《收入与利得》PPT课件.ppt

第十二章 收入与利得 本章导读 n收入作为利润的重要来源，对企业具有 重要的意义。企业日常最主要的经营活 动也是为了获取收入。 n本章主要阐述企业经济利益的两个来源 收入与利得的定义及其会计核算要 求，其中重点对收入的确认与计量、会 计核算加以说明。 第一节 收 入 概 述 一、收入的定义 n收入的概念有广义和狭义之分。广义的收入概念不 仅包括营业收入(如销售收入），还包括营业外收入 （如处置固定资产收益)。狭义的收入概念，只b包 括营业收入。 n我国企业会计准则指出：“收入，是指企业在 日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、 与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。” n本章中收入的概念与我国企业会计准则保持一致， 采用狭义的收入概念，即只考虑营业收入。 n收入包括销售商品收入、提供劳务收入及让渡资产 使用权收入，但不包括企业代第三方或者客户收取 的款项。 二、收入的特征 n收入主要有以下特征： n（1）收入来源于企业的主要经营活动中，而不是从偶尔的 交易或事项中产生。 n（2）收入可能表现为企业资产的增加，如增加银行存款、 应收账款等；也可能表现为企业负债的减少，如以商品或劳 务抵偿债务；或者二者兼而有之，例如，商品销售的货款中 部分抵偿债务，部分收取现金。 n（3）收入会导致企业所有者权益的增加。 n（4）收入只包括本企业经济利益的流入，不包括为第三者 代收的款项，如增值税，以及各种代收代缴款项。 三、收入的分类 n收入按性质可以分为销售商品收入，提供劳务收入和让渡 资产使用权所取得的收入等。 n按照企业经营业务的主次分类，可以分为主营业务收入和 其他业务收入。 n划分的标准一般为看其是否构成企业主要的生产经营活动 。主营业务收入一般占企业收入的比重较大，对企业的经 济效益产生较大的影响，一般是指出售商品或提供劳务的 生产经营活动所取得的各种收入。 n其他业务收入一般占企业收入的比重较小，一般是指除出 售商品或提供劳务以外的生产经营活动所取得的收入，如 ：固定资产出租收入等。 n主营业务收入与其他业务收入通常合称为营业收入。 四、收入和利得的划分 n收入与利得之和构成了企业的收益。 n利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权 益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。 n利得分为两个部分：一部分记入当期损益，也就是利润 表中列示的营业外收入；另一部分不记入当期损益，即 直接计入所有者权益的利得（如可供出售的金融资产公 允价值变动）。 n国际会计准则在收益的定义中对收入、利得的联系与区别 描述为： n1.收益是指会计期间内经济利益的增加，其形式表现 为因资产流入、资产增加或是负债减少而引起的权益 增加，但不包括与权益参与者出资有关的权益增加。 n2.收益包括了收入和利得。 n3.收入在主体的正常活动中产生，有各种不同的名称 ，包括销售收人、服务费、利息、股利、特许使用费 和租金等。 n4.利得包括了符合收益定义的收入以外的其他项目。 如处理固定资产损益。 第二节 收入的确认 一、收入确认的一般标准 n所谓收入确认，就是根据一定的收入实现标准将企 业发生的经济资源流入作为收入会计要素的内容正 式记入账册并在期末正式地列入会计报表。 n这里的“实现”，是指将非现金资产与权利转化成 现金或对现金的要求权的过程。 n营业收入的确认必须符合收入实现原则，它主要有 以下三项内容： n一项经济业务的发生； n资产价值的可计量性； n一个收益过程的基本完成。 （一）一项经济业务的发生 n对于收入在何时产生的问题有不同观点： n传统会计观念认为营业收入取得的依据必须是企业参与销售 或提供劳务等一项经济业务，并取得新增资产。（在销售时 点确认收入） n按历史成本计价 n主张实行现时成本会计的会计学者认为，企业可以依据市场 交易中的成交价格，对资产重新估价。如果资产升值了，就 应该在销售前确认收入。在现行实务中，这一观点应用于在 生产过程结束时确认收入的方法。例如：贵金属和天然气、 石油等产品，可以在生产过程结束后即（销售前）确认收入 。但这只是收入确认的特例。 （二）资产价值的可计量性 n代表营业收入而流入企业的资产必须是可以客观计量的，否则 不应视为已经发生了营业收入。关于资产的计量，主要是资产 的可变现性和可回收性。 n1资产的可变现性。资产的计量首先必须是资产是可变现的。 n对于企业收到货币性资产，由于有确定的金额，符合确认的规则，通常 是可以计量的。 n如果收到的是非货币性资产，这些非货币性资产必须有市场牌价作为依 据，同时必须可以依据市场牌价随时转化为货币性资产，才能计列为营 业收入。 n2资产的可回收性。例如：应收账款、应收票据等究竟能有多 少可以收回，并没有多大的客观依据，通常只是依据以往的经 验加上主观判断。 （三）收益过程的完成 n企业生产经营过程也是营业收入的产生过程。在一 般情况下，一个经营周期或收益过程完成后，营业 收入才全部产生，才应确认收入。 n我国的企业会计准则要求企业均采用以收入实现为 基础的确认方法。 n企业一般应当在已经向客户销售商品、提供劳务并且收 到货款或已取得收取货款的具有法律效力的凭据时确认 收入。 n但是在不同的销货方式下，具体确认营业收入上又有许 多不同。 二、我国确认收入的具体要求 n1销售商品确认收入的条件： n（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方。 n（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也 没有对已销售的商品实施控制。 n（3）收入的金额能够可靠地计量。 n（4）与交易相关的经济利益能够流入企业。 n（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。 n只有同时满足上述5个条件，才能确认销售收入，任何一个条 件没有满足，即使收到货款也不能确认收入。 n具体到每类销售方式，确认收入的时点有以下具体规 定： n在交款提货销售方式下，如货款已经收到，只要发票和提 货单已经交给买方，无论商品、产品是否发出，都应作为收 入的实现。 n在采用预收货款销售方式下，在商品、产品发出时作为收 入的实现。 n委托其他单位供销商品，在收到代销清单后作为收入的实 现。 n在采用托收承付和委托银行收款结算方式销售的情况下， 在商品已经发出，并将发票账单提交银行办妥托收手续后作 为收入的实现。 n在采用分期收款方式销售商品的情况下，应按合同约定的 收款日期作为收入的实现。 n出口销售的商品、产品，陆路运输的以取得承运货物收据 或铁路运单，海路运输的以取得出口装船提单，空运的以取 得运单，并向银行办理交单后作为营业收入的实现。 n2提供劳务的收入确认条件 n提供劳务取得的总收入，一般按照企业与接受劳务方签订的 合同或协议的金额确定。劳务收入应分别下列三种情况进行 确认与计量： n（1）在同一会计年度内开始并完成的劳务，应在劳务完成 时确认收入。 n（2）收入的开始与完成分别处于不同会计年度，且在资产 负债表日可以作出对交易结果的合理估计的，应按完工百分 比法确认收入. n（3）资产负债表日不能对交易的结果作出可靠估计，应分别 如下情况处理： n已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已经发生 的劳务成本金额确认收入，同时按相同的金额确认成本， 不确认利润； n已经发生的劳务成本预计只能部分地得到补偿的，应按能 够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并按已经发生的劳 务成本结转成本，确认的收入金额小于已经发生的劳务成 本的金额，确认为当期的损失； n已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，不应确认 收入，但应将已经发生的劳务成本确认为当期费用。 n对于他人使用本企业的资产取得的收入，如利 息收入、使用费收入、租金收入、股利收入等 ，这些收入只在可计量且收款可能性大时才确 认为收入。 n（1）利息收入应在每个会计期末，按未收回的存 款或货款的本金、存续期间和适当的利率计算并 确认为利息收入。 n（2）使用费收入应按有关合同协议的收费时间和 方法确认。 三、收入确认的具体方法 n一般情况下，在销售了商品或提供了劳务时确认收入。但有 时经济业务所产生的收入可能在此前加以确认，或被递延到 销售后期加以确认。但无论收入是被提前确认或被递延，都 是为了不减少财务信息的可靠性，提高财务报告的有用性。 n在一些复杂的情况下，当难以确定收入是否已经是现实时， 可以依据以下原则来决定确认收入： n（1）经济实质高于法律形式。如果收益过程已经结束，不论 法律权利是否转移都要确认收入。 n（2）销售款回收的可能性是否很大。即是否符合实现原则。 n（3）销售时有关所有权的风险和利益是否转移。即收益过程 是否结束。 n根据以上标准，企业确认收入的时点与企业的收益过程的关系可以概述 如图12-2示： n收入的确认方法 售前确认 售时确认 售后确认 n企业的收益 购买原材料 生产过程 销售产品 收到现金 n过 程 n 图12-2 销售确认方法示意图 （一）销售时确认收入 n由于在销售时点上确认营业收入，并取得了货款 或者日后据以收回货款的账单，因而也就可以保 证会计信息的可靠性和可计量性。 n营业收入在销售成立时实现，这是最普遍的为人 们所接受的一种方法。采用这一方法在确认收入 时，应按确定的收入金额借记“应收账款”、“ 应收票据”、“银行存款”等科目，贷记“主营 业务收入”、“其他业务收入”. 