称为利息调整。面值与入账金额之间的差额称为利息调整。 利息调整利息调整=面值面值-（

19、发行价格（发行价格-交易费用）交易费用） =面值面值- 入账金额入账金额 利息调整为正，则是利息调整借差；若为负，则利息调整为正，则是利息调整借差；若为负，则 是利息调整贷差。是利息调整贷差。 2、应付债券入账金额的确定、应付债券入账金额的确定 利息调整为正，则是利息调整借差；若为负，则利息调整为正，则是利息调整借差；若为负，则 是利息调整贷差。是利息调整贷差。 借差借差：相当于折价，应把借差分摊入利息，使实：相当于折价，应把借差分摊入利息，使实 际负担的利息高于票面利息。际负担的利息高于票面利息。 贷差贷差：相当于溢价，应把贷差分摊入利息，使实：相当于溢价，应把贷差分摊入利息，使实 际负担的

20、利息低于票面利息。际负担的利息低于票面利息。 （可比照溢折价进行调整）（可比照溢折价进行调整） 我国现行会计准则规定采用方法二，即将交易费用我国现行会计准则规定采用方法二，即将交易费用 计入应付债券的初始确认金额。计入应付债券的初始确认金额。 3、应付债券账务处理的设计、应付债券账务处理的设计 企业发行债券后，承担两项义务：企业发行债券后，承担两项义务： 债券到期时按债券到期时按面值面值支付款项；支付款项； 基于票面利率分期或到期一次支付基于票面利率分期或到期一次支付利息利息。 把应付债券的初始计量金额拆分为面值和面值与把应付债券的初始计量金额拆分为面值和面值与 入账金额的差额（即利息调整）两

21、部分反映。入账金额的差额（即利息调整）两部分反映。 利息调整借差本质上是债券融资成本的组成部分，利息调整借差本质上是债券融资成本的组成部分， 贷差则是债券融资成本的减项。贷差则是债券融资成本的减项。 3、应付债券账务处理的设计、应付债券账务处理的设计 企业发行债券时，企业发行债券时， （1）如为借差）如为借差 借：银行存款借：银行存款 （实际得到的金额）（实际得到的金额） 应付债券应付债券利息调整利息调整 （二者的差额）（二者的差额） 贷：应付债券贷：应付债券债券面值债券面值 （面值）（面值） （2）如为贷差）如为贷差 借：银行存款借：银行存款 （实际得到的金额）（实际得到的金额） 贷：应付债

22、券贷：应付债券债券面值债券面值 （面值）（面值） 应付债券应付债券利息调整利息调整 （二者的差额）（二者的差额） 企业在两个付息日之间发行债券时，实际收到的企业在两个付息日之间发行债券时，实际收到的 价款中含有上个付息日至下个付息日之间的利息。价款中含有上个付息日至下个付息日之间的利息。 （企业实际付息时不按发行日至付息日，而按上（企业实际付息时不按发行日至付息日，而按上 个付息日至下个付息日支付）个付息日至下个付息日支付） 到期一次付息债券的利息由于不需要在一年内支到期一次付息债券的利息由于不需要在一年内支 付，确认利息时，贷记付，确认利息时，贷记“应付债券应付债券应计利息应计利息” 科目；

23、科目； 分期付息债券的利息一般在一年内支付，确认利分期付息债券的利息一般在一年内支付，确认利 息时，贷记息时，贷记“应付利息应付利息”科目。科目。 4、债券发行的账务处理举例、债券发行的账务处理举例 例例9-4，丙公司于，丙公司于20 x1年年1月月1日以日以781302元的价元的价 格发行总面值为格发行总面值为800000元、票面利率为年利率元、票面利率为年利率5%、 5年期的债券，用于公司的经营周转。债券利息在年期的债券，用于公司的经营周转。债券利息在 每年每年12月月31日支付。发行该债券的交易费用日支付。发行该债券的交易费用15000 元，从发行债券所收到款项中扣除。元，从发行债券所收

24、到款项中扣除。 应付债券的入账金额应付债券的入账金额 =781302-15000=766302（元）（元） 应确认的利息调整借差应确认的利息调整借差=800000-766302=33698（元）（元） 借：银行存款借：银行存款 766302 应付债券应付债券利息调整利息调整 33698 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 800000 例例9-5，丁公司于，丁公司于20 x1年年1月月1日以日以850617元的价格元的价格 发行总面值为发行总面值为800000元、票面利率为年利率元、票面利率为年利率5%、 5年期的债券，用于公司的经营周转。债券利息在年期的债券，用于公司的经营周转。债券利息在 每

25、年每年12月月31日支付。发行该债券的交易费用为日支付。发行该债券的交易费用为 15000元，从发行债券所收到款项中扣除。元，从发行债券所收到款项中扣除。 应付债券的入账金额应付债券的入账金额 =850617-15000=835617（元）（元） 应确认的利息调整贷差应确认的利息调整贷差=835617-800000=35617（元）（元） 借：银行存款借：银行存款 835617 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 800000 利息调整利息调整 35617 例例9-6，M公司于公司于20 x3年年1月月1日以日以757260元的价格元的价格 发行总面值为发行总面值为800000元、票面利率为年利

26、率元、票面利率为年利率5%、 5年期的到期一次付息债券，用于公司的经营周转。年期的到期一次付息债券，用于公司的经营周转。 债券利息按单利计算，于债券到期一次支付。发债券利息按单利计算，于债券到期一次支付。发 行该债券发生的交易费用行该债券发生的交易费用10000元，从发行债券所元，从发行债券所 收到款项中扣除。收到款项中扣除。 应付债券的入账金额应付债券的入账金额 =757260-10000=747260（元）（元） 应确认的利息调整借差应确认的利息调整借差=800000-747260=52740（元）（元） 借：银行存款借：银行存款 747260 应付债券应付债券利息调整利息调整 52740

27、 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 800000 应付债券通常按摊余成本进行后续计量，应付债券通常按摊余成本进行后续计量， 其确定有两种方法：直线法与实际利率法。其确定有两种方法：直线法与实际利率法。 我国现行会计准则要求采用我国现行会计准则要求采用实际利率法实际利率法确确 定应付债券的摊余成本。定应付债券的摊余成本。 1、按直线法确定摊余成本、按直线法确定摊余成本 按直线法确定摊余成本，就是将应付债券的按直线法确定摊余成本，就是将应付债券的 初始利息调整总额在债券的存续期内初始利息调整总额在债券的存续期内平均分平均分 摊摊到各个会计期间。到各个会计期间。 例例9-7 承承9-4。丙公司于。丙

28、公司于20 x1年年1月月1日以日以781302元的价元的价 格发行总面值为格发行总面值为800000元、票面利率为年利率元、票面利率为年利率5%、 5年期的债券，用于公司的经营周转。债券利息在年期的债券，用于公司的经营周转。债券利息在 每年每年12月月31日支付。发行该债券的交易费用日支付。发行该债券的交易费用15000 元，从发行债券所收到款项中扣除。假定丙公司元，从发行债券所收到款项中扣除。假定丙公司 发行债券后采用直线法确定应付债券的摊余成本。发行债券后采用直线法确定应付债券的摊余成本。 每年每年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下： 1、支付利息、支付利息 借：财务费用借：

29、财务费用 40000 贷：银行存款贷：银行存款 40000 2、摊销利息调整借差、摊销利息调整借差 借：财务费用借：财务费用 6739.6 贷：应付债券贷：应付债券利息调整利息调整 6739.6 在直线法下，丙公司每年确认额应付债券的利息在直线法下，丙公司每年确认额应付债券的利息 费用为：费用为：40000+6739.6=46739.6（元）（元） （分摊借差使实际的利息费用高于票面利息）（分摊借差使实际的利息费用高于票面利息） 例例9-8 承例承例9-5。丁公司于。丁公司于20 x1年年1月月1日以日以850617元的元的 假根发行总面值为假根发行总面值为800000元、票面利率为年利率元、

30、票面利率为年利率 5%、5年期的债券，用于公司的经营周转。债券年期的债券，用于公司的经营周转。债券 利息在每年利息在每年12月月31日支付。发行该债券的交易费日支付。发行该债券的交易费 用为用为15000元，从发行债券所收到款项中扣除。元，从发行债券所收到款项中扣除。 假定丁公司发行债券后采用直线法确定应付债券假定丁公司发行债券后采用直线法确定应付债券 的摊余成本。的摊余成本。 每年每年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下： 1、支付利息、支付利息 借：财务费用借：财务费用 40000 贷：银行存款贷：银行存款 40000 2、摊销利息调整贷差、摊销利息调整贷差 借：应付债券借：应付