现金折扣与商业折扣 n现金折扣指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债 务人提供的债务扣除，其通常发生在以赊销方式销售的交易中 。如付款条件：2/10,n/30 n商业折扣指企业为促进销售而在商品标价上给予的扣除。商业 折扣不影响销售商品收入的计量，因为商业折扣是销货方给购 货方提供的一种优惠，不构成最终成交价格的一部分。 n现金折扣与商业折扣有两点不同：第一，目的不同；第二，发 生的时间不同。 n企业在确定商品销售收入金额时，根据我国现行规定预计可能 发生的现金折扣，实际发生时计入当期发生的财务费用，也就 是将现金折扣视为企业为了尽快回笼资金而发生的理财费用， 因而企业采用总额法对现金折扣进行会计处理。 销售折让与销售退回 n销售折让指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给 予的减让。 n销售折让可能发生在企业确认收入之前，也可能发生在企业确认收入之 后。在企业确认收入前发生折让的处理类似于商业折扣的处理，而发生 在收入确认后的销售折让应在实际发生时冲减发生当期的收入。 n销售退回是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原 因而发生的退货。 n如果销售退回发生在企业确认收入之前，只需冲减“发出商品”等相关 科目，并转回“库存商品”科目； n如发生在企业确认收入之后，则不论销售退回的是当年销售商品，还是 以前年度销售的商品，一般均应冲减当月的销售收入，同时冲减当月的 销售成本。如已发生现金折扣、销售折让的，一并调整；如按规定允许 扣减当期销项税的，应同时用红字冲减“应交税费应交增值税”科 目的“销项税额”专栏。 n对于退回的以前月份或年度产品成本的确定，可以 采用以下两种方法计算其成本： n本月退回的商品，如本月有同种或同类的产品销 售，则可以在同种或同类的销售数量中直接减去退 回数量得出销售数量，计算和结转相应成本。 n单独计算退回商品的成本，退回商品成本的确定 ，可以按退回时同种或同类商品的实际成本确定（ 退回时的成本），也可以按照当时销售月份的成本 计算确定（以前销售时的成本），然后冲减本月销 售成本。 举例1：某企业发生的有关销售退回与折让业务的会计处 理如下： n（1）销售甲产品400件，每件售价100元，每件成本70元， 销售该产品发生商业折扣5%，实际售价38000元，增值税 6460（税率17%），货款总计44460元，付款条件： 2/10,n/30。 n借：应收账款 44460 n 贷:主营业务收入 38000 n 应交税费 6460 n结转成本： n借：主营业务成本 28000 n 贷：库存商品 28000 n（2）购货方验收商品时，发现有200件与购货合同不符， 经协商同意其中40件退回，其余160件按实际售价的10% 给予折让。 n销售退回应冲减收入额=40100元（1-5%）=3800元 n销售退回应冲减增值税税额= 380017%=646元 n销售折让应冲减收入额=160 95元10%=1520元 n销售折让冲减增值税税额= 152017%=258.4元 n借：主营业务收入 5320 n 应交税费 904.4 n 贷：应收账款 6224.4 n冲转退回商品成本： n借：库存商品（ 4070元） 2800 n 贷：主营业务成本 2800 例12-2某企业于某年11月份销售A产品一批200件，每件售价10元，单 位成本8元。该产品于次年2月份因质量问题退货20件，企业同时退回货 款。该企业在2月份销售A产品150件，单位成本9元。相关账务处理如下 （暂不考虑增值税）： n1、发生退货，并退款时： n 借：主营业务收入 200 n 贷：银行存款 200 n2、结转成本： n下面分别采用两种方法计算成本： n（1）从当月销售数量中扣除 n某年2月份销售量为15020=130件。 n则结转成本 1309元1170元 n 借：主营业务成本 1170 n 贷：库存商品 1170 （2）单独计算成本 n次年2月成本为：150件9元=1350元 n 借：主营业务成本 1350 n 贷：库存商品 1350 n同时按退回月份的成本计算：209=180元 n 借：库存商品 180 n 贷：主营业务成本 180 n如按以前成本8元计算，则冲减208=160元 n从上例中可见，在单独计算退回商品成本的方法下，如 按本月同种或同类产品来计算，退回商品的成本与第一 种方法计算结果相同。只有按以前销售月份的成本进行 计算才会出现差异。 分期收款销售商品的收入确认 n分期收款销售方式下，如果收款的可能性很大，可以在销售 时点确认收入。 n企业在销售商品时，一般应按照与购货方签定的合同或协议 价款确认销售收入。 n如果合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，例如 分期收款销售商品。这种延期收款的销售方式实质上具有融 资性质。