31、债券利息调整利息调整 7123.4 贷：财务费用贷：财务费用 7123.4 在直接法下，丙公司每年确认的应付债券的利息在直接法下，丙公司每年确认的应付债券的利息 费用为：费用为： 40000-7123.4=32876.6 （分摊贷差使实际的利息费用低于票面利息）（分摊贷差使实际的利息费用低于票面利息） 例例9-9 承例承例9-6。M公司于公司于20 x3年年1月月1日以日以757260元的元的 价格发行总面值为价格发行总面值为800000元、票面利率为年利率元、票面利率为年利率 5%、5年期的到期一次付息债券，用于公司的经年期的到期一次付息债券，用于公司的经 营周转。债券利息按单利计算，于债券

32、到期一次营周转。债券利息按单利计算，于债券到期一次 支付。发行该债券发生的交易费用支付。发行该债券发生的交易费用10000元，从发元，从发 行债券所收到款项中扣除。假定行债券所收到款项中扣除。假定M公司发行债券公司发行债券 后采用直线法确定应付债券的摊余成本。后采用直线法确定应付债券的摊余成本。 M公司每年公司每年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下： 1、确认应付利息、确认应付利息 借：财务费用借：财务费用 40000 贷：应付债券贷：应付债券应计利息应计利息 40000 2、摊销利息调整借差、摊销利息调整借差 借：财务费用借：财务费用 10548 贷：应付债券贷：应付债券利息调整

33、利息调整 10548 在直线法下，在直线法下，M公司每年确认的应付债券的利息公司每年确认的应付债券的利息 费用为：费用为：40000+10548=50548（元）（元） 2、按实际利率法确定摊余成本、按实际利率法确定摊余成本 由于各期应付债券的账面价值会随着利息调整的由于各期应付债券的账面价值会随着利息调整的 摊销而发生变化，因此各期利息费用应该不同，摊销而发生变化，因此各期利息费用应该不同， 但直线法下确定的各期利息费用相同，存在不足但直线法下确定的各期利息费用相同，存在不足 之处。之处。 按实际利率法确定摊余成本：按实际利率法确定摊余成本： （1）期末应付债券按未来现流量）期末应付债券按未

34、来现流量现值现值计算，折现率计算，折现率 为实际利率；为实际利率； （2）当期利息费用为）当期利息费用为期初债券的账面价值期初债券的账面价值乘以乘以债券债券 发行时的实际利率。发行时的实际利率。 2、按实际利率法确定摊余成本、按实际利率法确定摊余成本 按按期初债券的账面价值期初债券的账面价值乘以乘以债券发行时的实际利债券发行时的实际利 率率确定当期应确认的利息费用后，再将其与当期确定当期应确认的利息费用后，再将其与当期 的票面利息相比较，以两者的的票面利息相比较，以两者的差额差额作为当期应摊作为当期应摊 销的利息调整金额。销的利息调整金额。 采用实际利率法需要首先确定实际利率，实际利采用实际利

35、率法需要首先确定实际利率，实际利 率是使所发行债券的名义未来现金流量的现值等率是使所发行债券的名义未来现金流量的现值等 于该债券的入账金额的折现率。通常采用插值法于该债券的入账金额的折现率。通常采用插值法 确定债券的实际利率。确定债券的实际利率。 依据例依据例9-4的资料，设实际利率为的资料，设实际利率为i，则有，则有 采用插值法确定债券的实际利率采用插值法确定债券的实际利率i为为6%。 例例9-10 承承9-4.假定丙公司发行债券后采用实际利假定丙公司发行债券后采用实际利 率法确定应付债券的摊余成本。率法确定应付债券的摊余成本。 已知所发行债券的实际利率为已知所发行债券的实际利率为6%。为方

36、便。为方便 各期的账务处理，可以编制应付债券利息各期的账务处理，可以编制应付债券利息 调整借差摊销表。调整借差摊销表。 20 x1年年12月月31日的账务处理如下：日的账务处理如下： （1）支付利息）支付利息 借：财务费用借：财务费用 40 000 贷：银行存款贷：银行存款 40 000 （2）摊销利息调整借差）摊销利息调整借差 借：财务费用借：财务费用 5 978.12 贷：应付债券贷：应付债券利息调整利息调整 5 978.12 同理，第同理，第5年（年（20 x5年年）12月月31日的账务处理如下日的账务处理如下 （1）支付利息）支付利息 借：财务费用借：财务费用 40 000 贷：银行存

37、款贷：银行存款 40 000 （2）摊销利息调整借差）摊销利息调整借差 借：财务费用借：财务费用 7 546.01 贷：应付债券贷：应付债券利息调整利息调整 7 546.01 1、分期付息债券的偿还、分期付息债券的偿还 例例9-13，承例，承例9-4。丙公司。丙公司20 x1年年1月月1日日 发行的债券于发行的债券于20 x6年年1月月1日到期，用银行日到期，用银行 存款存款800 000元偿还债券的面值。元偿还债券的面值。 借：应付债券借：应付债券面值面值 800 000 贷：银行存款贷：银行存款 800 000 2、到期一次付息债券的偿还、到期一次付息债券的偿还 例例9-14，承例，承例9

38、-6。M公司公司20 x2年年1月月1日发日发 行的债券于行的债券于20 x7年年1月月1日到期，用银行存日到期，用银行存 款款1 000 000元偿还债券的面值和全部利息。元偿还债券的面值和全部利息。 借：应付债券借：应付债券面值面值 800 000 应计利息应计利息 200 000 贷：银行存款贷：银行存款 1 000 000 9.4.1 可转换债券的性质可转换债券的性质 9.4.2 可转换债换的发行可转换债换的发行 9.4.3 可转换债券的转换可转换债券的转换 9.4.4 可转换债券的偿付可转换债券的偿付 可转换债券时指可以在一定时期之后，按可转换债券时指可以在一定时期之后，按 规定的转

39、换比率或转换价格转换为发行企规定的转换比率或转换价格转换为发行企 业股票的债券。业股票的债券。 可转换债券具有债权性证券与权益性证券可转换债券具有债权性证券与权益性证券 的双重性质，因而可称为混合型证券。的双重性质，因而可称为混合型证券。 我国现行会计准则要求在可转换债券发行我国现行会计准则要求在可转换债券发行 时，将转换权的价值单独确认入账，计入时，将转换权的价值单独确认入账，计入 资本公积。资本公积。 例例9-15 京龙公司于京龙公司于20 x3年年1月月1日发行面值为日发行面值为300 000元、元、 票面利率为票面利率为4%、5年期的可转换债券，用于企业年期的可转换债券，用于企业 经营

40、周转。规定每年经营周转。规定每年12月月31日支付利息。发行日支付利息。发行2 年后，可按每年后，可按每1000元面值转换为该企业每股面值元面值转换为该企业每股面值 为为1元的普通股元的普通股600股。实际发行价格为股。实际发行价格为287 013 元，市场利率为元，市场利率为5%。已知不附转换权时，该债。已知不附转换权时，该债 券的发行价格为券的发行价格为274 726元，市场利率为元，市场利率为6%。假。假 定没有发生交易费用。该公司采用实际利率法确定没有发生交易费用。该公司采用实际利率法确 定债券的摊余成本。定债券的摊余成本。 根据以上资料，编制会计分录如下：根据以上资料，编制会计分录如

41、下： 转换权价值转换权价值=287 013-274 726=12 287（元）（元） 利息调整借差利息调整借差=300 000-274 726=25 274（元）（元） （1）20 x3年年1月月1日发行债券时日发行债券时 借：银行存款借：银行存款 287 013 应付债券应付债券可转换公司债券可转换公司债券利息调整利息调整 25 274 贷：应付债券贷：应付债券可转换公司债券可转换公司债券面值面值 300 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 12 287 （2）20 x3年年12月月31日支付利息时日支付利息时 实际利息实际利息=300 000*4%=12 000（元）（元）