因此应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其 公允价值。应收的合同或协议价与其公允价值之间的差额， 应当在合同或协议期内，按照应收款项的摊余成本和实际利 率计算确定的摊销金额，冲减财务费用。 n第293页举例 （二）销售前确认收入法 n销售前确认收入一般指营业收入在生产过程中确认 或完工时确认的方法。这种收入确认法主要是反映 了经济实质重于法律形式的要求。 n对于跨年度的产品制造和劳务提供，要根据所提供 劳务的估计计量结果来加以确认。 n完工百分比法： n在资产负债表日，如果提供劳务的结果能够可靠地 估计，则应采用完工百分比法确认劳务收入。 n完工百分比法，是指按照劳务的完成程度确认收入 和费用的方法。 n提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以 下条件进行判断；如同时满足以下条件，则 认为交易的结果能够可靠地估计： n(1)劳务总收入和总成本能够可靠地计量。 n(2)与交易相关的经济利益能够流入企业。 n(3)劳务的完成程度能够可靠地确定。 n劳务的完成程度可以采用以下方法确定： n已完成工作的测量。 n已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。 n已经发生的成本占估计总成本的比例。 n在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关费用应按以 下公式计算： n本年确认的收入=劳务总收入本年末止劳务的完成程度 n 以前年度已确认的收入 n本年确认的费用=劳务总成本本年末止劳务的完成程度 n 以前年度已确认的费用 n例12-4某公司于2007年12月1日接受一项产品的安装工程 。工程历时4个月，合同总收入为40000元。至年底预收款 35000元，实际发生成本16000元，估计还需支出成本4000 元，该公司的会计处理如下： n此例中采用投入成本比例法来确认完工比例： n完工百分比16000/（16000+4000）100%=80% n2007年确认收入=4000080%-0=32000(元) n2007年确认成本=(16000+4000)80%-0=16000(元) n会计分录: n（1）实际发生成本时 n 借:有关生产费用 16000 n 贷：原材料等 16000 n（2）预收账款 n 借:银行存款 35000 n 贷:预收账款 35000 n（3）确认当年收入 n 借:预收账款 32000 n 贷:主营业务收入 32000 n（4）结转当年成本 n 借:主营业务成本 16000 n 贷:有关生产费用 16000 （三）销售后确认收入 n在销售和提供劳务后，如果在收款或有关所有权 的风险、利益上有较大不确定性因素。则收入的 确认可推迟至销售之后，即采用售后确认法。 n在这种情况下，产品的销售并不能作为获得营业 收入的充分依据，而是在收到现金后，才被认为 具有确认收入的充分依据。 n常见的售后确认方法主要包括分期付款（收款） 销售法和成本回收法。 分期付款销售法 n所谓分期付款（收款）法是指商品已经交付或劳务 已经提供，但货款按买卖双方商妥的期限和条件分 期收回的一种销售方式。 n在分期收款销售方式下，如果收款具有很大的不确 定性，就不能在销售时确认收入，而是分期收到款 项时分期确认收入。 n在此销售方法下，由于收到账款的风险较大，出现 坏账的可能性加大。通常商品的所有权仍由卖方持 有。企业按照合同约定的收款日期分期确认销售收 入。 n采用分期付款销售企业，应设置“分期收款发出商品”科 目，核算已经发出，但尚未结转的商品成本。 n企业在发出商品时，按商品的实际成本，借记“分期收款 发出商品”科目，贷记“库存商品”科目； n在每期销售实现时，按本期应收的货款金额借记“银行存 款”、“应收账款”，贷记“主营业务收入”科目，同时 按商品全部销售成本与全部销售收入的比率计算出本期应 结转的销售成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“分 期收款发出商品”科目。 n例12-5某公司于2007年2月采用分期收款方式销售一台机械 设备，售价为400000元，按与客户的合同约定货款平均分5年 收回，每年2月份付款。机械设备实际成本为300000元。公司 的会计分录如下： n（1）发出商品时 n借：分期收款发出商品 300000 n 贷：库存商品 300000 n（2）每年2月 n借：应收账款（银行存款） 80000 n （400000/5=80000元） n 贷：主营业务收入 80000 n（3）同时结转相应成本：300000/4000008000060000元 n 借：主营业务成本 60000 n 贷：分期收款发出商品 60000 n成本回收法 n成本回收法是一种比分期付款法更为稳健的收入确 认法。如果某些项目形成应收账款的收款期长，无 法预计其可收回性，即款项收回存在很大的不确定 性。为了避免过大的坏账损失，需要以收