42、利息费用利息费用=274 726*6%=16 484（元）（元） 借：财务费用借：财务费用 16 484 贷：应付债券贷：应付债券可转债可转债利息调整利息调整 4 484 银行存款银行存款 12 000 当可转换债券持有人行使转换权时，我国当可转换债券持有人行使转换权时，我国 会计准则要求采用账面价值法处理转换损会计准则要求采用账面价值法处理转换损 益。其特点为：将被转换债券的账面价值，益。其特点为：将被转换债券的账面价值， 作为换发股票的价值，不确认抓换损益。作为换发股票的价值，不确认抓换损益。 例例9-16 承例承例9-15，假定京龙公司可转换债券的持，假定京龙公司可转换债券的持 有者于有

43、者于20 x5年年1月月1日行使转换权，将该公日行使转换权，将该公 司于司于20 x3年年1月月1日发行的可转换债券的日发行的可转换债券的 80%转换为普通股。转换为普通股。 确定转换日债券的账面价值与为摊销利息确定转换日债券的账面价值与为摊销利息 调整借差。调整借差。20 x4年年12月月31日，全部债券的日，全部债券的 账面价值为账面价值为283 963元，未摊销利息调整借元，未摊销利息调整借 差总额为差总额为16 037元。因此，转换日（元。因此，转换日（20 x5 年年1月月1日）的账务处理如下日）的账务处理如下： 转换普通股的股数转换普通股的股数 =(300 000/1 000)x8

44、0%x600=144 000（股）股） 应贷记股本的金额应贷记股本的金额=144 000 x1=144 000（元）元） 应借记资本公积（其他资本公积）的金额应借记资本公积（其他资本公积）的金额 =12 287x80%=9 830（元）元） 应贷记资本公积（股本溢价）的金额应贷记资本公积（股本溢价）的金额 =227 170+9 830-144 000=93 000（元）（元） 转换日应编制会计分录如下：转换日应编制会计分录如下： 借：应付债券借：应付债券可转债可转债面值面值 240 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 9 830 贷：应付债券贷：应付债券可转债可转债利息调整利息调

45、整 12 830 股本股本 144 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 93 000 1、提前偿付、提前偿付 由可转换债券的发行企业通知赎回或从证由可转换债券的发行企业通知赎回或从证 券市场上提前购回。券市场上提前购回。 会计处理：会计处理： （1）债券收回价格与债券面值价值之间的）债券收回价格与债券面值价值之间的 差额，确认当期损益；差额，确认当期损益； （2）债券收回价格与债券账面价值的差额，）债券收回价格与债券账面价值的差额， 调整资本公积。调整资本公积。 例例9-17 承承9-15，假定京龙公司于，假定京龙公司于20 x5年年1月月1日从证券市日从证券市 场上购回本公司于场上购回

46、本公司于20 x3年发行的可转换债券的年发行的可转换债券的 80%，面值为，面值为240 000元，购买价格为元，购买价格为250 000元。元。 该公司在发行可转换公司债券时采用确认转换权该公司在发行可转换公司债券时采用确认转换权 价值的会计处理方法。价值的会计处理方法。 从例从例9-16的计算可知，购回债券的账面价值为的计算可知，购回债券的账面价值为 227 170元，购回债券的未摊销利息调整借差为元，购回债券的未摊销利息调整借差为 12 830元，应冲减发行时确认的资本公积元，应冲减发行时确认的资本公积9 830元。元。 购回债券损失购回债券损失=250 000-227 170-9 83

47、0=13 000 （元）（元） （1）若购回损益计入当期损益，编制会计分录如下）若购回损益计入当期损益，编制会计分录如下 借：应付债券借：应付债券可转债可转债面值面值 240 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 9 830 财务费用财务费用 13 000 贷：应付债券贷：应付债券可转债可转债利息调整利息调整 12 830 银行存款银行存款 250 000 （2）若购回损益调整资本公积，编制会计分录如下：）若购回损益调整资本公积，编制会计分录如下： 借：应付债券借：应付债券可转债可转债面值面值 240 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 22 830 贷：应付债券贷：

48、应付债券可转债可转债利息调整利息调整 12 830 银行存款银行存款 250 000 2、诱导转换、诱导转换 可转换债券的发行企业按照比原规定更为可转换债券的发行企业按照比原规定更为 优惠的条件促使债券持有者提前转换。有优惠的条件促使债券持有者提前转换。有 三种手段：提高转换比例；发给额外的认三种手段：提高转换比例；发给额外的认 股权；转移现金或其他资产。股权；转移现金或其他资产。 会计处理：账面价值法和市价法会计处理：账面价值法和市价法 在账面价值法下，应按多付的证券及资产在账面价值法下，应按多付的证券及资产 的公允价值确认债券转换费用。的公允价值确认债券转换费用。 例例9-18 承承9-1

49、5，假定京龙公司于，假定京龙公司于20 x4年年1月月1日诱日诱 导抓换导抓换20 x3年发行的全部可转换债券。期年发行的全部可转换债券。期 具体措施是：将转换比例提高为面值具体措施是：将转换比例提高为面值1 000 元的债券可转换普通股股票元的债券可转换普通股股票900股。转换日股。转换日 公司普通股的每股市价为公司普通股的每股市价为2.5元。该公司在元。该公司在 发行可转换公司债券时采用确认转换权价发行可转换公司债券时采用确认转换权价 值的会计处理方法，在债券转换时采用账值的会计处理方法，在债券转换时采用账 面价值法。面价值法。 从表从表9-4可知，转换日的账面价值为可知，转换日的账面价值

50、为279 210元，元， 未摊销利息调整借差为未摊销利息调整借差为20 790元。元。 按原规定需换发股票按原规定需换发股票 (300 000/1 000)x600=180 000（股）股） 按新条件需换发股票按新条件需换发股票 (300 000/1 000)x900=270 000（股）股） 诱导转换费用诱导转换费用=（270 000-180 000）x 2.5 = 225 000（元）（元） 股票的入账价值股票的入账价值=债券的账面价值债券的账面价值+债券发行时确债券发行时确 认的资本公积认的资本公积+多发行股票的市价多发行股票的市价 =279 210+12 287+225 000=516

51、 497（元）（元） 应贷记股本的金额应贷记股本的金额=270 000 x1=270 000（元）元） 应贷记资本公积的金额应贷记资本公积的金额 =516 497-270 000=246 497（元）（元） 应编制会计分录如下：应编制会计分录如下： 借：应付债券借：应付债券可转换债可转换债面值面值 300 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 12 287 财务费用财务费用 225 000 贷：应付债券贷：应付债券可转债可转债利息调整利息调整 20 790 股本股本 270 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 246 497 9.5.1 应付融资租赁款概述应付融资租赁款概述

52、9.5.2应付融资租赁款会计处理举例应付融资租赁款会计处理举例 除长期借款和应付债券以外的各种长期应除长期借款和应付债券以外的各种长期应 付款项，如应付融资租入固定资产的租赁付款项，如应付融资租入固定资产的租赁 费等费等 科目设置，科目设置，“长期应付款长期应付款”，并按长期应，并按长期应 付款的种类设置明细科目。付款的种类设置明细科目。 1、含义、含义 企业采用企业采用融资租赁融资租赁方式租入固定资产而形成方式租入固定资产而形成 的非流动负债。的非流动负债。 按我国按我国企业会计准则第企业会计准则第21号号租赁租赁规规 定，融资租入的固定资产，按租赁开始日资定，融资租入的固定资产，按租赁开始

53、日资 产的公允价值与最低租赁付款额的现值中较产的公允价值与最低租赁付款额的现值中较 低者作为入账价值，按最低租赁付款额确认低者作为入账价值，按最低租赁付款额确认 长期应付款，并将二者的差额作为未确认融长期应付款，并将二者的差额作为未确认融 资费用。资费用。 2、会计处理、会计处理 融资租入的固定资产入账价值融资租入的固定资产入账价值 按租赁开始日租赁资产的按租赁开始日租赁资产的公允价值公允价值与与最低租赁付款最低租赁付款 额的现值额的现值两者中两者中较低较低者作为入账价值。者作为入账价值。 债务入账价值债务入账价值 按最低租赁付款额确认长期应付款按最低租赁付款额确认长期应付款,并将两者的差额并

54、将两者的差额 作为未确认融资费用。作为未确认融资费用。 初始交易费用初始交易费用 在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的可在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的可 直接归属于租赁项目的初始直接费用直接归属于租赁项目的初始直接费用,如印花税、佣如印花税、佣 金、律师费、差旅费等金、律师费、差旅费等，应当计入租入资产价值。应当计入租入资产价值。 3、最低租赁付款额的现值、最低租赁付款额的现值 最低租赁付款额最低租赁付款额指在租赁期内指在租赁期内,承租人承租人应支付或可应支付或可 能被要求支付的各种款项能被要求支付的各种款项(不包括或有租金和履约成不包括或有租金和履约成 本本),加上加上由承

55、租人或与其有关的第三方担保的由承租人或与其有关的第三方担保的资产余资产余 值值。资产余值是指租赁开始日估计的租赁期届满时租。资产余值是指租赁开始日估计的租赁期届满时租 赁资产的公允价值。赁资产的公允价值。 但是但是,如果承租人有购买租赁资产的选择权如果承租人有购买租赁资产的选择权,并且所并且所 订立的购买价格预计将远低于行使选择权时租赁资产订立的购买价格预计将远低于行使选择权时租赁资产 的公允价值的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租因而在租赁开始日就可以合理确定承租 人人将会行使这种选择权将会行使这种选择权,则则购买价格也应包括在内购买价格也应包括在内。 3、最低租赁付款额的现值、最

56、低租赁付款额的现值 折现率的确定折现率的确定 承租人在计算最低租赁付款额现值时承租人在计算最低租赁付款额现值时，如果能如果能 够取得出租人的租赁内含利率够取得出租人的租赁内含利率，应采用出租人的应采用出租人的租租 赁内含利率赁内含利率作为折现率作为折现率；否则否则，应采用应采用租赁合同规租赁合同规 定的利率定的利率作为折现率。作为折现率。 如果无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合如果无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合 同没有规定利率的同没有规定利率的，应当采用应当采用同期银行贷款利率同期银行贷款利率作作 为折现率。为折现率。 3、最低租赁付款额的现值、最低租赁付款额的现值 从理论上讲从理论上

57、讲，应付融资租赁款作为非流动负债应付融资租赁款作为非流动负债，应应 按现值入账。按现值入账。 在实务中在实务中，按照我国现行会计准则的规定按照我国现行会计准则的规定，所设置所设置 的的“未确认融资费用未确认融资费用”科目实质上是科目实质上是“长期应付长期应付 款款应付融资租赁款应付融资租赁款”科目的备抵科目。因此科目的备抵科目。因此, 将这两个科目综合起来看将这两个科目综合起来看，应付融资租赁款是以应付融资租赁款是以 租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款 额的现值中较低者作为入账价值的。额的现值中较低者作为入账价值的。 例例9-19 某企业以融资

58、租赁方式租入一台设备，租赁某企业以融资租赁方式租入一台设备，租赁 开始日出租方设备的公允价值为开始日出租方设备的公允价值为102 000元，元， 租赁合同规定的利率为租赁合同规定的利率为10%，分，分5年付款，年付款， 每年末支付每年末支付26 380元，该设备不需要安装。元，该设备不需要安装。 租赁期满后，该设备的所有权归承租方。假租赁期满后，该设备的所有权归承租方。假 定未发生可直接归属于该租赁项目的初始直定未发生可直接归属于该租赁项目的初始直 接费用。接费用。 根据以上资料，编制会计分录如下：根据以上资料，编制会计分录如下： （1）租入设备）租入设备 设备的公允价值设备的公允价值=102

59、 000（元）（元） 设备租赁付款额设备租赁付款额=26 380 x5=131 900（元）元） 最低租赁付款额的现值最低租赁付款额的现值=26 380 xADF0.1,5 =26 380 x3.79079 =100 000（元）元） 因此，应该以最低付款额的现值作为融资租入固因此，应该以最低付款额的现值作为融资租入固 定资产的入账价值。定资产的入账价值。 借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 100 000 未确认融资费用未确认融资费用 31 900 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 131 900 （2）未确认融资费用按实际利率分摊表如下：）未确

60、认融资费用按实际利率分摊表如下： 第一年第一年 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 26 380 贷：银行存款贷：银行存款 26 380 借：财务费用借：财务费用 10 000 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 10 000 第二年第二年 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 26 380 贷：银行存款贷：银行存款 26 380 借：财务费用借：财务费用 8 362 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 8 362 第三年第三年 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 26 380 贷：银行存款贷：银行存款 26 380 借：财务